Enflasyon düzeltmesinin usul ve esaslarını belirleyen 555 Seri No.lu Tebliğin uygulamaya girmesiyle birlikte gerek şirketler gerekse Meslek mensupları yoğun bir çalışma içerisine girdiler. 31.12.2023 tarihli bilançolar düzeltilmeye başlandı.  Enflasyon düzeltmesi şartlarının oluşmasına bağlı olarak 2024 yılı mali tabloları da düzeltmeye tabi tutulacak. Tabi düzeltilmiş 31.12.2023 tarihli bilançoların etkilerini de 2024 yılı geçici vergilendirme dönemleri ve kurumlar vergisi hesap döneminde göreceğiz. Burada özelikle üzerinde durmak istediğim konu, 2023 yılı düzeltme etkisini 2024 ve izleyen yıllarda göreceğimiz Reel Olmayan Finansman Maliyeti(ROFM)’dir.

Niçin ROFM Ayrıştırması Yapıyoruz?

Enflasyon düzeltmesinde öncelikle düzeltmeye esas tutar belirlenir, akabinde ise belirlenen düzeltme katsayısı ile düzeltme işlemi yapılır. Uygulamaya ilişkin Tebliğ düzenlemesinde bazı kıymetlerin bünyesinde finansman gideri barındırdığı ve maliyet bedeli içerinde yer alan finansman giderinin reel olmayan kısmının ayrıştırılarak düzeltmeye esas tutara ulaşılacağı ifade edilmektedir.

ROFM ayrıştırmasının temel mantığı; mükelleflerin yapmış oldukları borçlanmalarda katlanmış oldukları ve parasal olmayan varlıkların maliyet veya alış bedeline ekledikleri finansman giderlerinin içerisinde, borç tutarında ilgili dönemdeki enflasyon nedeniyle oluşan değer kaybının telafisine yönelik bir unsur da bulunduğundan maliyet veya alış bedeline eklenen finansman gideri içerisindeki anaparaya ait enflasyon kaybının da ayrıştırılmasına dayanmaktadır.  

ROFM Nedir?

İktisap edilen kıymetin maliyetine ithal edilmiş olan finansman giderlerinin reel olmayan kısmını ifade eden ROFM; tanım itibariyle yabancı para cinsinden olsun olmasın her türlü borçlanmada, borç tutarına borcun kullanıldığı döneme ait Yİ-ÜFE artış oranının uygulanması suretiyle hesaplanan tutarı ifade etmektedir.

Hangi Kıymetler ROFM Barındırır?

555 Seri No.lu VUK Tebliği açıklamalarına baktığımızda; yalnızca stokların, maddi duran varlıkların, mali duran varlıkların ve özel tükenmeye tabi varlıkların ROFM barındırdığını söyleyebiliriz. Bunlar haricinde kalan ve düzeltmeye tabi olan kıymetler bünyesinde finansman gideri barındırsa dahi düzeltmeye esas tutarların belirlenmesinde ROFM ayrıştırması yapılmayacaktır. Örneğin, maddi olmayan duran varlıklar bünyesinde finansman gideri barındırsa dahi düzeltmeye esas tutarın tespitinde ROFM ayrıştırması yapılmayacaktır.

Neler ROFM Hesabında Dikkate Alınmaz?

Kullanılan kredilerin vadesine bağlı olmaksızın ortaya çıkan ancak iktisap edilen kıymetin maliyet bedeline ithal edilen vergi, harç vb. şekilde ortaya çıkan unsurlar ROFM hesabında dikkate alınmaz. Bunlara örnek olarak kullanılan kredinin vadesinden bağımsız olarak ortaya çıkan BSMV vb. vergi türleri iktisap edilen iktisadi kıymetin maliyet bedeline ithal edilmiş olsa dahi ROFM hesabında dikkate alınmaz.

Ayrıştırılan ROFM, Ticari Kazançtan/Mali Kardan İndirim Konusu Yapılır Mı?

Tebliğ açıklamalarına baktığımızda ayrıştırılan ROFM tutarı, düzeltmeye esas tutardan tenzil edilecek ve muhasebe kayıtlarında gösterilmesi söz konusu olmayacaktır. Dolayısıyla, bu açıklamaya bağlı olarak ayrıştırılan ROFM tutarlarının finansal tablolarda haliyle yasal defter kayıtlarında yer almayacağını düşünebiliriz. Öyleyse bu tutarlar gider/indirim olarak dönem kazancının/mali karın tespitinde dikkate alınabilecek mi sorusu gündeme gelmektedir.

Bildiğimiz üzere; 31.12.2023 tarihli bilançoların düzeltme işlemleri 2023 hesap dönemi düzeltme öncesi mali karına etki etmeyecektir. 2023 yılı düzeltmesinin etkisini ancak izleyen yıllarda görebileceğiz. Doğal olarak 31.12.2023 tarihli bilançolarda ayrıştırılan ROFM tutarları da izleyen yıllara ilişkin mali karın tespitinde dikkate alınabilecek ama nasıl?

Ayrıştırılan ROFM tutarının izleyen yıllarda nasıl bir etki yaratacağına ilişkin elimizde Kanun düzenlemesi bulunmamakta ancak konu hakkında 555 Seri No.lu Tebliğ’de yapılmış açıklamalar mevcuttur. Bu açıklamalara Tebliğ’in 40’ıncı maddesinde değinilmektedir. Tebliğin 40/3 maddesi aynen aşağıdaki gibidir:     

“(3) 2023 hesap dönemi sonuna ait bilançoya ait düzeltme ile sınırlı olmak üzere, amortisman süresi bitmemiş olan kıymetlere ilişkin maliyet veya alış bedelinden düşülen reel olmayan finansman maliyetinden amortisman ayrılmamış tutar, 2024 ve sonraki hesap dönemlerinde 5 yılda ve eşit taksitler halinde dönem kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınabilecektir. Enflasyon düzeltmesi uygulamasında, söz konusu reel olmayan finansman maliyetleri bilançoda gözükmeyeceği için, bunların mukayyet değerleri ile beyanname üzerinde indirim konusu yapılması gerekmektedir.

Ancak, amortismana tabi bu iktisadi kıymetin 1/1/2024 tarihinden sonra satılması halinde, satış tarihi itibarıyla reel olmayan finansman maliyetinin itfa olunmayan kısmının, kıymetin satıldığı hesap döneminde gider olarak dikkate alınması mümkün bulunmaktadır.”

Dolayısıyla, Tebliğ’in 40/3 maddesinde yer alan yukarıdaki açıklamalara biraz daha yakından bakılması ve Vergi İdaresinin izleyen günlerde yayımlayacağı sirkülerlerin ya da talebe göre vereceği özelgelerin dikkatle takip edilmesi gerektiği kanaatindeyim. Gelelim sorulara:

1-    31.12.2023 tarihli bilançolarda ayrıştırılan ROFM tutarının itfa edilmemiş kısmının izleyen yıllarda beyanname üzerinde 5 yıl süreyle indirim konusu yapılması, yalnızca amortisman süresi bitmemiş ATİK’lere özgü müdür?

2-    31.12.2023 tarihli bilançolarda olup amortisman süresi bitmiş ancak bütünüyle itfa olmamış ATİK’lerin bünyesinde yer alan finansman giderlerinden ROFM’a isabet eden kısım (lafızdan yola çıkarak) 5 yıl süreyle indirim konusu yapılamayacağından yine de ROFM ayrıştırması yapılmalı mıdır?

3-    31.12.2023 tarihli bilançolarda yer alıp ROFM içeren kıymetin ATİK harici bir kıymet (stok, mali duran varlık, özel tükenmeye tabi kıymet) olması halinde uygulama nasıl olacaktır?

4-    Ayrıştırılmış olan ROFM’un, 31.12.2023 tarihli bilançolarda yer alan “Yapılmakta Olan Yatırımlar” hesabına ait olması halinde söz konusu ROFM tutarı, yatırımın aktifleştirildiği dönemden itibaren 5 yıl süreyle beyanname üzerinde mi indirim konusu yapılacaktır?

5-    “Enflasyon düzeltmesi uygulamasında, söz konusu reel olmayan finansman maliyetleri bilançoda gözükmeyeceği için, bunların mukayyet değerleri ile beyanname üzerinde indirim konusu yapılması gerekmektedir.” ifadesini 31.12.2023 tarihli bilançolarda yer alan ATİK harici kıymetler için dikkate alabilir miyiz?

6-    Enflasyon düzeltmesi şartlarının oluştuğu 2024 ve izleyen yıllarda bilançolara girmiş bulunan ATİK’lerin bünyesinde yer alan ve ayrıştırılan ROFM tutarlarının itfa edilmemiş kısmı da yine 5 yıl süreyle beyanname üzerinde mi indirim konusu yapılacaktır yoksa enflasyon düzeltmesinin yapıldığı yılın kazancının tespitinde tamamı doğrudan gider olarak mı dikkate alınacaktır?

7-    “Ancak, amortismana tabi bu iktisadi kıymetin 1/1/2024 tarihinden sonra satılması halinde, satış tarihi itibarıyla reel olmayan finansman maliyetinin itfa olunmayan kısmının, kıymetin satıldığı hesap döneminde gider olarak dikkate alınması mümkün bulunmaktadır.” ifadesindeki “gider olarak dikkate alınması”ndan maksat, beyanname üzerinde indirim konusu yapılması mıdır? Bu açıklama yalnızca ATİK’ler için mi geçerlidir?

ROFM’la İlgili İdarenin Geçmişte Verdiği Görüşü Var Mıdır?

Evet. Bu yönde vergi idaresinin geçmiş enflasyon düzeltmesi uygulamasında “Yapılmakta Olan Yatırımlar”ın bünyesine giren finansman giderlerinin ROFM’a isabet eden kısmına ilişkin özelgesi bulunmaktadır.

Gelirler Genel Müdürlüğü’nün bu kapsamdaki 09/02/2005 tarihli özelgesinde;

“İlgide kayıtlı dilekçenizin incelenmesinden 31/12/2003 tarihli bilançonuzun enflasyon düzeltme işlemi sırasında, yapılmakta olan yatırımlar hesabına ait reel olmayan finansman maliyetinden amortisman ayrılmamış tutarın, 2004 ve sonraki dönemlerde, beş eşit taksitte dönem kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınıp alınamayacağının sorulduğu anlaşılmaktadır.

…

Bu durumda, Vergi Usul Kanununun geçici 25 inci maddesinin (c) bendinin (3) numaralı alt bendindeki, "amortisman süresi bitmemiş olan kıymetlere ilişkin maliyet veya alış bedelinden düşülen reel olmayan finansman maliyetinden amortisman ayrılmamış tutarın, 2004 ve sonraki dönemlerde, beş yılda ve eşit taksitte dönem kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınması", aktifte yer alan ve üzerinden hali hazırda amortisman ayrılabilen iktisadi kıymetler için mümkün olan bir uygulama olup henüz aktifleştirilmediği için amortismana tabi olmayan yapılmakta olan yatırımlar hesabında izlenen varlıklar için böyle bir imkan söz konusu değildir.”

Şeklinde görüş vermiştir.

Dolayısıyla, Enflasyon düzeltmesi uygulamasının farklı konularında olduğu gibi ROFM özelinde de gri noktaların olduğunu gözlemliyor ve re’sen ya da talebe bağlı olarak vergi idaresinin bu konularda da açıklama yapacağını düşünüyoruz.   

Şaban Atuçuran
Direktör
This email address is being protected from spambots. You need JavaScript enabled to view it.

https://kpmgvergi.com/

Çevre, Şehircilik ve İklim Değişikliği Bakanlığı tarafından 06/03/2024 tarih 32481 sayılı Resmî Gazetede yayınlanan “Geri Kazanım Katılım Payına İlişkin Yönetmelikte Değişiklik Yapılmasına Dair Yönetmelik” ile 31/12/2019 tarihli ve 30995 sayılı (4. Mükerrer) Resmî Gazetede yayınlanan Geri Kazanım Katılım Payına İlişkin Yönetmelikte aşağıdaki değişiklikler yapılmıştır. 

• Kanunun ek-1 sayılı listesinde (liste aşağıya alınmıştır) yer alan ürünleri için ülkenin tamamında Bakanlıkça belirlenen esaslar doğrultusunda depozito sistemi uygulayan, piyasaya süren/ithalatçıların depozitolu olarak piyasaya sürdükleri ürünleri için depozito uygulanan miktar açısından da Geri Kazanım Katılım Payına İlişkin Yönetmeliğin 3. Bölümünde belirlenmiş bulunan Bildirim ve Beyan yükümlülüğüne ilişkin 9 ve 10. Madde hükümleri uygulanacaktır.

• Çevre görevlisi tarafından incelenip onaylanma zorunluluğu olan bildirim ve beyannamelere ilişkin limit arttırılmış ve takip eden yıllarda yeniden değerleme oranında artırılacağına dair hüküm eklenmiştir. Ödenecek geri kazanım katılım payı miktarı 2024 yılı için 150.000 Türk Lirası’ndan (değişiklik öncesi 50.000 Türk Lirası idi) fazla olan işletmelerce yapılacak bildirim ve beyannamelerine esas veriler 2872 sayılı kapsamında tanımlanan çevre görevlisi tarafından incelenip onaylanacaktır. 

İlgili yönetmelik değişikliğine buradan,

Değişikliklerin işlenmiş şekli ile Geri Kazanım Katılım Payına İlişkin Yönetmeliğe buradan ulaşabilirsiniz. itimat global

Yurt dışında yatırım yapan şirket veya şahıs sayısı hızla artıyor. Büyük gruplar bu tür kararları alırken ince eleyip sık dokurken, diğer şirketlerde aynı özeni hissetmiyoruz.

Dünyada artık vergi cennetlerine, az vergili, çok şirketli, ortağı belirsiz, toplam vergi yükü düşük yapıları engellemeye dönük giderek sıkılaşan bir ortam var. İşi burada yapıp faturanın düşük vergili veya vergisiz bir ülkeden gelmesi aslında vergi planlaması falan değil, faturayı alana da verene de sorun yaratabilecek, yurt dışı şirket kurma örnekleriydi.

Artık ülkeler tabela şirketlerine de müsaade etmek istemiyor. Bu konularda büyük hukuk ve denetim firmaları ya hizmet vermek istemiyor ya da yaptıkları sözleşmelerle hiçbir sorumluluk almıyorlar. Birçok ülke danışmanlık şirketlerine verdikleri yapılandırma görüşlerini vergi idaresi ile paylaşma zorunluluğu getirmeye başladı.

Yabancı ülkelerde banka hesabı açtırmak bile çok sorunlu hale gelmeye başladı. Yapınız tüm açıklığı ile vergi idarelerince bilindiğinde sorun yaratacaksa bir sorununuz var ve eninde sonunda bir fatura ödeyeceksiniz demektir. Bu nedenlerle, yurt dışı yapılanma kararı alel acele, mevcut örneklere bakılarak karar verilmemesi gereken bir konu.

1.Şirket tipi ne olmalı?

Yurt dışında kurulacak şirketten elde edilecek kâr paylarının Türkiye’de kurumlar vergisinden istisna tutulabilmesi için kurulacak şirketin Anonim veya Limited şirket şeklinde kurulmuş olması gerekecektir.

2.Yurt dışındaki şirkete Hollanda benzeri bir ülke üzerinden mi ortak olunsa?

 Türkiye şirketleri Hollanda’da bir Hollanda holding şirketi kurup, Hollanda holding şirketi üzerinden de başka ülkelerde iştirakler kurdular. Türkiye’den yapılan yurt dışı yatırımlarının yaklaşık %35’ inin bu şekilde yapıldığı tahmin edilmektedir.

Bunun nedeni ,Hollanda’ya dağıtılan kârların Hollanda’nın yaptığı çifte vergilemeyi önleme anlaşmaları ile genel olarak kâr payı vergilemesine tabi tutulmayacak olması, Hollanda’nın iştiraklerden gelecek kâr paylarını ve kâr dağıtımını ayrıca vergilememesi, Türkiye’de de iştirak kazançları istisnasından faydalanılabilmesiydi.

Ancak bu yapı artık problemli hale geldi. Hollanda artık holding yapılarını yakından takip ediyor ve hakikaten faal olarak işleyen bir yapının varlığını arıyor, tabela şirketleri ve sadece iştirakten kâr payı bekleyen şirketleri bu imkanlardan yararlandırmamaya çalışıyor. Çok Taraflı Vergi Anlaşması konusu da ayrı bir sorunlu başlığı oluşturuyor. Türkiye Hollanda’dan elde edilecek gelirlerle ilgili olarak yasal süreci henüz bitirmedi.

Ancak, Hollanda’dan elde edilecek gelirlerle ilgili olarak doğrudan istisna uygulamayacağını, varsa orada ödenen vergilerin mahsubuna imkân vereceğini ilan etti. Bu konuda , mahsup sırasında sadece Hollanda değil Hollanda şirketinin iştiraklerinde ödenecek vergilerin de mahsubuna imkân verilmesi için bir düzenleme beklentisi devam ediyor.

Şayet bu sağlanmaz, sadece Hollanda’da ödenecek vergilerin mahsubuna imkân verilirse (orada vergi olmadığından, iştiraklerde -diğer ülkede-ödenecek vergiler mahsup edilemeyeceğinden)Hollanda yapısı daha masraflı hale geliyor. Tüm bu tartışma ve belirsizlikler nedeniyle bir başka ülke üzerinden yatırım opsiyonu tartışmalı ve riskli hale geldi.

3.Türkiye’den şahsen mi ortak olunsa?

Şahsen ortak olma halinde Türkiye’de ödenecek vergilerle toplam vergi yükü çok artıyor. Ayrıca kazançla başka ülkelerde de yatırım yapılmadı gereği doğduğun şahsen yatırım o yönüyle de pahalı ve anlamsız bir yol haline geliyor.

4.Türkiye’deki şirket üzerinden mi ortak olunsa?

Kurumlar Vergisi Kanunumuzun 5.maddesinin 1-b bendi gereği, yurt dışındaki şirketlerden elde edilecek kar payları (maddedeki şartlar dahilinde )Türkiye’de kurumlar vergisinden istisna edilmiştir. Yurt dışında kurulacak şirketin kazancı bulunduğu ülkede önce kurumlar vergisine tabi tutulacak, kâr dağıtmadığı müddetçe ilave bir vergi ödemeyecektir.

Ne zaman Türkiye’ye kâr dağıtılırsa, dağıtılan kâr üzerinden bir vergi kesilecektir. Ancak, Türkiye’de, yukarıda andığımız KVK hükmü nedeniyle kurum bünyesinde kaldığı müddetçe, yurt dışındaki iştirakten elde edilecek kâr payları üzerinden ilave bir vergi alınmayacaktır. Türkiye’deki şirket şahıs ortağına kâr dağıtımı yaparsa, o zaman kâr dağıtım stopajı/kâr payı beyanı şeklinde şahıs kazancı vergilenecektir.

5.Yanıtlamanız gereken sorular?

- Ne iş yapıyorsunuz?

-Neden yurt dışında şirket kurmak istiyorsunuz?

-Hangi ülkelerde faaliyette bulunacaksınız?

-Bu faaliyetler için bir ruhsat, izin vb. gerekiyor mu?

-Faaliyeti ille şirket kurarak mı yapmalı?

- Faaliyet o ülkedeki dağıtımcı vb. bir temsilci vasıtasıyla yapılamaz mı?

-Doğrudan işe şirket kurarak başlamak yerine bir irtibat bürosu kurup pazarı öğrenmeye çalışmak daha iyi olmaz mı?

-Şirket kuruluş maliyeti?

-Şirket işletme maliyeti?

-Adam çalıştırma yükümlülükleri?

- Denetim yükümlülüğü?

-Kira, muhasebe maliyeti?

-Hangi ülkeye şirket kurmalı?

-Önce bir (hangi?) ülkede holding kurup o holding üzerinden mi başka ülkelerde faaliyette bulunmalı?

- Karşılaştırmalı ülke alternatifleri değerlendirmesi yapıldı mı?

-Ülkelerin ana hatları ile mevcut vergi, gümrük, kambiyo mevzuatları nasıl ?

-Yakın gelecekte o ülkelerin mevzuatlarında olası değişiklikler nasıl izlenecek?

-Şirket kurulacak ülkenin ÇVÖA yaptığı ülkeler ve bu anlaşmaların etkisi?

- Çok taraflı vergi anlaşmasında ülkenin aldığı tavır?

-Ortakların uyrukları/ mukimlikleri sorun yaratır mı?

-Kontrol edilen yabancı şirket düzenlemesini dikkate alıyor muyum?

-Dünyadaki olası gelişmeler ne yönde?

- Trust yapılarına ihtiyaç var mı? Hangi tür? Hangi ülke? Mal varlığı trusta nasıl aktarılacak? Neden ihtiyacım var? Ne derece mal varlığı korunuyor?

- Yapı yurt dışındaki gelirlerin gizlenmesine mi yardım ediyor yoksa toplam vergi yükünün azaltılmasına mı?

Zeki GÜNDÜZ

https://www.dunya.com/kose-yazisi/yurt-disinda-sirket-kurma-karari-nasil-alinmali/719727

Gerçek ve tüzel kişilerce ya sosyal sorumluluk projeleri kapsamında eğitim, sağlık, sosyal hizmet ve benzeri faaliyetlerin desteklenmesi veya sadece yardım maksadıyla kamu veya özel hukuk kişilerine bağış ve yardım yapılmaktadır.

Bu tür bağış ve yardımların teşvik edilmesi adına vergi mevzuatımızda yardım ve bağış tutarının vergi matrahından tamamen veya kısmen düşülmesine yönelik düzenlemeler yapılmıştır. Ayrıca, bağışın ayni olarak yani mal ve hizmet şeklinde yapılması halinde söz konusu teslimin KDV’den istisna tutulmasına yönelik düzenlemeler bulunmaktadır.

Yapılan bağışın vergi matrahından yanlış şekilde düşülmesi vergi ziyaına sebebiyet vereceğinden ne tür bağışların hangi şart ve sınırlar içinde vergi matrahından düşülebileceğinin ilgili mevzuat hükümleri ışığında iyi irdelenmesi gerekmektedir.

1. Kurumlar vergisi mükelleflerince yapılan bağış ve yardımlar

5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’na göre; kurumlar vergisi matrahının tespitinde; kurumlar vergisi beyannamesi üzerinde ayrıca gösterilmek şartıyla, kurum kazancından şu indirimler yapılabilir:

1.1. Genel ve özel bütçeli kamu idarelerine, il özel idarelerine, belediyelere ve köylere, Cumhurbaşkanınca vergi muafiyeti tanınan vakıflara ve kamu yararına çalışan dernekler ile bilimsel araştırma ve geliştirme faaliyetinde bulunan kurum ve kuruluşlara makbuz karşılığında yapılan bağış ve yardımların toplamının o yıla ait kurum kazancının % 5'ine kadar olan kısmı.
Matrahtan indirilmesi için bağış ve yardımın;

- Genel ve özel bütçeli kamu idarelerine, il özel idarelerine, belediyelere ve köylere, Cumhurbaşkanı’nca vergi muafiyeti tanınan vakıflara, kamu yararına çalışan dernekler ile bilimsel araştırma ve geliştirme faaliyetlerinde bulunan kurum ve kuruluşlara yapılması,

- Makbuz karşılığı olması,

- Karşılıksız yapılması,

- Sadece ilgili dönem kazancından indirilmesi

- Beyannamede ayrıca gösterilmesi gerekir.

İlgili yılda vergi matrahından indirilemeyen bağış ve yardım kısmı sonraki yıllara nakledilemez.
Kurumlar vergisi matrahının tespitinde indirim konusu yapılabilecek bağış ve yardımların tutarı, o yıla ait kurum kazancının %5’i ile sınırlıdır.

İndirilebilecek bağış ve yardım tutarının tespitinde esas alınan kurum kazancı, zarar mahsubu dahil giderler ile iştirak kazançları istisnası düşüldükten sonra, indirim ve istisnalar düşülmeden önceki [Ticari bilanço kârı – (iştirak kazançları istisnası + geçmiş yıl zararları)] tutardır.

1.2. Yukarıda sayılan kamu kurum ve kuruluşlarına bağışlanan okul, sağlık tesisi, 100 yatak (kalkınmada öncelikli yörelerde 50 yatak) kapasitesinden az olmamak kaydıyla öğrenci yurdu ile çocuk yuvası, yetiştirme yurdu, huzurevi ve bakım ve rehabilitasyon merkezi ile mülki idare amirlerinin izni ve denetimine tabi olarak yaptırılacak ibadethaneler ve Diyanet İşleri Başkanlığı denetiminde yaygın din eğitimi verilen tesislerin ve Gençlik ve Spor Bakanlığı’na ait gençlik merkezleri ile gençlik ve izcilik kamplarının inşası dolayısıyla yapılan harcamalar veya bu tesislerin inşası için bu kuruluşlara yapılan her türlü bağış ve yardımlar ile mevcut tesislerin faaliyetlerini devam ettirebilmeleri için yapılan her türlü nakdî ve aynî bağış ve yardımların tamamı:

- Genel ve özel bütçeli kamu idarelerine, il özel idarelerine, belediyelere ve köylere bağışlanan okul, sağlık tesisi ve yüz yatak (kalkınmada öncelikli yörelerde elli yatak) kapasitesinden az olmamak üzere öğrenci yurdu, çocuk yuvası, yetiştirme yurdu, huzurevi, bakım ve rehabilitasyon merkezi ile mülki idare amirlerinin izni ve denetimine tabi olarak yaptırılacak ibadethaneler ve Diyanet İşleri Başkanlığı denetiminde yaygın din eğitimi verilen tesislerin inşası dolayısıyla yapılan harcamaların,

- Söz konusu tesislerin inşası için yukarıda belirtilen kamu kuruluşlarına yapılan her türlü bağış ve yardımların,

- Mevcut okul, sağlık tesisi ve öğrenci yurtları ile çocuk yuvası, yetiştirme yurdu, huzurevi, bakım ve rehabilitasyon merkezi ile mülki idare amirlerinin izni ve denetimine tabi olarak yaptırılacak ibadethaneler ve Diyanet İşleri Başkanlığı denetiminde yaygın din eğitimi verilen tesislerin faaliyetlerini devam ettirebilmeleri için yapılan nakdi ve ayni bağış ve yardımların, tamamı kurumlar vergisi matrahının tespitinde indirim konusu yapılabilir.

Sözü edilen tesislerin yapımı için bentte sayılan kuruluşlar dışında yer alan kamuya yararlı dernekler ile Cumhurbaşkanı’nca vergi muafiyeti tanınan vakıflara yapılan bağış ve yardımlar ise o yılki kurum kazancının %5’i ile sınırlı olmak üzere bu kapsamda indirim konusu yapılabilir.

1.3. Cumhurbaşkanı’nca başlatılan yardım kampanyalarına makbuz karşılığı yapılan ayni veya nakdî bağışların tamamı.

1.4. İktisadi işletmeleri hariç, Türkiye Kızılay Derneği’ne ve Türkiye Yeşilay Cemiyeti’ne makbuz karşılığı yapılan nakdi bağış veya yardımların tamamı.

Türkiye Kızılay Derneği’ne veya Türkiye Yeşilay Cemiyeti’ne yapılan nakdi bağış ve yardımların tamamı, aynî bağış ve yardımların ise kurum kazancının %5’i kadarlık kısmı vergi matrahının tespitinde kurum kazancından düşülebilecektir. Öte yandan, söz konusu Dernek ve Cemiyetin iktisadi işletmelerine yapılan bağış veya yardımların kurum kazancının tespitinde indirim konusu yapılması mümkün değildir.

1.5. Yükseköğretim kurumlarına yapılacak bağış ve yardımlar

2547 sayılı Yüksek Öğretim Kanunu’nun 56’ncı maddesine göre; Yükseköğretim üst kuruluşları, yükseköğretim kurumları ve bunlara bağlı kuruluşlara yapılacak her türlü bağış ve vasiyetler, vergi, resim, damga resmi ve harçlardan muaftır.

Söz konusu kanun hükmüne göre; üniversiteler ve yüksek teknoloji enstitülerine yapılan aynî veya nakdî bağış ve yardımların tamamı, beyanname üzerinde ayrıca gösterilmek şartıyla kurumlar vergisi matrahının tespitinde indirim konusu yapılabilir.

2. Gelir vergisi mükelleflerince yapılan bağış ve yardımlar

193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’na göre, Gelir Vergisi mükelleflerince;

- Genel ve özel bütçeli kamu idareleri, il özel idareleri, belediyeler, köyler ile kamu yararına çalışan dernekler ve Cumhurbaşkanı’nca vergi muafiyeti tanınan vakıflara yıllık toplamı beyan edilecek gelirin %5’ini (kalkınmada öncelikli yöreler için %10'unu) aşmamak üzere, makbuz karşılığında yapılan bağış ve yardımlar.

- Genel ve özel bütçeli kamu idarelerine, il özel idarelerine, belediyelere ve köylere bağışlanan okul, sağlık tesisi ve yüz yatak (kalkınmada öncelikli yörelerde elli yatak) kapasitesinden az olmamak üzere öğrenci yurdu ile çocuk yuvası, yetiştirme yurdu, huzurevi, bakım ve rehabilitasyon merkezi ile mülki idare amirlerinin izni ve denetimine tabi olarak yaptırılacak ibadethaneler ve Diyanet İşleri Başkanlığı denetiminde yaygın din eğitimi verilen tesislerin ve Gençlik ve Spor Bakanlığı’na ait gençlik merkezleri ile gençlik ve izcilik kamplarının inşası dolayısıyla yapılan harcamalar veya bu tesislerin inşası için bu kuruluşlara yapılan her türlü bağış ve yardımlar ile mevcut tesislerin faaliyetlerini devam ettirebilmeleri için yapılan her türlü nakdî ve aynî bağış ve yardımların tamamı.

- Fakirlere yardım amacıyla gıda bankacılığı faaliyetinde bulunan dernek ve vakıflara Maliye Bakanlığınca belirlenen usul ve esaslar çerçevesinde bağışlanan gıda, temizlik, giyecek ve yakacak maddelerinin maliyet bedelinin tamamı,

- Cumhurbaşkanı’nca başlatılan yardım kampanyalarına makbuz karşılığı yapılan ayni ve nakdî bağışların tamamı,

- İktisadi işletmeleri hariç, Türkiye Kızılay Derneği’ne ve Türkiye Yeşilay Cemiyeti’ne makbuz karşılığı yapılan nakdi bağış ve yardımların tamamı.
Gelir vergisi matrahının tespitinde, gelir vergisi beyannamesinde bildirilecek gelirlerden (matrahtan) indirilebilir, yani düşülebilir.

3. Ayni bağışlara ilişkin KDV

3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’na göre aşağıda sayılan teslim ve hizmetler KDV’den istisnadır.

3.1. Genel ve özel bütçeli kamu idarelerine, il özel idarelerine, belediyelere ve köylere bağışlanmak üzere yapılan okul, sağlık tesisi ve yüz yatak (kalkınmada öncelikli yörelerde elli yatak) kapasitesinden az olmamak üzere öğrenci yurdu ile çocuk yuvası, yetiştirme yurdu, huzurevi, bakım ve rehabilitasyon merkezi, mülki idare amirlerinin izni ve denetimine tabi ibadethaneler, Diyanet İşleri Başkanlığı denetimine tabi yaygın din eğitimi verilen tesisler, Gençlik ve Spor Bakanlığı’na ait gençlik merkezleri ile gençlik ve izcilik kamplarının inşası dolayısıyla bağışta bulunacaklara yapılan teslim ve hizmetler:

Söz konusu kurum ve kuruluşlara yapılan her türlü bedelsiz mal teslimi ve hizmet ifaları KDV’den istisna olup, teslim ve hizmet bedeli ile ilgili herhangi bir alt ya da üst sınır söz konusu olmaksızın istisna uygulanır.

Bununla birlikte, söz konusu istisnalar Katma Değer Vergisi Kanunu’na göre tam istisna kapsamında değil, kısmi istisna kapsamında bulunduğundan; bu istisnalar kapsamında yapılan işlemlere ilişkin yüklenilen KDV indirilebilir, ancak indirim yoluyla giderilemeyen KDV iade edilmez.

3.2. 5580 sayılı Kanun hükümlerine tâbi özel okullarca bedelsiz verilen eğitim, öğretim hizmetlerinde ilgili dönemdeki kapasitelerinin %10'unu, 5661 sayılı Yüksek Öğrenim Öğrenci Yurtları ve Aşevleri Hakkındaki Kanuna Ek Kanun ile 3797 sayılı Milli Eğitim Bakanlığı’nın Teşkilat ve Görevleri Hakkında Kanun hükümlerine göre kurulan öğrenci yurtları tarafından bedelsiz verilen yurt hizmetlerinde ilgili dönemdeki kapasitelerinin % 10'unu, üniversite ve yüksekokullarda ise %50'sini geçmemek üzere verilen bedelsiz eğitim ve öğretim hizmetleri, kanunların gösterdiği gerek üzerine bedelsiz olarak yapılan mal teslimi ve hizmet ifaları, birinci fıkrada sayılan kurum ve kuruluşlara bedelsiz olarak yapılan her türlü mal teslimi ve hizmet ifaları ile fakirlere yardım amacıyla gıda bankacılığı faaliyetinde bulunan dernek ve vakıflara Maliye Bakanlığı’nca belirlenen usul ve esaslar çerçevesinde bağışlanan gıda, temizlik, giyecek ve yakacak maddelerinin teslimi:

Gıda, temizlik, giyecek ve yakacak maddesi bağışının dernek veya vakfa yapılmış olması gerekir. İhtiyacı bulunanlara doğrudan veya başka organizasyonlar aracılığıyla yapılacak gıda, temizlik, giyecek ve yakacak maddesi yardımlarının yukarıda belirtilen madde kapsamında yapılmış bağış olarak değerlendirilmesi mümkün değildir. Bağışı kabul edecek dernek veya vakfın tüzüğünde veya senedinde ihtiyacı bulunanlara gıda, temizlik, giyecek ve yakacak maddesi yardımı yapabilmesine ilişkin hükümlerin bulunması gerekir.

Gıda bankacılığı kapsamında yapılacak bağışların gıda, temizlik, giyecek ve yakacak maddesi niteliğinde olması gerekir. Ayrıca yapılacak bağışlar şartlı (bedelsiz olarak ihtiyaç sahiplerine dağıtılmak üzere) yapılır. Gıda, temizlik, giyecek ve yakacak maddesi niteliğini taşımayan veya şartlı olarak yapılmayan bağışlar, gıda bankacılığı kapsamında yapılacak bağış olarak değerlendirilmez.

Ahmet Arslan 

https://www.ekonomim.com/kose-yazisi/ne-tur-bagis-ve-yardimlar-hangi-sart-ve-sinirlar-icinde-vergiden-dusulebilir/733510

Derneklere ödenen aidatların gelir veya kurumlar vergisi matrahının tespitinde gider olarak dikkate alınıp alınamayacağı konusu maalesef uzun yıllardan bu yana tartışmalı! Maliye ve iş dünyası pek çok konuda olduğu gibi, bu konuda da farklı görüşte. Her iki tarafta yargının bu konudaki görüşünü merak ediyordu.

Yargının dernek aidatlarının vergi matrahının tespitinde gider olarak dikkate alınıp alınamayacağı ile ilgili görüşü henüz nihai karar haline gelmese de, belli oldu!

Konu tam olarak ne ile ilgili?

Konu, ilgili mevzuatı gereği üyeliği zorunlu olan ve olmayan derneklere ödenen aidatların gelir veya kurumlar vergisi matrahının tespitinde gider olarak dikkate alınıp alınamayacağı ile ilgili! Bu konu hemen hemen her işletmeyi ve şirketi çok yakından ilgilendiriyor.

Neden derneklere üye olunuyor?

Son yıllarda iş ve meslek kolları itibariyle mesleki birliği, dayanışmayı ve yardımlaşmayı geliştirip güçlendirmek amacıyla çok sayıda dernek kuruluyor. Şirketler, şirket ortakları, iş insanları, avukat, YMM, SMMM, mimar, mühendis vb.ler, meslek veya faaliyet kollarına göre kurulan derneklere üye oluyor ve aylık dönemler halinde ve/veya yıllık olarak aidat ödüyorlar.

Derneklere üyelik bazılarında zorunlu, bazılarında ise isteğe bağlı!

Maliye’nin bu konudaki görüşü ne?

Maliye, aidatların gider yazılıp yazılamayacağına derneklere üyeliğin zorunlu - isteğe bağlı olup olmadığına bakarak karar veriyor, her derneğe ödenen aidatın, gelir veya kurumlar vergisi matrahlarının tespitinde gider olarak düşülmesini kabul etmiyor.

Maliye; 

- Kanunen veya tabi oldukları ilgili mevzuatları gereği zorunlu olarak üye olunan derneklere ödenen aidatların kazancın elde edilmesi ile sıkı sıkıya bağlı olması nedeniyle genel gider kapsamında gelir veya kurumlar vergisi matrahının tespitinde gider olarak dikkate alınabileceği,

- Bu derneklere üyeliğin yasal bir zorunluluk değil de, mükelleflerin kendi iradeleri sonucunda gerçekleşmesi halinde ise, bu aidatların faaliyetlerin yürütülmesi ve gelir elde edilmesi için zorunlu bir harcamayı gerektirmemesi (kazancın elde edilmesi ile sıkı sıkıya bağlı olmaması) nedeniyle gelir ve kurumlar vergisi matrahının tespitinde gider olarak dikkate alınamayacağı

görüşünde (GİB. İstanbul VDB’nin 27.09.2018 tarihli ve 62030549-120[89-2017/1044]-862851, Ankara VDB’nin 21.08.2013 tarihli ve 38418978-120[40-12/14]-891 sayılı özelgeleri). 

Yani, Maliye, bu şekilde kendi iradeleriyle üye olunan derneklere ödenen aidatları işle ilgili olmayan, şahsi nitelikli ödemeler olarak görüyor ve vergi matrahının tespitinde gider olarak düşülmesini kabul etmiyor.

Peki, bu konuda yasal bir düzenleme var mı?

Hayır, derneklere ödenen aidatların gider yazılıp yazılamayacağı konusunda Vergi Kanunlarında özel bir düzenleme bulunmuyor. Mevcut uygulama, tamamen Maliye’nin verdiği özelgelerde belirttiği idari görüşe göre yürütülüyor. Yani, Maliye, derneklere ödenen aidatların genel giderler kapsamında gider yazılıp yazılamayacağına tamamen yorum yoluyla karar veriyor (GVK. Mad. 40, 68).

Kimse farkında değil ama bu oldukça ciddi bir sorun!

Evet, uygulamada maalesef böyle bir sorun var, hem de oldukça büyük bir sorun! Üstelik yeni de değil, 30 - 40 yıldan bu yana süregelen bir sorun. Çünkü, Maliye, her derneğe ödenen aidatın, gelir veya kurumlar vergisi matrahının tespitinde gider olarak düşülmesini kabul etmiyor.

İş dünyasının tamamına yakın kısmı Maliye’nin bu olumsuz görüşünden habersiz, üye oldukları tüm derneklere ödedikleri aidatları gelir veya kurumlar vergisi matrahının tespitinde gider olarak dikkate almaya devam ediyor.

Gider yazmanın ciddi bir maliyeti var!

Maliye’nin görüşüne uygun olmayan aidatları gider yazmanın şirketler ve meslek mensupları açısından oldukça ağır sonuçları var! Tespiti halinde, aidat giderlerinin vergi matrahından indirimi kabul edilmiyor, gider yazma nedeniyle ziyaa uğratılan gelir veya kurumlar vergisi bir kat vergi ziyaı cezası ile birlikte isteniliyor. Vergi ve kesilecek ceza, gider yazılan aidat tutarına göre değişiyor. Örneğin, TÜSİAD, MÜSİAD gibi derneklerin aidatları oldukça yüksek.

Maliye’nin bu hatalı görüşünü değiştirmesi gerektiğini belirtmiştik!

Daha önce Gazetemizde 1 Ağustos 2022 tarihinde yayınlanan “Dernek Aidatını Gider Yazma Sorunu Devam Ediyor” ve İnbusiness Dergisi’nde yayınlanan “Her Derneğe Ödenen Aidat Gider Yazılabilir mi?” başlıklı köşe yazılarımızda, Maliye’nin derneklere ödenen aidatların gider yazılması ile ilgili şartlı görüşünü değiştirmesi ve ilgili mevzuatı gereği üye olma zorunluluğu bulunup bulunmadığına bakılmaksızın tüm derneklere ödenen aidatların gider yazılması gerektiğini belirtmiştik.

Söz konusu yazılarımızda yer alan açıklamalarımız şu şekilde:

“Derneklere ödenen aidatların gider olarak yazılıp yazılamayacağı konusu esas itibariyle, aidat ödemelerinin ticari veya mesleki kazancın elde edilmesine bir etkisinin olup olmaması ile ilgili. Maliye’ye göre, yasal olarak üyeliğin zorunlu olmadığı derneklere yapılan ödemelerin ticari veya mesleki kazancın elde edilmesiyle doğrudan bir ilgisi bulunmuyor. Yalnız, burada Maliye’nin gözardı ettiği önemli bir husus var. Söz konusu dernekler, mesleki, ekonomik ve sosyal ilişkilerin yürütülmesi ve geliştirilmesine yardımcı olma, üretim ve ticaretin verimli bir şekilde artışını destekleme, üyelerine önerilerde bulunma gibi amaçlarla kurulan sivil toplum kuruluşları. Yani, üyelik konusunda yasal bir zorunluluk bulunmasa da, bu derneklerin faaliyetleri ve yaptıkları işler üyelerinin menfaatlerini, ticari işlerini ve cirolarını doğrudan doğruya etkiliyor. Günümüz iş ve meslek hayatına önemli katkılarda bulunan derneklerin bu şekilde yok sayılması doğru bir yaklaşım değil. Dolayısıyla, bu derneklere ödenen aidatların işle ilgili olmayan, şahsi nitelikli ödemeler olarak görülmesi son derece yanlış.

Bize göre, yasal olarak üye olma zorunluluğu olup olmadığına bakılmaksızın, sektörler ve meslek grupları ile ilgili olarak faaliyette bulunan derneklere yapılan aidat ödemeleri, iş ve işletmelerle doğrudan ilgili olmaları nedeniyle gelir ve kurumlar vergisi matrahının tespitinde gider olarak dikkate alınabilmeli.

Bunun için Maliye’nin aksi yöndeki görüşünü küçük bir dokunuşla değiştirmesi yeterli!”

Peki, yargı bu konuda ne dedi?

Evet, Yargının, dernek aidatlarının vergi matrahının tespitinde gider yazılıp yazılamayacağı ile ilgili görüşü henüz kesinleşmese dahi, önemli ölçüde belli oldu! Konu ile ilgili olarak verilen bir Kararın özeti şu şekilde:

“Üye olunması yasal olarak zorunlu olmayan dernek ve sivil toplum örgütlerine yapılan aidat ödemelerinin 193 sayılı Kanun'un 40. Maddesi kapsamında ticari faaliyetin elde edilmesi ve idamesi için zorunlu gider olmadığından hareketle kurumlar vergisi matrahının tespitinde gider olarak indirilemeyeceği ileri sürülmekte ise de, dava dilekçesinde sayılan ve aidat ödemesi yapılan dernek ve diğer sivil toplum kuruluşlarının davacının faaliyetleri ile ilgili veya ilişkili olduğu, enerji sektörünün ve kurumsallığın desteklenmesi, işbirliği, gelişim ve sürdürülebilirliği için fayda doğuracak nitelik taşıdıkları görülmüş olup, derneklere yapılan aidat ödemelerinin gider olarak kabul edilmesinde üyeliğin zorunlu olması şeklinde kanuni bir şart da bulunmadığından, söz konusu aidat ödemelerinin Gelir Vergisi Kanunu'nun 40. maddesinin 1. Fıkrası kapsamında ticari kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi için gerekli gider olarak kabul edilmesi ve vergi matrahından düşülmesi gerekir.” (İstanbul Bölge İdare Mahkemesı̇ İkı̇ncı̇ Vergı̇ Dava Daı̇resı̇’nin 26.12.2023 tarihli ve Esas No :2023/2114, Karar No:2023/4381 sayılı Kararı).

İstinafın kararı oldukça önemli!

Evet, istinafın bu kararı, dernek aidatlarının vergi matrahının tespitinde gider olarak dikkate alınıp alınamayacağı yönünden oldukça önemli ve yol gösterici bir karar. Bu karar, yukarıda belirtilen kişisel görüşümüze uygun ve aynı doğrultuda. Söz konusu karara göre, dernek aidatları gelir veya kurumlar vergisi matrahının tespitinde gider olarak düşülebilir.

Sonuç olarak;

İş dünyasında bu şekilde kurulmuş yüzlerce dernek var, hepsinin amacı da, ticari veya mesleki hayatın işleyişinde karşılaşılan sorunları ilgili kurum ve kuruluşlara intikal ettirmek, gerekiyorsa yasal düzenleme yaptırarak çözmek ve bu şekilde sektörün önünü açmak vb. Yani, sektör ve meslek gruplarıyla ilgili olarak kurulan bu derneklerin tamamı iş - üye işletmeler ve bunların faaliyetleriyle ilgili.

Dolayısıyla, yasal olarak üye olma zorunluluğu olup olmadığına bakılmaksızın, sektörler ve meslek grupları ile ilgili olarak faaliyette bulunan derneklere ödenen aidatların, iş ve işletmelerle doğrudan ilgili olmaları nedeniyle gelir ve kurumlar vergisi matrahının tespitinde gider olarak dikkate alınması gerekiyor. Bu konudaki kişisel görüşümüz ve yukarıda özetine yer verilen istinaf kararı da aynı doğrultuda. Bize göre, Maliye’nin aksi yöndeki görüşünü bir an evvel değiştirmesinde fayda var! Bunun için bir yasa değişikliği yapılmasına gerek yok, sadece aksi yöndeki görüşünü değiştirmesi yeterli!  

Ayrıca, dernek aidatları dışında uygulamada benim de anlam veremediğim, tartışılmasını bile gereksiz bulduğum iki konu daha var: Öğrencilere verilen burslar ve ramazan ayında personele verilen erzak yardımları. Bu konulardaki kişisel görüşümüz; öğrencilere verilen bursların doğrudan bankadan ödenmesi şartıyla gider yazılabilmesi; ramazan ayında personele verilen erzakların ise ücret olarak vergilendirilmemesi ve maliyet bedellerinin doğrudan gider yazılması şeklinde!

https://www.ekonomim.com/kose-yazisi/dernek-aidatinin-gider-yazilmasina-yargi-onayi/733505

T.C.

GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI

Antalya Vergi Dairesi Başkanlığı

Gelir Kanunları Grup Müdürlüğü

Sayı : E-49327596-125[KVK.ÖZ.2023.22]-7463

Konu : Pakistan Mukimi F irmadan Alınan Danışmanlık Hizmetinden Dolayı Ödenecek Stopaj Hk.

İlgi : tarih ve evrak kayıt numaralı özelge talep formunuz.

İlgide kayıtlı özelge talep formunuzun incelenmesinden, Ticaret Limited Şirketi olarak laboratuvar ortamında sebze ıslahı ve deneysel AR-GE faaliyetinde bulunduğunuzu, Pakistan mukimi Üniversitesi ile anlaşma yaparak bitki ıslahında bilimsel araştırma yapmak üzere danışmanlık hizmeti aldığınızı ve bu hizmet karşılığında tarafınıza dolar cinsinden fatura düzenlendiğini belirterek, düzenlenen fatura üzerinden Kurumlar Vergisi Kanunu, Gelir Vergisi Kanunu ve Katma Değer Vergisi Kanunu yönünden tevkifat hesaplanıp hesaplanmayacağı, tevkifat oranının ne olduğu, tevkifat hesaplamasının hangi tutar üzerinden yapılacağı, tevkifatın çifte vergilendirmeyi önleme anlaşması kapsamında nasıl olacağı, şirketiniz tarafından yapılacak tevkifatın hangi durumlarda iade alınabileceği hususlarında tereddüt hasıl olduğundan Başkanlığımız görüşünü talep ettiğiniz anlaşılmıştır.

KURUMLAR VERGİSİ KANUNU YÖNÜNDEN:

5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 3 üncü maddesinin ikinci fıkrasında, Kanunun 1 inci maddesinde sayılı kurumlardan kanuni ve iş merkezlerinin her ikisi de Türkiye'de bulunmayanların, sadece Türkiye'de elde ettikleri kazançları üzerinden vergilendirileceği hükme bağlanmış, aynı maddenin üçüncü fıkrasında ise, dar mükellefiyette kurum kazancının hangi kazanç ve iratlardan oluştuğu belirtilmiş olup anılan fıkranın (c) bendinde, Türkiye'de elde edilen serbest meslek kazançlarının kurum kazancı olarak vergilendirileceği hükmüne yer verilmiştir.

Aynı Kanunun 30 uncu maddesinde, dar mükellefiyete tabi kurumların maddede bentler halinde sayılan kazanç ve iratları üzerinden, bu kazanç ve iratları avanslar da dahil olmak üzere nakden veya hesaben ödeyen veya tahakkuk ettirenler tarafından kurumlar vergisi kesintisi yapılacağı belirtilmiş olup, aynı maddenin birinci fıkrasının (b) bendinde serbest meslek kazançları üzerinden vergi kesintisi yapılacağı hükme bağlanmıştır. Vergi kesintisi oranları, 2009/14593 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı uyarınca 03.02.2009 tarihinden itibaren, petrol arama faaliyetleri dolayısıyla sağlanan serbest meslek kazançlarından %5, diğer serbest meslek kazançlarından %20 olarak belirlenmiştir.

ÇİFTE VERGİLENDİRMEYİ ÖNLEME ANLAŞMASI YÖNÜNDEN:

Türkiye Cumhuriyeti ile Pakistan İslam Cumhuriyeti Arasında Gelir Üzerinden Alınan Vergilerde Çifte Vergilendirmeyi Önleme ve Vergi Kaçakçılığına Engel Olma Anlaşması, 01.01.1989 tarihinden itibaren uygulanmakta olup, Anlaşmanın " Serbest Meslek Faaliyetleri" başlıklı 14 üncü maddesinde;

2. Bir Akit Devlet teşebbüsünün serbest meslek faaliyetleri veya benzer nitelikdeki diğer faaliyetler dolayısıyla elde ettiği gelir, yalnız bu Devlette vergilendirilebilecektir. Bununla beraber, eğer bu faaliyetler diğer Devlette icra edilirse ve eğer:

a) Teşebbüs, bu faaliyetleri icra etmek üzere bu diğer Devlette bir iş yerine sahip olursa veya

b) Faaliyetlerin icra edildiği süre veya süreler, bir mali yılda toplam 183 günü aşarsa,

söz konusu gelir, aynı zamanda bu diğer Akit Devlette de vergilendirilebilir.

Böyle bir durumda olayına göre, ya yalnızca söz konusu işyerine atfedilebilen gelir, ya da yalnızca bu diğer Devlette icra edilen faaliyetlere atfedilebilen gelir, bu diğer Devlette vergilendirilebilir.

4. "Serbest meslek faaliyetleri" terimi, özellikle bağımsız olarak yürütülen bilimsel, edebi, artistik, eğitici ve öğretici faaliyetleri, bunun yanı- sıra , doktorların , avukatların , mühendislerin, mimarların, dişçilerin, muhasebecilerin bağımsız faaliyetlerini ve özel mesleki veya teknik bilgi ve maharet gerektiren diğer faaliyetleri kapsamına alır."

hükümlerine yer verilmiştir.

Buna göre, Pakistan mukimi olan Üniversitesinin Türkiye'ye gelmeksizin Pakistan'da

icra edeceği serbest meslek faaliyetleri dolayısıyla elde edeceği gelirleri vergileme hakkı yalnız Pakistan'a aittir.

Ancak, bu faaliyetlerin Türkiye'de bir işyerine sahip olunması suretiyle icra edilmesi veya bir mali yılda toplam 183 günden fazla süre veya sürelerde icra edilmesi durumunda ise, yalnızca söz konusu işyerine atfedilebilen gelir ya da yalnızca Türkiye'de icra edilen hizmete atfedilebilen gelir miktarıyla sınırlı olmak üzere Türkiye de vergileme hakkına sahip olacaktır.

Yukarıda yer verilen hüküm ve açıklamalara göre, Türkiye'nin vergilendirme yetkisi bulunmaması durumunda, şirketinizce yapılacak söz konusu ödemeler üzerinden vergi tevkifatı yapılmasına gerek bulunmamaktadır.

Öte yandan, ülkemizin akdetmiş olduğu çifte vergilendirmeyi önleme anlaşmaları kapsamında, anlaşmaya taraf diğer ülkenin mukimi gerçek veya tüzel kişilerin icra ettikleri serbest meslek faaliyetleri nedeniyle elde ettikleri gelirlerin vergilendirilmesine ilişkin detaylı açıklamalara 4 Seri No.lu Çifte Vergilendirmeyi Önleme Anlaşmaları Genel Tebliğinde yer verilmiştir.

Söz konusu Tebliğin "5. İade Başvuruları" başlıklı maddesinde, kendilerine yapılan ödemelerden vergi tevkifatı yapılan kişilerin ilgili çifte vergilendirmeyi önleme anlaşması hükümleri çerçevesinde bu ödemelerin Türkiye'de vergilendirilmemesinin gerektiği durumlarda, bizzat veya vekilleri vasıtasıyla, tevkif edilen vergilerin iadesi için ilgili vergi dairesine/malmüdürlüğüne ilgili anlaşmada özel bir düzenleme yoksa düzeltme zamanaşımı içinde başvurabilecekleri, mukimlik belgesi ve Tebliğin ekinde yer alan 3 no.lu form ibraz edilmek suretiyle yapılacak iade başvurularının iç mevzuat hükümlerimize göre sonuçlandırılacağı belirtilmekte olup söz konusu hizmet karşılığı yapılan ödemelere ilişkin iade talebinin anılan Tebliğde yer alan açıklamalar çerçevesinde yapılması gerekmektedir.

Anlaşma hükümlerinin iç mevzuata göre değişiklik getirdiği durumlarda, Anlaşma hükümlerinden yararlanabilmek için söz konusu Pakistan teşebbüsünün Pakistan'da tam mükellef olduğunun ve tüm dünya kazançları üzerinden bu ülkede vergilendirildiğinin Pakistan yetkili makamlarından alınacak bir belge (mukimlik belgesi) ile kanıtlanması ve bu belgenin aslı ile birlikte Türkçe tercümesinin noterce veya bu ülkedeki Türk Konsolosluklarınca tasdik edilen bir örneğinin vergi sorumlularına veya ilgili vergi dairesine ibraz edilmesi gerekmektedir. Mukimlik belgesinin ibraz edilememesi durumunda ise ilgili Anlaşma hükümleri yerine iç mevzuat hükümlerimizin uygulanacağı tabiidir.

KATMA DEĞER VERGİSİ KANUNU YÖNÜNDEN:

3065 sayılı KDV Kanununun;

- 1/1 maddesinde, ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde Türkiye'de yapılan teslim ve hizmetlerin KDV ye tabi olduğu,

- 4/1 maddesinde, hizmetin, teslim ve teslim sayılan haller ile mal ithalatı dışında kalan işlemler olduğu, bu işlemlerin; bir şeyi yapmak, işlemek, meydana getirmek, imal etmek, onarmak, temizlemek, muhafaza etmek, hazırlamak, değerlendirmek, kiralamak, bir şeyi yapmamayı taahhüt etmek gibi şekillerde gerçekleşebileceği,

- 6/b maddesinde, işlemlerin Türkiye'de yapılmasının, hizmetin Türkiye'de yapılmasını veya hizmetten Türkiye'de faydalanılmasını ifade ettiği,

- 9 uncu maddesinde ise mükellefin Türkiye içinde ikametgâhının, işyerinin, kanuni merkezi ve iş merkezinin bulunmaması hallerinde ve gerekli görülen diğer hallerde Hazine ve Maliye Bakanlığının, vergi alacağının emniyet altına alınması amacıyla, vergiye tabi işlemlere taraf olanları verginin ödenmesinden sorumlu tutabileceği

hüküm altına alınmıştır.

KDV Genel Uygulama Tebliğinin "İkametgâhı, İşyeri, Kanuni Merkezi ve İş Merkezi Türkiye'de Bulunmayanlar Tarafından Yapılan İşlemler" başlıklı bölümünün "Genel Olarak" başlıklı (I/C.2.1.2.1.1.) alt bölümünde,

"3065 sayılı Kanunun 1 inci maddesine göre bir hizmetin KDV'nin konusuna girebilmesi için Türkiye'de ifa edilmesi gerekmektedir. Aynı Kanunun (6/b) maddesinde ise Türkiye'de yapılan veya faydalanılan hizmetlerin Türkiye'de ifa edilmiş sayılacağı hükme bağlanmıştır.

Buna göre, ikametgâhı, işyeri, kanuni merkezi ve iş merkezi Türkiye'de bulunmayanların Türkiye'de yaptığı hizmetler ile bunların yurt dışında yaptığı ancak Türkiye'de faydalanılan hizmetler KDV'ye tabi olacaktır.

Bu gibi hizmet ifalarında mükellef, esas olarak hizmeti ifa eden olmakla birlikte, Türkiye'de ikametgâhı, işyeri, kanuni merkezi ve iş merkezi bulunmadığından, KDV'nin tamamı, hizmetten faydalanan yurt içindeki muhatap tarafından sorumlu sıfatıyla beyan edilip ödenecektir.

Hizmetin vergiden müstesna olması ve hizmetin yurt dışında yapılıp hizmetten yurt dışında faydalanılması halinde, mükellef veya sorumlu sıfatıyla KDV beyan edilmeyecektir.

KDV'nin sorumlu sıfatıyla beyan edilmesi için hizmetten Türkiye'de faydalanan muhatabın KDV mükellefi olması şart değildir. KDV mükellefiyeti bulunmayanlar da söz konusu hizmetler nedeniyle KDV tevkifatı yaparak 2 No.lu KDV Beyannamesi ile beyan etmek ve ödemek zorundadır..."

açıklamalarına yer verilmiştir.

Buna göre, Pakistan mukimi Üniversitesinden bitki ıslahında bilimsel araştırma yapmak

üzere almış olduğunuz danışmanlık hizmetinden Türkiye'de faydalanılması nedeniyle bu hizmet KDV'ye tabi olacak ve hizmet bedeli üzerinden hesaplanan KDV, Şirketiniz tarafından 2 No.lu KDV Beyannamesi ile beyan edilerek ödenecektir.

Bilgi edinilmesini rica ederim.

İmza

Ek : Özelge Talep Formu

(*) Bu Özelge 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 413.maddesine dayanılarak verilmiştir.

(**) İnceleme, yargı ya da uzlaşmada olduğu halde bu konuya ilişkin olarak yanlış bilgi verilmiş ise bu özelge geçersizdir.

(***) Talebiniz üzerine tayin edilmiş olan bu özelgeye uygun işlem yapmanız hâlinde, bu fiilleriniz dolayısıyla vergi tarh edilmesi icap ederse, tarafınıza vergi cezası kesilmeyecek ve tarh edilen vergi için gecikme faizi hesaplanmayacaktır.

T.C.

GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI

İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı

Gelir Kanunları Gelir Ve Kurumlar Vergileri Grup Müdürlüğü

Sayı : E-62030549-125[30-2020/404]-1515061 

Konu : Yurt dışından ithal edilen yazılım programlarının başka bir ülkeye aktarılması nedeniyle tevkifat yapılıp yapılmayacağı.

İlgi : tarihli ve evrak kayıt numaralı özelge talep formunuz.

İlgide kayıtlı özelge talep formunda, Amerika Birleşik Devletleri (ABD) merkezli bir firmadan yazılım hizmeti aldığınızı ve bu yazılımı Türkiye'de hiç kullanmadan doğrudan Katar merkezli başka bir firmaya sattığınızı, ayrıca Katarlı firmaya Youtube canlı yayın akışı düzenleme hizmeti verdiğinizi belirterek Amerikan firmasının şirketinize ve şirketinizin de Katarlı firmaya düzenlediği faturaların gelir stopajı ve KDV yönünden değerlendirilmesinin talep edildiği anlaşılmakta olup konu hakkında Başkanlığımız görüşü aşağıda açıklanmıştır.

KURUMLAR VERGİSİ KANUNU YÖNÜNDEN

5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun "Safi Kurum Kazancı" başlıklı 6 ncı maddesinde; kurumlar vergisinin, mükelleflerin bir hesap dönemi içinde elde ettiği safi kurum kazancı üzerinden hesaplanacağı, safi kurum kazancının tespitinde, Gelir Vergisi Kanununun ticarî kazanç hakkındaki hükümlerinin uygulanacağı belirtilmiştir.

Ticari kazançta elde etme tahakkuk esasına bağlanmış bulunmaktadır. Bu esas dikkate alındığında, bir gelir veya gider unsurunun özel bir düzenleme bulunmadığı sürece, mahiyet ve tutar itibariyle kesinleştiği dönemin kazancının tespitinde dikkate alınması gerekmektedir.

Buna göre mükellef kurum tarafından ABD'deki şirkete yaptırılan yazılımın Katar merkezli bir firmaya satılması sonucu ve Katar merkezli söz konusu firmaya şirket tarafından youtube üzerinden verilen canlı yayın akışı ile ilgili düzenleme hizmeti karşılığında oluşan kazancın tahakkuk ettiği dönemin kurum kazancına dahil edilerek vergilendirilmesi gerekmektedir.

Diğer taraftan 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 3 üncü maddesinin ikinci fıkrasında, Kanunun birinci maddesinde sayılı kurumların kanuni ve iş merkezlerinin her ikisi de Türkiye'de bulunmayanların sadece Türkiye'de elde ettikleri kazançları üzerinden dar mükellefiyet esasında vergilendirileceği hükme bağlanmış ve üçüncü fıkrasında da dar mükellefiyette kurum kazancını oluşturan kazanç ve iratlar bentler halinde sayılmıştır.

Aynı Kanunun 30 uncu maddesinde, dar mükellefiyete tâbi kurumların maddede bentler halinde sayılan kazanç ve iratları üzerinden, bu kazanç ve iratları avanslar da dahil olmak üzere nakden veya hesaben ödeyen veya tahakkuk ettirenler tarafından kurumlar vergisi kesintisi yapılacağı hükmüne yer verilmiş olup maddenin birinci fıkrasının (b) bendinde serbest meslek kazançlarından, ikinci fıkrasında ise ticarî veya ziraî kazanca dahil olup olmadığına bakılmaksızın telif, imtiyaz, ihtira, işletme, ticaret unvanı, marka ve benzeri gayrimaddi hakların satışı, devir ve temliki karşılığında nakden veya hesaben ödenen veya tahakkuk ettirilen bedeller üzerinden kurumlar vergisi kesintisi yapılacağı hükme bağlanmıştır. Vergi kesintisi oranları 2009/14593 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı uyarınca 3/2/2009 tarihinden itibaren, petrol arama faaliyetleri dolayısıyla sağlanacak kazançlardan %5, diğer serbest meslek kazançlarında %20, gayrimaddi hak bedeli ödemelerinde de %20 olarak belirlenmiştir.

Bu düzenlemeler çerçevesinde,

-Şirketiniz tarafından yurt dışındaki mukim firmadan alınan programın piyasada bulunan bir program olması ve üzerinde herhangi bir değişiklik yapmadan ve/veya çoğaltmadan, nihai tüketicilere satılması veya aynı şekilde işletmede kullanılması halinde elde edilen kazanç, ticari kazanç niteliğinde olup, bu nitelikteki ödemeler üzerinden vergi kesintisi yapılmayacaktır.

-Yurt dışındaki mukim firmalara söz konusu şirkette kullanılmak veya müşterilere satışını yapmak üzere daha önce piyasada bulunmayan programın özel olarak hazırlatılması halinde, yurt dışında mukim firma tarafından elde edilen kazanç serbest meslek kazancı niteliği taşıdığından, 2009/14593 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı uyarınca %20 oranında vergi kesintisi yapılması gerekmektedir.

-"Copyright" kapsamında alınan programın çoğaltma, değiştirme, topluma dağıtma, gösterme vb. gibi haklarının veya uygulama lisansının satın alınması halinde, söz konusu şirket tarafından bir gayrimaddi hak elde edilecek olup, yurt dışındaki mukim firmaya yapılacak söz konusu gayrimaddi hak bedeli ödemelerinden 2009/14593 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı uyarınca %20 oranında vergi kesintisi yapılacaktır.

ÇİFTE VERGİLENDİRMEYİ ÖNLEME ANLAŞMALARI YÖNÜNDEN

1. Ocak 1998 tarihinden itibaren uygulanmakta olan Türkiye Cumhuriyeti Hükümeti ile Amerika Birleşik Devletleri Hükümeti Arasında Gelir Üzerinden Alınan Vergilerde Çifte Vergilendirmeyi Önleme ve Vergi Kaçakçılığına Engel Olma Anlaşmasının 7, 12 ve 14 üncü maddelerinin ilgili fıkraları aşağıda yer almaktadır.

Madde 7 - Ticari Kazançlar, 1 inci fıkra;

2. . Bir Akit Devlet teşebbüsüne ait kazanç, söz konusu teşebbüs diğer Akit Devlette yer alan bir işyeri vasıtasıyla ticari faaliyette bulunmadıkça, sadece ilk bahsedilen Devlette vergilendirilecektir. Eğer teşebbüs yukarıda bahsedilen şekilde ticari faaliyette bulunursa, teşebbüsün kazançları bu diğer Devlette, işyerine atfedilebilen miktarla sınırlı olmak üzere, vergilendirilebilir."

Madde 12 - Gayrimaddi Hak Bedelleri, 1, 2 ve 3 üncü fıkralar;

3. . Bir Akit Devlette doğan ve diğer Akit Devletin bir mukimine ödenen gayrimaddi hak bedelleri, bu diğer Devlette vergilendirilebilir.

2. Bununla beraber, söz konusu gayrimaddi hak bedelleri, elde edildikleri Akit Devlette ve o Devletin mevzuatına göre de vergilendirilebilir; ancak gayrimaddi hak bedelinin gerçek lehdarı diğer Akit Devletin bir mukimi ise bu şekilde alınacak vergi, 3 üncü fıkranın (a) bendinde tanımlanan gayrimaddi hak bedelinin gayrisafi tutarının yüzde 10'unu ve 3 üncü fıkranın (b) bendinde tanımlanan gayrimaddi hak bedelinin gayrisafi tutarının yüzde 5'ini aşmayacaktır.

3. Bu maddede kullanılan "gayrimaddi hak bedelleri" terimi:

a) Sinema filmleri, radyo ve televizyon yayınlarında kullanılmak amacıyla üretilen filmler, bantlar ve diğer reprodüksiyon araçlarına ilişkin ödemeler de dahil olmak üzere, edebi, artistik, bilimsel her nevi tehf hakkının, patentin, alameti farikanın, desen veya modelin, planın, gizli formül veya üretim yönteminin veya sınai, ticari, bilimsel tecrübeye dayalı bilgi birikiminin kullanma imtiyazı veya kullanma hakkı veya satışı (verimliliğe, kullanıma veya tasarrufa bağlı olduğu taktirde) ile;

b) Sınai, ticari veya bilimsel teçhizatın kullanma hakkı veya kullanma imtiyazı karşılığında ödenen her türlü ödemeyi kapsar."

Madde 14 - Serbest Meslek Faaliyetleri, 2 nci fıkra;

"2. Akit Devletlerden birinin bir teşebbüsünün serbest meslek faaliyetleri veya benzer nitelikteki diğer faaliyetler dolayısıyla elde ettiği gelir, yalnız bu Devlette vergilendirilebilecektir. Bununla beraber, eğer bu hizmet veya faaliyetler diğer Devlette icra edilirse ve eğer:

a) Teşebbüs bu diğer Devlette hizmet ve faaliyetlerin icra edildiği bir işyerine sahip olursa; veya

b) Hizmet veya faaliyetlerin icra edildiği süre veya süreler, herhangi bir kesintisiz 12 aylık dönemde, 183 günü aşarsa

söz konusu gelir, bu diğer Akit Devlette de vergilendirilebilir.

Böyle bir durumda olayına göre, ya yalnızca sözkonusu işyerine atfedilebilen gelir ya da yalnızca bu diğer Devlette icra edilen hizmet veya faaliyetlere atfedilebilen gelir, bu diğer Devlette vergilendirilebilir. Her iki durumda da Türkiye Cumhuriyeti, sözkonusu gelir üzerinden tevkifat suretiyle vergi alabilir. Bununla beraber, sözkonusu gelirin lehdarı, böyle bir vergiye tabi tutulduktan sonra sözkonusu gelir dolayısıyla, sanki gelir bu diğer Devlette bulunan bir işyerine atfedilebilirmiş gibi, Anlaşmanın 7 nci maddesi hükümlerine göre, net esasında vergilendirilmeyi tercih edebilir."

Buna göre, ABD mukimi firmadan alınan yazılım üzerinde herhangi bir değişiklik yapılmadan ve/veya çoğaltılmadan işletmenizde kullanılması veya nihai tüketicilere satılması halinde ABD mukimi firma tarafından elde edilen kazancın ticari kazanç olarak değerlendirilmesi ve ABD mukimi firma Türkiye'de yer alan bir işyeri vasıtasıyla ticari faaliyette bulunmadıkça bu kazancın yalnızca ABD'de vergilendirilmesi gerekmektedir. Ancak, ABD mukimi firma Anlaşmanın 5 inci maddesi kapsamında Türkiye'de yer alan bir işyeri vasıtasıyla ticari faaliyette bulunursa Türkiye'nin, bu işyerine atfedilebilen miktarla sınırlı olmak üzere iç mevzuat hükümlerimiz çerçevesinde vergi alma hakkı olacaktır.

Bununla birlikte, telif hakkı kapsamında bir yazılımın çoğaltma, değiştirme, topluma dağıtma, gösterme gibi haklarının kullanımı karşılığında yapılan ödemelerin gayrimaddi hak bedeli olarak değerlendirilmesi ve ödemenin gayrisafi tutarının %10'unu aşmayan oranda Türkiye'de iç mevzuat hükümlerine göre vergilendirilmesi gerekmektedir.

Ancak, ABD mukimi firmaya daha önce piyasada bulunmayan bir yazılımın özel olarak hazırlatılması veya daha önce üretilmiş, piyasada bulunan bir yazılımın üzerinde şirketinize yönelik özel değişiklikler yaptırılması halinde bu firma tarafından elde edilen kazanç serbest meslek kazancı niteliği taşıyacağından Anlaşmanın 14 üncü maddesine göre, serbest meslek faaliyetlerinin tamamen Türkiye dışında icra edilmesi durumunda Türkiye'nin vergi alma hakkı bulunmamakta olup, faaliyetin Türkiye'de icra edilmesi durumunda ise Türkiye'nin vergi alma hakkının doğması için faaliyetin Türkiye'de bir işyeri vasıtasıyla veya herhangi bir kesintisiz 12 aylık dönemde toplam 183 günden fazla sürede icra edilmesi gerekmektedir.

Anlaşmanın Türkiye'ye vergi alma hakkı verdiği durumlarda, Anlaşmanın çifte vergilendirmenin önlenmesine ilişkin 23 üncü maddesinin 1 inci fıkrası hükmü gereğince, Türkiye'de ödenen verginin ABD'de ödenecek vergiden mahsup edilmesi suretiyle aynı gelir üzerinden iki defa vergi alınması önlenmiş olacaktır.

Anlaşma hükümlerinin iç mevzuata göre değişiklik getirdiği durumlarda, Anlaşma hükümlerinden yararlanabilmek için ABD mukimi söz konusu şirketin bu ülkede tam mükellef olduğunu ve tüm dünya kazançları üzerinden bu ülkede vergilendirildiğini bu ülke yetkili makamlarından alınacak bir belge ile kanıtlaması ve bu belgenin aslı ile Türkçe tercümesinin noterce veya bu ülkedeki Türk Konsolosluklarınca tasdik edilen bir örneğinin vergi sorumlularına veya ilgili vergi dairesine ibraz edilmesi gerekmektedir. Mukimlik belgesinin ibraz edilememesi durumunda ise ilgili anlaşma hükümleri yerine iç mevzuat hükümlerimizin uygulanacağı tabiidir.

Öte yandan, 1 Ocak 2019 tarihinden itibaren uygulanmakta olan Türkiye Cumhuriyeti Hükümeti ile Katar Devleti Hükümeti Arasında Gelir Üzerinden Alınan Vergilerde Çifte Vergilendirmeyi Önleme ve Vergi Kaçakçılığına Engel Olma Anlaşmasının 5 ve 7 nci maddelerinin ilgili fıkraları aşağıda yer almaktadır.

Madde 5 - İş Yeri, 1 inci ve 3 üncü fıkra;

"1. Bu Anlaşmanın amaçları bakımından "iş yeri" terimi, bir teşebbüsün işinin tamamen veya kısmen yürütüldüğü işe ilişkin sabit bir yer anlamına gelir. ...

3. İş yeri terimi aynı zamanda aşağıdakileri de kapsar: ...

- b) bir teşebbüs tarafından, çalışanları veya teşebbüs tarafından bu amaçla görevlendirilen diğer personel aracılığıyla bir Akit Devlette iifa edilen ve herhangi bir on iki aylık dönemde (aynı veya bağlı proje için) toplam altı aylık süre veya süreleri aşan, danışmanlık hizmetleri dâhil hizmet tedarikleri."

Madde 7 - Ticari Kazançlar, 1 inci fıkra;

- 1. Bir Akit Devlet teşebbüsüne ait kazanç, söz konusu teşebbüs diğer Akit Devlette yer alan bir iş yeri vasıtasıyla ticari faaliyette bulunmadıkça, yalnızca bu Devlette vergilendirilecektir. Eğer teşebbüs yukarıda bahsedilen şekilde ticari faaliyette bulunursa, teşebbüsün kazançları, yalnızca iş yerine a> fedilebilen miktarla sınırlı olmak üzere bu diğer Devlette vergilendirilebilir."

Buna göre, Youtube canlı yayın akışı düzenleme hizmeti karşılığında Katar mukimi firmadan elde ettiğiniz kazanç serbest meslek kazancı niteliği taşımakla birlikte, Anlaşmanın serbest meslek faaliyetlerine ilişkin 14 üncü maddesi yalnızca gerçek kişileri kapsamına aldığından, söz konusu hizmetin Anlaşmanın 5 ve 7 nci maddeleri kapsamında değerlendirilmesi gerekmektedir. Bu durumda, serbest meslek faaliyetlerinin tamamen Katar dışında icra edilmesi durumunda Katar'ın vergi alma hakkı bulunmamakta olup, faaliyetin Katar'da icra edilmesi durumunda ise Katar'ın vergi alma hakkının doğması için faaliyetin Katar'da bir iş yeri vasıtasıyla veya herhangi bir 12 aylık dönemde toplam 6 aydan fazla sürede icra edilmesi gerekmektedir.

Diğer taraftan, Anlaşma hükümlerinden yararlanabilmeniz için şirketinizin mukimlik belgesi vermeye yetkili makamlardan ( Vergi Dairesi Başkanlığı) alacağı, Türkiye'de tam mükellef

olduğunuzu ve tüm dünya kazançları üzerinden Türkiye'de vergilendirildiğinizi gösteren bir mukimlik belgesini Katar'daki vergi sorumlularına ibraz etmesi gerekmektedir.

Anlaşmanın Katar'a da vergi alma hakkı verdiği durumda, Katar Anlaşmasının çifte vergilendirmenin önlenmesine ilişkin 23 üncü maddesinin 1 inci fıkrası hükmü gereğince, Katar'da ödenen verginin Türkiye'de ödenecek vergiden mahsup edilmesi suretiyle aynı gelir üzerinden iki defa vergi alınması önlenmiş olacaktır. Bununla birlikte söz konusu mahsup, Katar'da vergilendirilebilen gelire atfedilebilen, mahsuptan önce hesaplanan gelir vergisi miktarını aşmayacaktır.

KATMA DEĞER VERGİSİ KANUNUN YÖNÜNDEN

3065 sayılı Katma Değer Vergisi (KDV) Kanununun,

- 1/1 inci maddesinde, Türkiye'de ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetlerin KDV'ye tabi olduğu,

- 1/2 nci maddesinde, her türlü mal ve hizmet ithalinin KDV'ye tabi olduğu,

- 6/b maddesinde, işlemlerin Türkiye'de yapılmasının, hizmetin Türkiye'de yapılmasını veya hizmetten Türkiye'de faydalanılmasını ifade ettiği,

- 9 uncu maddesinde, mükellefin Türkiye içinde ikametgahının, işyerinin, kanuni merkezi ve iş merkezinin bulunmaması hallerinde ve gerekli görülen diğer hallerde Hazine ve Maliye Bakanlığının, vergi alacağının emniyet altına alınması amacıyla, vergiye tabi işlemlere taraf olanları verginin ödenmesinden sorumlu tutabileceği,

- 11/1-a maddesinde, ihracat teslimleri ve bu teslimlere ilişkin hizmetler ile yurt dışındaki müşteriler için yapılan hizmetlerin KDV'den istisna olduğu,

- 12/2 nci maddesinde, bir hizmetin hizmet ihracı kapsamında değerlendirilebilmesi için hizmetin yurt dışındaki bir müşteri için yapılmış olması ve hizmetten yurt dışında faydalanması gerektiği

hüküm altına alınmıştır.

KDV Genel Uygulama Tebliğinin;

"İkametgâhı, İşyeri, Kanuni Merkezi ve İş Merkezi Türkiye'de Bulunmayanlar Tarafından Yapılan İşlemler" başlıklı (I/C-2.1.2.1.) bölümünde;

"3065 sayılı Kanunun 1 inci maddesine göre bir hizmetin KDV'nin konusuna girebilmesi için Türkiye'de ifa edilmesi gerekmektedir. Aynı Kanunun (6/b) maddesinde ise Türkiye'de yapılan veya faydalanılan hizmetlerin Türkiye'de ifa edilmiş sayılacağı hükme bağlanmıştır.

Buna göre, ikametgâhı, işyeri, kanuni merkezi ve iş merkezi Türkiye'de bulunmayanların Türkiye'de yaptığı hizmetler ile bunların yurt dışında yaptığı ancak Türkiye'de faydalanılan hizmetler KDV'ye tabi olacaktır.

Bu gibi hizmet ifalarında mükellef, esas olarak hizmeti ifa eden olmakla birlikte, Türkiye'de ikametgâhı, işyeri, kanuni merkezi ve iş merkezi bulunmadığından, KDV'nin tamamı, hizmetten faydalanan yurt içindeki muhatap tarafından sorumlu sıfatıyla beyan edilip ödenecektir.

Hizmetin vergiden müstesna olması ve hizmetin yurt dışında yapılıp hizmetten yurt dışında faydalanılması halinde, mükellef veya sorumlu sıfatıyla KDV beyan edilmeyecektir.

KDV'nin sorumlu sıfatıyla beyan edilmesi için hizmetten Türkiye'de faydalanan muhatabın KDV mükellefi olması şart değildir. KDV mükellefiyeti bulunmayanlar da söz konusu hizmetler nedeniyle KDV tevkiifatı yaparak 2 No.lu KDV Beyannamesi ile beyan etmek ve ödemek zorundadır."

"Hizmet İhracı" başlıklı (II/A-2.) bölümünde,

"3065 sayılı Kanunun (11/1-a) maddesi kapsamında bir hizmetin KDV'den istisna olabilmesi için, aynı Kanunun (12/2) nci maddesine göre;

Hizmetin yurt dışındaki bir müşteri için yapılması,

Hizmetten yurt dışında faydalanılması gerekir.

Hizmetin yurt dışındaki bir müşteri için yapıldığı, yurt dışındaki müşteri adına düzenlenen fatura ve benzeri belge ile tevsik edilir.

Hizmetten yurt dışında faydalanılmasından kasıt, Türkiye'de yurt dışındaki müşteri için yapılan hizmetin, müşterinin yurt dışındaki iş, işlem ve faaliyetleri ile ilgili olması; Türkiye'deki faaliyetleri ile ilgisi bulunmamasıdır."

"İstisnanın Tevsiki ve Beyanı" başlıklı (II/A-2.2.) bölümünde ise;

"Hizmet ihracına ilişkin istisna, yurtdışındaki müşteriye düzenlenen hizmet faturası ile tevsik edilir. Hizmet faturalarının firma yetkililerince onaylı fotokopileri veya dökümlerini gösteren liste verilir. Bu belgelerin istisnanın beyan edildiği dönemde beyanname verme süresi içinde bir dilekçe ekinde ibrazı gerekir. İstisnanın beyanı için, hizmete ait ödeme belgesinin (bedelin Türkiye'ye getirildiğini tevsik eden bir belge, banka dekontu vb.) temin edilmiş olması zorunlu değildir. ...

Bu şekilde beyan edilen işlemlerle ilgili yüklenilen ve indirim yoluyla telefi edilemeyen KDV'nin iadesi, hizmet bedeli döviz olarak Türkiye'ye gelmeden yerine getirilmez. Bununla birlikte, faturasında Türk Lirası karşılığı gösterilen hizmet ihraçlarında, bedelin Türk Lirası olarak Türkiye'ye getirildiğini tevsik eden belgelere istinaden de iade yapılabilir." açıklamaları yer almaktadır.

Buna göre, Şirketinizin yurt dışından yazılım ithali KDV'ye tabi olup, yurt dışına mukim firmaya yapılan ödeme üzerinden hesaplanan KDV'nin Şirketiniz tarafından sorumlu sıfatıyla 2 No.lu KDV beyannamesi ile beyan edilerek ödenmesi gerekmektedir. Bu şekilde ödenen KDV, aynı döneme ilişkin 1 No.lu KDV beyannamesinde genel hükümlere göre indirim konusu yapılabilecektir.

Öte yandan, ithal edilen yazılımın yurt dışında mukim müşterilere satılması, yazılım hizmetinden yurt dışında faydalanılması ve hizmet ihracına ilişkin diğer şartlarında sağlanması halinde söz konusu yazılım hizmeti ile youtube üzerinden bu yazılıma ilişkin verilen düzenleme hizmetinin hizmet ihracı kapsamında KDV'den istisna tutulması mümkün bulunmaktadır.

Ancak, Şirketiniz tarafından yurt dışında mukim müşterilere verilen yazılım hizmetinden yurt dışındaki müşterilerin Türkiye'de faydalanması halinde, verilen hizmet genel hükümler çerçevesinde KDV'ye tabi olacaktır.

Bilgi edinilmesini rica ederim.

İmza

(*) Bu Özelge 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 413.maddesine dayanılarak verilmiştir.

(**) İnceleme, yargı ya da uzlaşmada olduğu halde bu konuya ilişkin olarak yanlış bilgi verilmiş ise bu özelge geçersizdir.

(***) Talebiniz üzerine tayin edilmiş olan bu özelgeye uygun işlem yapmanız hâlinde, bu fiilleriniz dolayısıyla vergi tarh edilmesi icap ederse, tarafınıza vergi cezası kesilmeyecek ve tarh edilen vergi için gecikme faizi hesaplanmayacaktır.

T.C.

GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI

İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı

Gelir Kanunları Gelir Ve Kurumlar Vergileri Grup Müdürlüğü

Sayı :62030549-125[30-2018/146]-1514959 

Konu : ABD mukimi firmadan uluslararası piyasalar hakkında alınan bilgilendirme hizmetinin vergilendirilmesi

İlgi :

a) tarih evrak kayıt numaralı özelge talep formunuz.

b) tarih evrak kayıt numaralı dilekçeniz.

İlgide kayıtlı özelge talep formu ve ek dilekçenizde, şirketinizin ABD mukimi firmasından internet üzerinden görüntüleme yapmak suretiyle dünya piyasaları ile ilgili analiz ve finansal veri hizmeti aldığı belirtilerek, bu hizmet alımı için yapılan ödemeler üzerinden kurumlar vergisi kesintisi yapılıp yapılmayacağı ve katma değer vergisi hesaplanıp hesaplanmayacağı hususunda bilgi talep edildiği anlaşılmakta olup konu hakkında Başkanlığımız görüşleri aşağıda açıklanmıştır.

Kurumlar Vergisi Kanunu Yönünden

5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 3 üncü maddesinin ikinci fıkrasında Kanunun 1 inci maddesinde sayılı kurumlardan kanuni ve iş merkezlerinden her ikisi de Türkiye'de bulunmayanların, yalnız Türkiye'de elde ettikleri kazançlar üzerinden vergilendirileceği hükme bağlanmış, üçüncü fıkrasında ise, dar mükellefiyette kurum kazancının ticari kazançlar, zirai kazançlar, serbest meslek kazançları, gayrimenkul ve menkul sermaye iratları ile diğer kazanç ve iratlardan oluştuğu belirtilmiş, dördüncü fıkrasında ise bu maddede belirtilen kazanç ve iratlar ile gelir unsurlarının Türkiye'de elde edilmesi konusunda 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun ilgili hükümlerinin uygulanacağı hükmüne yer verilmiştir.

193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun "Kazanç veya iradın Türkiye'de elde edilmesi" başlıklı 7 nci maddesinin birinci fıkrasında; "Dar mükellefiyete tabi kimseler bakımından kazanç ve iradın Türkiye'de elde edildiği aşağıdaki şartlara göre tayin olunur:

1. Ticari kazançlarda; kazanç sahibinin Türkiye'de işyerinin olması veya daimi temsilci bulundurması ve kazancın bu yerlerde veya bu temsilciler vasıtasıyle sağlanması

..." hükmüne yer verilmiştir.

5520 sayılı Kanunun 30 uncu maddesinde, dar mükellefiyete tâbi kurumların maddede bentler halinde sayılan kazanç ve iratları üzerinden, bu kazanç ve iratları avanslar da dahil olmak üzere nakden veya hesaben ödeyen veya tahakkuk ettirenler tarafından kurumlar vergisi kesintisi yapılacağı hükmüne yer verilmiş olup maddenin ikinci fıkrasında, ticari veya zirai kazanca dahil olup olmadığına bakılmaksızın telif, imtiyaz, ihtira, işletme, ticaret unvanı, marka ve benzeri gayri maddi hakların satışı, devir ve temliki karşılığında nakden veya hesaben ödenen veya tahakkuk ettirilen bedeller üzerinden kurumlar vergisi kesintisi yapılacağı hüküm altına alınmıştır. Kesinti oranı 2009/14593 sayılı BKK ile gayrimaddî hak bedeli ödemelerinde %20 olarak belirlenmiştir. Ancak (Gelir Vergisi Kanununun 42 nci maddesi kapsamındaki işler hariç) ticari kazanç kapsamındaki ödemeler üzerinden vergi kesintisi yapılmasına ilişkin herhangi bir hüküm bulunmamaktadır.

Bu hüküm ve açıklamalara göre, firmasından ABD'de bulunan bir sunucu vasıtasıyla internet üzerinden alınan dünya piyasaları ile ilgili analiz ve finansal verilerin izlenmesi hizmetinin ticari faaliyet kapsamında değerlendirilmesi, bu hizmet nedeniyle yapılan ödemeler üzerinden Kurumlar Vergisi Kanununun 30 uncu maddesine göre kurumlar vergisi kesintisi yapılmaması gerekmektedir.

Çifte Vergilendirmeyi Önleme Anlaşması Yönünden

1.1.1998 tarihinden itibaren uygulanmakta olan Türkiye Cumhuriyeti Hükümeti ile Amerika Birleşik Devletleri Hükümeti Arasında Gelir Üzerinden Alınan Vergilerde Çifte Vergilendirmeyi Önleme ve Vergi Kaçakçılığına Engel Olma Anlaşmasının ticari kazançları düzenleyen 7 nci maddesinin 1 inci fıkrası:

"1. Bir Akit Devlet teşebbüsüne ait kazanç, söz konusu teşebbüs diğer Akit Devlette yer alan bir işyeri vasıtasıyla ticari faaliyette bulunmadıkça, sadece ilk bahsedilen Devlette vergilendirilecektir. Eğer teşebbüs yukarıda bahsedilen şekilde ticari faaliyette bulunursa, teşebbüsün kazançları bu diğer Devlette, işyerine afedilebilen miktarla sınırlı olmak üzere, vergilendirilebilir." hükmünü öngörmektedir.

Buna göre, firmasından ABD'de bulunan bir sunucu vasıtasıyla internet

üzerinden alınan dünya piyasaları ile ilgili analiz ve finansal verilerin izlenmesi hizmeti dolayısıyla yapılan ödemelerin ticari kazanç olarak değerlendirilmesi gerekmektedir. ABD mukimi firmanın Türkiye'de sürdürdüğü ticari faaliyetlerden elde edilen gelirin Türkiye'de vergilendirilebilmesi için ülkemizde bir işyerine sahip olması ve kazancın bu işyeri vasıtasıyla elde edilmesi gerekmektedir. Böyle bir işyerinin bulunmaması durumunda vergileme ABD'de yapılacaktır. Anlaşmanın 5 inci maddesinde hangi durumlarda diğer ülkede bir işyeri oluşacağı açıkça belirlenmiştir.

Diğer taraftan, söz konusu bilgilerin herhangi bir şekilde ayrıcalıklı ve gizlenmesi gereken bilgi niteliği taşıması, özel bilgi birikimi ve deneyimi gerektirmesi veya bir telif hakkı karşılığında yapılmış olması durumunda yapılacak ödemelerin Anlaşmanın 12 nci maddesi kapsamında gayrimaddi hak bedeli olarak değerlendirilmesi ve ödemenin gayrisafi tutarı üzerinden %10 oranında vergi tevkifatı yapılması gerekmektedir.

Anlaşma hükümlerine göre Türkiye'de vergi ödenmesi durumunda ödenen bu vergiler, Anlaşmanın çifte vergilendirmenin önlenmesine ilişkin 23 üncü maddesi çerçevesinde ABD'de mahsup edilecektir.

Katma Değer Vergisi Kanunu Yönünden

3065 sayılı KDV Kanununun;

1/1 inci maddesinde, ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde Türkiye'de yapılan teslim ve hizmetlerin KDV'ye tabi olduğu,

6/b maddesinde, işlemin Türkiye'de yapılmış sayılması için, hizmetin Türkiye'de yapılması veya hizmetten Türkiye'de faydalanılması gerektiği,

9/1 inci maddesinde, mükellefin Türkiye içinde ikametgâhının, işyerinin, kanuni merkezi ve iş merkezinin bulunmaması hallerinde Hazine ve Maliye Bakanlığının, vergiye tabi işlemlere taraf olanları verginin ödenmesinden sorumlu tutabileceği,

hüküm altına alınmıştır.

Konuyla ilgili olarak KDV Genel Uygulama Tebliğinin "I/C-2.1.2.1. İkametgâhı, İşyeri, Kanuni Merkezi ve İş Merkezi Türkiye'de Bulunmayanlar Tarafından Yapılan İşlemler'' başlıklı bölümünün "I/C-2.1.2.1.1. Genel Olarak" alt başlıklı bölümünde;

"3065 sayılı Kanunun 1 inci maddesine göre bir hizmetin KDV'nin konusuna girebilmesi için Türkiye'de ifa edilmesi gerekmektedir. Aynı Kanunun (6/b) maddesinde ise Türkiye'de yapılan veya faydalanılan hizmetlerin Türkiye'de ifa edilmiş sayılacağı hükme bağlanmıştır.

Buna göre, ikametgâhı, işyeri, kanuni merkezi ve iş merkezi Türkiye'de bulunmayanların Türkiye'de yaptığı hizmetler ile bunların yurt dışında yaptığı ancak Türkiye'de faydalanılan hizmetler KDV'ye tabi olacaktır.

Bu gibi hizmet ifalarında mükellef, esas olarak hizmeti ifa eden olmakla birlikte, Türkiye'de ikametgâhı, işyeri, kanuni merkezi ve iş merkezi bulunmadığından, KDV'nin tamamı, hizmetten faydalanan yurt içindeki muhatap tarafından sorumlu sıfatıyla beyan edilip ödenecektir.

..." açıklamaları mevcuttur.

Buna göre, şirketiniz tarafından ABD mukimi firmasından alınan uluslararası

piyasalar hakkında bilgilendirme hizmetinden Türkiye'de faydalanıldığından, bu hizmetin hizmet ithali kapsamında değerlendirilmesi ve hizmet bedeli üzerinden genel oranda (%18) KDV hesaplanması gerekmekte olup, söz konusu hizmet karşılığında firmasına yapılan ödemeler üzerinden hesaplanan KDV'nin, şirketiniz tarafından sorumlu sıfatıyla 2 No.lu KDV beyannamesi ile beyan edilerek ödenmesi gerekmektedir.

Bilgi edinilmesini rica ederim.

İmza

(*) Bu Özelge 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 413.maddesine dayanılarak verilmiştir.

(**) İnceleme, yargı ya da uzlaşmada olduğu halde bu konuya ilişkin olarak yanlış bilgi verilmiş ise bu özelge geçersizdir.

(***) Talebiniz üzerine tayin edilmiş olan bu özelgeye uygun işlem yapmanız hâlinde, bu fiilleriniz dolayısıyla vergi tarh edilmesi icap ederse, tarafınıza vergi cezası kesilmeyecek ve tarh edilen vergi için gecikme faizi hesaplanmayacaktır.

T.C.

GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI

İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı

Gelir Kanunları Gelir Ve Kurumlar Vergileri Grup Müdürlüğü

Sayı :E-62030549-125-1245202

Konu : Yurt dışı iştirak kazancının vergilendirilmesi

İlgi : tarih ve sayılı özelge talep formu.

İlgide kayıtlı özelge talep formunuzda, şirketinizin her türlü tekstil ve konfeksiyon ürünlerinin imal edilmesi, pazarlanması, toptan ve perakende ticareti, ithalatı ve ihracatı alanlarında faaliyet gösterdiğini, 2014 yılında kanuni ve iş merkezi Hollanda'da bulunan firmasını kurarak bu

şirketin %100 oranında sermayesine iştirak ettiğinizi, iştirak edilen Hollanda mukimi şirketin geçmiş yıl karlarını (2015, 2016, 2017, 2018, 2019) 2021 yılında dağıtım kararı aldığını ve aynı yıl içerisinde şirketinizin banka hesaplarına temettü ödemesinin yatırıldığını, ancak 2015 ve 2016 yıllarına ait temettü gelirlerinin Hollanda iç mevzuatına göre Kurumlar Vergisinden istisna tutulduğunu ve bu yıllara ait karın dağıtım aşamasında kar dağıtımına bağlı herhangi bir vergilendirme (kar dağıtım stopajı) yapılmadığını belirterek Hollanda iç mevzuatına göre gelir hesaplarına kaydedilen ancak kurumlar vergisi ve kar dağıtım stopajına tabi olmayan 2015 ve 2016 yıllarına ait temettü tutarlarının Kurumlar Vergisi Kanununun 5/1-b maddesi gereğince 2021 yılı Geçici Vergi ve Kurumlar Vergisi Beyannamesinde gösterilmesinin mümkün olup olmadığı hususunda Başkanlığımızdan görüş talep edildiği anlaşılmaktadır.

5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 1 inci maddesinde kurumlar vergisine tabi kurumlar sayılmış olup, söz konusu maddenin ikinci fıkrasında kurum kazancının gelir vergisinin konusuna giren gelir unsurlarından oluştuğu, aynı Kanunun 3 üncü maddesinin birinci fıkrasında da, bu kurumlardan kanuni veya iş merkezi Türkiye'de bulunanların tam mükellef olarak gerek Türkiye içinde gerekse Türkiye dışında elde ettikleri kazançlarının tamamı üzerinden vergilendirilecekleri hükmüne yer verilmiştir.

Aynı Kanunun 5 inci maddesinin 1 inci fıkrasının (b) bendinde, " (1) Aşağıda belirtilen kazançlar, kurumlar vergisinden müstesnadır:

b) Kanunî ve iş merkezi Türkiye'de bulunmayan anonim ve limited şirket niteliğindeki şirketlerin sermayesine iştirak eden kurumların, bu iştiraklerinden elde ettikleri aşağıdaki şartları taşıyan iştirak kazançları;

1) İştirak payını elinde tutan şirketin, yurt dışı iştirakin ödenmiş sermayesinin en az % 10'una sahip olması,

2) Kazancın elde edildiği tarih itibarıyla iştirak payının kesintisiz olarak en az bir yıl süreyle elde tutulması (Rüçhan hakkı kullanılmak suretiyle veya yurt dışı iştirakin iç kaynaklarından yapılan sermaye artırımları nedeniyle elde edilen iştirak payları için sahip olunan eski iştirak paylarının elde edilme tarihi esas alınır.),

3) Yurt dışı iştirak kazancının kâr payı dağıtımına kaynak olan kazançlar üzerinden ödenen vergiler dahil iştirak edilen kurumun faaliyette bulunduğu ülke vergi kanunları uyarınca en az % 15 oranında gelir ve kurumlar vergisi benzeri toplam vergi yükü taşıması; iştirak edilen şirketin esas faaliyet konusunun, finansal kiralama dahil finansman temini veya sigorta hizmetlerinin sunulması ya da menkul kıymet yatırımı olması durumunda, iştirak edilen kurumun faaliyette bulunduğu ülke vergi kanunları uyarınca en az Türkiye'de uygulanan kurumlar vergisi oranında gelir ve kurumlar vergisi benzeri toplam vergi yükü taşıması,

4) İştirak kazancının, elde edildiği hesap dönemine ilişkin kurumlar vergisi beyannamesinin verilmesi gereken tarihe kadar Türkiye'ye transfer edilmesi.

Yurt dışındaki inşaat, onarım, montaj işleri ve teknik hizmetlerin yapılabilmesi için ilgili ülke mevzuatına göre ayrı bir şirket kurulmasının zorunlu olduğu durumlarda, özel amaç için kurulduğunun ana sözleşmelerinde belirtilmesi ve fiilen bu amaç dışında faaliyetinin bulunmaması şartıyla, söz konusu şirketlere iştirak edilmesinden elde edilen kazançlar için bu bentte belirtilen şartlar aranmaz.

Bu bent uyarınca vergi yükü, kanunî veya iş merkezinin bulunduğu ülkede ilgili dönemde tahakkuk eden ve kâr payı dağıtımına kaynak olan kazançlar üzerinden ödenen vergiler dahil olmak üzere toplam gelir ve kurumlar vergisi benzeri verginin, bu dönemde elde edilen toplam dağıtılabilir kurum kazancı ile tahakkuk eden gelir ve kurumlar vergisi toplamına oranlanması suretiyle tespit edilir'" hükmü yer almıştır.

Bununla birlikte, hükümleri 01.01.1989 tarihinden itibaren uygulanmakta olan Türkiye Cumhuriyeti ile Hollanda Krallığı Arasında Gelir Üzerinden Alınan Vergilerde Çifte Vergilendirmeyi Önleme ve Vergi Kaçakçılığına Engel Olma Anlaşmasının "Çifte Vergilendirmenin Önlenmesi" başlıklı 23 üncü maddesinin 1 inci fıkrası:

"1. Türkiye mukimleri için çifte vergilendirme aşağıdaki şekilde giderilecektir:

a) Bir Türkiye mukimi, (b) bendinde kavrananlar hariç olmak üzere, bu Anlaşma hükümlerine göre Hollanda'da vergilendirilebilen bir gelir unsuru elde ettiğinde Türkiye, bu geliri vergiden muaf tutacaktır. Ancak Türkiye, bu kişinin geriye kalan gelirine ilişkin vergiyi hesaplarken, muaf tutulan gelir sanki vergiden muaf değilmiş gibi bir vergi oranı uygulayabilir. Temettüler için bu bendin bundan önceki hükmü Hollanda mukimi bir şirketin en az yüzde 10 sermayesini doğrudan doğruya elinde bulunduran bir Türkiye mukimine uygulanacaktır.

b) Hollanda'da bu Anlaşma hükümleri uyarınca ödenen vergi, yabancı vergilerin mahsubuna ilişkin Türk vergi mevzuatı hükümlerine göre aşağıda sayılan gelirler üzerinden Türkiye'de alınan vergilere mahsup edilecektir.

(i) a) bendinde yazılı olmayan temettüler;

(iı) Faizler;

(iii) Gayrimaddi hak bedelleri;

(iv) 13 üncü maddenin 5 inci fıkrası gereğince, Hollanda'da vergilendirilen sermaye değer artış kazançları.

Bununla beraber bu mahsup, Hollanda'da vergilendirilebilen gelir için Türkiye'de mahsupdan önce hesaplanan vergi miktarını aşmayacaktır."hükümlerini öngörmektedir.

Ayrıca, Anlaşmanın ayrılmaz bir parçası olan Protokolün XIV'üncü maddesi, "XIV 23 üncü Maddeye İlave

23 üncü Maddenin 1 inci fıkrasının a) bendi hükümlerinin temettüler yönünden uygulanmasına, yalnızca Hollanda Kurumlar Vergisi Kanunu ile buna ilişkin muhtemel değişiklik hükümleri, Hollanda 'da mukim şirketlere, Türkiye'de mukim şirketlerden elde ettikleri temettüler için Hollanda Kurumlar Vergisi ödememe hakkını tanıdığı sürece devam edileceği anlaşılmaktadır." hükmünü öngörmektedir.

Buna göre, Hollanda'da mukim şirketlere Türkiye'de mukim şirketlerden elde ettikleri temettüler için Hollanda Kurumlar Vergisi ödememe hakkı tanındığı sürece, Hollanda mukimi bir şirketin en az %10 sermayesini doğrudan doğruya elinde bulunduran bir Türkiye mukimine ödenen temettülerin Türkiye'de vergiden istisna edilmesi gerekmektedir. Bu koşulların sağlanmaması durumunda ise çifte vergilendirme mahsup yöntemiyle önlenecektir.

Anlaşmanın 23 üncü maddesinin 1 inci fıkrasının a) bendinin uygulanabilmesi için Hollanda Kurumlar Vergisi Kanunu uyarınca Hollanda'da mukim şirketlere, Türkiye'de mukim şirketlerden elde ettikleri temettüler için Hollanda Kurumlar Vergisi ödememe hakkının tanındığı hususu ile Hollanda'da mukim şirketin en az yüzde 10 sermayesini doğrudan doğruya elinde bulundurduğunuz hususunun Hollanda yetkili makamlarından alınacak bir belge ile tevsik edilmesi gerekmektedir.

Bilgi edinilmesini rica ederim.

İmza

(*) Bu Özelge 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 413.maddesine dayanılarak verilmiştir.

(**) İnceleme, yargı ya da uzlaşmada olduğu halde bu konuya ilişkin olarak yanlış bilgi verilmiş ise bu özelge geçersizdir.

(***) Talebiniz üzerine tayin edilmiş olan bu özelgeye uygun işlem yapmanız hâlinde, bu fiilleriniz dolayısıyla vergi tarh edilmesi icap ederse, tarafınıza vergi cezası kesilmeyecek ve tarh edilen vergi için gecikme faizi hesaplanmayacaktır.

T.C.

AFYONKARAHİSAR VALİLİĞİ

Defterdarlık Gelir Müdürlüğü

Sayı :E-63611781-125[2021/5]-29814

Konu : Yurt dışı mukimi firmalardan alınan komisyon hizmetleri hk.

İlgi : tarih ve sayılı özelge talebiniz.

İlgide kayıtlı özelge talep formunuzda, mermer ocakçılığı ve mermer fabrikası işi ile faaliyet gösteren ihracatçı bir firma olduğunuz, ihracatlarınızın çoğunluğunu Amerika Birleşik Devleti'ne yaptığınız belirtilerek, Amerika Birleşik Devletinde mukim gerçek kişi ve kuruluşların yurt dışında pazar araştırması yaparak kendilerinin buldukları müşterilere yapmış olduğunuz ihracatlarla ilgili düzenledikleri proje danışmanlık ve komisyon faturalarında Kurumlar Vergisi, Katma Değer Vergisi ve stopaj uygulanıp uygulanmayacağı, stopaj uygulanması durumunda oranı ve alınan faturalarla ilgili mukimlik belgesi istenip istenmeyeceği hususlarında Defterdarlığımız görüşü talep edilmektedir.

KURUMLAR VERGİSİ KANUNU YÖNÜNDEN

5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 3 üncü maddesinin ikinci fıkrasında, Kanunun 1 inci maddesinde sayılan kurumlardan kanuni ve iş merkezlerinin her ikisi de Türkiye'de bulunmayanların sadece Türkiye'de elde ettikleri kazançları üzerinden dar mükellefiyet esasında vergilendirileceği hükme bağlanmış ve üçüncü fıkrasında da dar mükellefiyette kurum kazancını oluşturan kazanç ve iratlar bentler halinde sayılmıştır.

Anılan Kanunun 30 uncu maddesinde, dar mükellefiyete tabi kurumların maddede bentler halinde sayılan kazanç ve iratları üzerinden, bu kazanç ve iratları avanslar da dahil olmak üzere nakden veya hesaben ödeyen veya tahakkuk ettirenler tarafından kurumlar vergisi kesintisi yapılacağı hükmüne yer verilmiş olup maddenin birinci fıkrasının (b) bendinde serbest meslek kazançlarından, maddenin ikinci fıkrasında ise ticari veya zirai kazanca dahil olup olmadığına bakılmaksızın telif, imtiyaz, ihtira, işletme, ticaret unvanı, marka ve benzeri gayrimaddi hakların satışı, devir ve temliki karşılığında nakden veya hesaben ödenen veya tahakkuk ettirilen bedeller üzerinden vergi kesintisi yapılacağı hükme bağlanmıştır. Vergi kesintisi oranları 2009/14593 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı uyarınca 03.02.2009 tarihinden itibaren, petrol arama faaliyetleri dolayısıyla sağlanacak kazançlarda %5, diğer serbest meslek kazançları ve gayrimaddî hak bedeli ödemelerinde ise %20 olarak belirlenmiştir.

ÇİFTE VERGİLENDİRMEYİ ÖNLEME ANLAŞMASI YÖNÜNDEN:

"Türkiye Cumhuriyeti Hükümeti ile Amerika Birleşik Devletleri Hükümeti Arasında Gelir Üzerinden Alınan Vergilerde Çifte Vergilendirmeyi Önleme ve Vergi Kaçakçılığına Engel Olma Anlaşması" 01.01.1998 tarihinden itibaren uygulanmakta olup, söz konusu Anlaşmanın "Ticari Kazançlar"a ilişkin 7 nci maddesinin 1 inci fıkrasında;

"Bir Akit Devlet teşebbüsüne ait kazanç, sözkonusu teşebbüs diğer Akit Devlette yer alan bir işyeri vasıtasıyla ticari faaliyette bulunmadıkça, sadece ilk bahsedilen Devlette vergilendirilecektir. Eğer teşebbüs yukarıda bahsedilen şekilde ticari faaliyette bulunursa, teşebbüsün kazançları bu diğer Devlette, işyerine afedilebilen miktarla sınırlı olmak üzere, vergilendirilebilir.'"

hükmü yer almaktadır.

Anlaşmanın "İşyeri" başlıklı 5 inci maddesinde ise hangi hallerde diğer Devlette bir iş yeri oluşup oluşmayacağı belirtilmiştir.

Bu kapsamda, ABD mukimi gerçek kişi ve kuruluşların yurt dışında pazar araştırması yaparak kendilerinin müşteri bulmaları karşılığında ABD mukimi gerçek kişilere ve kuruluşlara yapılacak komisyon ödemelerinin Anlaşmanın 7 nci maddesi çerçevesinde ticari kazanç kapsamında değerlendirilmesi gerekmektedir. Maddenin 1 inci fıkrasına göre, söz konusu ABD mukimleri tarafından bu şekilde elde edilecek kazanç, Anlaşmanın 5 inci maddesi kapsamında Türkiye'de yer alan bir iş yeri vasıtasıyla ticari faaliyette bulunulmak suretiyle elde edilmedikçe, bu kazançların yalnızca ABD'de vergilendirilmesi gerekmektedir.

Bununla birlikte, ABD mukimi gerçek kişi ve kuruluşların, Türkiye'de yer alan bir iş yeri vasıtasıyla ticari faaliyette bulunmaları durumunda ise, elde edecekleri kazançlar üzerinden bu iş yerine atfedilebilen miktarla sınırlı olmak üzere Türkiye'nin de vergi alma hakkı doğacaktır. Türkiye'deki vergilendirme iç mevzuatımızdaki usul ve esaslar çerçevesinde yapılacaktır.

Diğer taraftan, ABD mukimi gerçek kişi ve kuruluşların proje danışmanlık hizmeti gerçekleştirmesi durumunda vergilemenin Anlaşmanın "Serbest Meslek Faaliyetleri"ne ilişkin 14 üncü maddesi kapsamında yapılması gerekmekte olup söz konusu maddede;

" 1. Akit Devletlerden birinin bir mukiminin serbest meslek faaliyetleri veya bağımsız nitelikteki diğer faaliyetler dolayısıyla elde ettiği gelir, yalnız bu Devlette vergilendirilebilecektir. Bununla beraber, eğer bu faaliyetler veya hizmetler diğer Devlette icra edilirse ve

a) Mukim bu diğer Devlette bu hizmet veya faaliyetleri icra etmek amacıyla sürekli kullanabileceği bir sabit yere sahip ise veya

b) Mukim bu diğer Devlette, sözkonusu hizmet veya faaliyetleri icra etmek amacıyla, herhangi bir kesintisiz 12 aylık dönemde, bir veya birkaç seferde, toplam 183 gün veya daha fazla kalırsa;

sözkonusu gelir, diğer Akit Devlette de vergilendirilebilir.

Böyle bir durumda olayına göre, ya yalnızca sözkonusu sabit yere atfedilebilen gelir, ya da yalnızca bu diğer Devlette bulunulan süre içinde icra edilen hizmet veya faaliyetlerden elde edilen gelir bu diğer Devlette vergilendirilebilir.

2. Akit Devletlerden birinin bir teşebbüsünün serbest meslek faaliyetleri veya benzer nitelikteki diğer faaliyetler dolayısıyla elde ettiği gelir, yalnız bu Devlette vergilendirilebilecektir. Bununla beraber, eğer bu hizmet veya faaliyetler diğer Devlette icra edilirse ve eğer:

a) Teşebbüs bu diğer Devlette hizmet ve faaliyetlerin icra edildiği bir işyerine sahip olursa; veya

b) Hizmet veya faaliyetlerin icra edildiği süre veya süreler, herhangi bir kesintisiz 12 aylık dönemde, 183 günü aşarsa

sözkonusu gelir, bu diğer Akit Devlette de vergilendirilebilir.

Böyle bir durumda olayına göre, ya yalnızca sözkonusu işyerine atfedilebilen gelir ya da yalnızca bu diğer Devlette icra edilen hizmet veya faaliyetlere atfedilebilen gelir, bu diğer Devlette vergilendirilebilir. Her iki durumda da Türkiye Cumhuriyeti, sözkonusu gelir üzerinden tevkifat suretiyle vergi alabilir. Bununla beraber, sözkonusu gelirin lehdarı, böyle bir vergiye tabi tutulduktan sonra sözkonusu gelir dolayısıyla, sanki gelir bu diğer Devlette bulunan bir işyerine atfedilebilirmiş gibi, Anlaşmanın 7 nci maddesi hükümlerine göre, net esasında vergilendirilmeyi tercih edebilir."

hükümlerine yer verilmiştir.

Buna göre, ABD mukimi gerçek kişilerden proje danışmanlık hizmeti alınması durumunda, Anlaşmanın 14 üncü maddesinin 1 inci fıkrası uygulanacak olup, bu kişilerin Türkiye'ye gelmeksizin icra edecekleri söz konusu hizmetler dolayısıyla elde edecekleri gelirleri vergileme hakkı yalnızca ABD'ye ait olacaktır. Eğer bu hizmetler Türkiye'de sabit bir yer vasıtasıyla ya da Türkiye'de herhangi bir kesintisiz 12 aylık dönemde 183 gün veya daha fazla süre kalınarak icra edilirse Türkiye'nin de bu sabit yere atfedilebilen geliri ya da Türkiye'de bulunulan sürede icra edilen hizmetten elde edilen geliri vergilendirme hakkı olacaktır.

Söz konusu proje danışmanlık hizmetinin ABD mukimi kuruluşlardan alınması halinde ise Anlaşmanın 14 üncü maddesinin 2 inci fıkrası dikkate alınacak olup, teşebbüsün Türkiye'ye gelmeksizin icra edeceği danışmanlık hizmeti dolayısıyla elde edeceği gelirleri vergileme hakkı yalnızca ABD'ye ait olacaktır. Ancak bu hizmet Türkiye'de bir iş yeri vasıtasıyla icra edilirse veya Türkiye'de herhangi bir kesintisiz 12 aylık dönemde toplam 183 günden fazla sürede icra edilirse Türkiye'nin de bu iş yerine atfedilebilen geliri ya da Türkiye'de bulunulan sürede icra edilen hizmetten elde edilen geliri vergilendirme hakkı olacaktır.

Anlaşma hükümlerine göre Türkiye'de ödenen vergiler, Anlaşmanın "Çifte Vergilendirmenin Önlenmesi" başlıklı 23 üncü maddesi çerçevesinde ABD'de ödenecek vergiden mahsup edilecektir.

Diğer taraftan, yabancı ülke mukimi gerçek veya tüzel kişilerin icra ettikleri serbest meslek faaliyetleri veya benzer nitelikteki diğer faaliyetleri nedeniyle elde ettikleri gelirlerin Türkiye'de vergilendirilmesine ilişkin olarak 26.09.2017 tarih ve 30192 sayılı Resmi Gazete ile yayımlanmış olan "4 Seri No'lu Çifte Vergilendirmeyi Önleme Anlaşmaları Genel Tebliği"nin de dikkate alınması gerekmektedir.

Anlaşma hükümlerinin iç mevzuata göre değişiklik getirdiği durumlarda, Anlaşma hükümlerinden yararlanabilmek için söz konusu ABD mukimi gerçek kişi ve kuruluşların ABD'de tam mükellef olduğunun ve tüm dünya kazançları üzerinden bu ülkede vergilendirildiğinin ABD yetkili makamlarından alınacak bir belge ile kanıtlanması ve bu belgenin aslı ile birlikte Türkçe tercümesinin Noterce veya ABD'deki Türk Konsolosluklarınca tasdik edilen bir örneğinin vergi sorumlularına veya ilgili vergi dairesine ibraz edilmesi gerekmektedir. Mukimlik belgesinin ibraz edilememesi durumunda ise ilgili anlaşma hükümleri yerine iç mevzuat hükümlerimizin uygulanacağı tabiidir.

KATMA DEĞER VERGİSİ KANUNU YÖNÜNDEN :

3065 sayılı KDV Kanununun;

- 1/1 inci maddesinde, ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde Türkiye'de yapılan teslim ve hizmetlerin KDV'ye tabi olduğu,

- 4 üncü maddesinde, hizmetin, teslim ve teslim sayılan haller ile mal ithalatı dışında kalan işlemler olduğu ve bu işlemlerin bir şeyi yapmak, işlemek, meydana getirmek, imal etmek, onarmak, temizlemek, muhafaza etmek, hazırlamak, değerlendirmek, kiralamak, bir şeyi yapmamayı taahhüt etmek gibi şekillerde gerçekleşebileceği,

- 6/b maddesinde, hizmetin Türkiye'de yapılmasının veya hizmetten Türkiye'de faydalanılmasının işlemlerin Türkiye'de yapıldığını ifade ettiği,

- 9/1 inci maddesinde, mükellefin Türkiye içinde ikametgahının, işyerinin, kanuni merkezi ve iş merkezinin bulunmaması hallerinde ve gerekli görülen diğer hallerde Hazine ve Maliye Bakanlığının, vergi alacağının emniyet altına alınması amacıyla, vergiye tabi işlemlere taraf olanları verginin ödenmesinden sorumlu tutabileceği

hükümleri yer almaktadır.

KDV Genel Uygulama Tebliğinin (I/C-2.1.2.1.) bölümünde; ikametgâhı, işyeri, kanuni merkezi ve iş merkezi Türkiye'de bulunmayanlar tarafından yapılan işlemlere ilişkin tevkifat uygulamasına yönelik düzenlemeler yer almaktadır.

Buna göre, ihracat yapan firmanızın yurt dışında mukim firmalardan yurt dışında alacağı ve yurt dışında yararlanacağı müşteri bulma hizmeti KDV'nin konusuna girmediğinden, firmanız tarafından bu hizmet bedelleri üzerinden sorumlu sıfatıyla KDV tevkifatı yapılmayacaktır.

Bilgi edinilmesini rica ederim.

İmza

(*) Bu Özelge 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 413.maddesine dayanılarak verilmiştir.

(**) İnceleme, yargı ya da uzlaşmada olduğu halde bu konuya ilişkin olarak yanlış bilgi verilmiş ise bu özelge geçersizdir.

(***) Talebiniz üzerine tayin edilmiş olan bu özelgeye uygun işlem yapmanız hâlinde, bu fiilleriniz dolayısıyla vergi tarh edilmesi icap ederse, tarafınıza vergi cezası kesilmeyecek ve tarh edilen vergi için gecikme faizi hesaplanmayacaktır.