Kamuoyunun sonucunu merakla beklediği davalardan birisi daha geçtiğimiz hafta Cuma günü karara bağlandı. Evet, tam da düşündüğünüz gibi, bu dava, Kahramanmaraş ve çevre illerdeki depremin oluşturduğu olumsuz etkilerin giderilmesi, afetzede vatandaşlarımızın acil ihtiyaçlarının karşılanması ve bölgenin yeniden inşasına kaynak sağlanması amacıyla sadece 2022 hesap dönemine ilişkin olmak üzere bir defalığına 7440 sayılı Af Yasası ile getirilen ek vergi ile ilgiliydi. Anayasa Mahkemesi (AYM), ek vergi düzenlemesini Anayasaya aykırı bulmadı ve iptal etmedi! (AYM’nin 14.03.2024 tarihli ve Esas Sayısı: 2023/169, Karar Sayısı: 2024/82 sayılı Kararı, 19.04.2024 tarihli ve 32522 sayılı Resmi Gazete).

Şimdi merak edilen husus ise, bu AYM kararının, emisyon primi kazancı istisnası üzerinden ek vergi hesaplanması konusunda açılmış davaları etkileyip etkilemeyeceği ile ilgili!

Ek vergiye çok sayıda dava açıldı!

1 milyon 69 bin 339 kurumlar vergisi mükellefinden 2022 hesap dönemi kurumlar vergisi beyannamesinde istisna, indirim ve indirimli kurumlar vergisi matrahı beyan eden yaklaşık 75 bin kurumlar vergisi mükellefi ek vergi hesapladı! Bu 75 bin kurumlar vergisi mükellefinin yaklaşık 45 bini, 2022 hesap dönemi kurumlar vergisi beyannamelerini ek vergi kaynaklı ihtirazi kayıtla verdi, tamamına yakın kısmı da dava açtı!

Ek vergi düzenlemesi AYM’ye intikal etti!

Bir vergi mahkemesi, açılan bir davada ileri sürülen anayasaya aykırılık iddialarını ciddi bularak, ek vergi düzenlemesinin Anayasa'nın 13, 35 ve 73. maddelerine aykırı olduğu gerekçesiyle iptali için Anayasa Mahkemesi’ne gönderilmesine karar verdi (İstanbul 1. Vergi Mahkemesi’nin 02.11.2023 tarihli ve E. No:2023/1090 sayılı Kararı). Söz konusu dava, AYM’nin  14 Mart 2024 tarihli Genel Kurul gündeminde yer aldı.

AYM’nin ek vergi düzenlemesini iptal etmeyeceğini belirtmiştik!

Gazetemizde 15 Mart 2024 tarihinde yayınlanan “AYM Ek Vergi Düzenlemesini İptal Eder Mi?” başlıklı köşe yazımızda; haklı gerekçelere dayansa da, AYM’nin ek vergi düzenlemesini, Ek MTV düzenlemesi kararındaki gerekçelerle iptal etmeyeceğini açıklamıştık. AYM’nin ek MTV ile ilgili Kararında yer alan gerekçe şu şekilde: "Anayasa Mahkemesinin deprem gibi olağanüstü olayların yaşandığı dönemlerde oluşan ekonomik kayıpların telafisi amacıyla -ölçülü olmak kaydıyla- ek vergilerin öngörülebileceği yolundaki içtihadından, dava konusu kural bakımından da ayrılmayı gerektiren bir durum bulunmamaktadır. Açıklanan nedenlerle kural, Anayasa'nın 13, 35 ve 73. maddelerine aykırı değildir, iptal talebinin reddi gerekir." (AYM’nin 28/9/2023 tarihli ve E:2023/131, K:2023/160 sayılı Kararı, 06.10.2023 tarih ve 32331 sayılı Resmi Gazete).

AYM ek vergi düzenlemesini iptal etmedi!

Evet, AYM, yukarıda belirtilen kararı ile, ek vergi düzenlemesini anayasaya aykırı bulmadı ve iptal etmedi

Açılan davaların önemli bir kısmı emisyon primiyle ilgili!  

Ek vergi kaynaklı açılan davaların önemli bir kısmı, üzerinden ek vergi hesaplanan emisyon primi kazancı istisnası ile ilgili.

Emisyon primi kazancı istisnasına getirilen ek vergiye; bu primin gelir/kazanç değil, ortaklarca konulan sermaye benzeri bir öz varlık kalemi olduğu, emisyon priminin kazanç olup olmadığı yönündeki ihtilafların yasa koyucu tarafından istisna kapsamına alınmak suretiyle çözüldüğü, ek verginin indirim ve istisna tutarları ile indirimli kurumlar vergisi matrahını oluşturan kurum kazancı üzerinden alındığı, kazanç niteliğinde olmadığı açık olan emisyon primlerinin ek verginin konusuna girmediği, emisyon primi elde eden mükelleflerden ek vergi alınmasının sermaye yani servet üzerinden vergi alınması anlamına geleceği, bunun da anayasaya aykırı olduğu, 7440 sayılı Kanun ile getirilen düzenlemenin Anayasa'nın 2, 10 ve 73. maddelerine aykırı olduğu, bu sebeple getirilen ek verginin “hukuk devleti”, “hukuki güvenlik”, “hukuki belirlilik” ve “kanunların geriye yürümezliği” ilkeleriyle bağdaşmadığı ve hukuka aykırı olduğu gerekçeleriyle dava açıldı.

Açılan 2 dava Maliye aleyhine sonuçlandı!

Emisyon primi kazancı istisnası üzerinden ek vergi hesaplanması ile ilgili olarak açılan davalardan ikisi mükellefler lehine, Maliye aleyhine sonuçlandı!

Birincisi; Emisyon primi kazancı istisnası üzerinden ek vergi hesaplanması ile ilgili olarak açılan bir davada Vergi Mahkemesi, davacıyı haklı bularak, ek vergi tahakkukunun iptaline karar verdi (İstanbul 2. Vergi Mahkemesi’nin 20.12.2023 tarihli ve Esas No: 2023/1186, Karar No:2023/3048 sayılı Kararı).

Söz konusu Karar’da; “emisyon primi kazanç niteliğinde olmadığı, KVK’da vergiden istisna tutulmamış olsaydı dahi vergiye tabi tutulamayacağı, KVK’nın 5/1-ç maddesinde yer alan ve emisyon priminin kurumlar vergisinden istisna tutulan kazançlar arasında sayılması yönündeki düzenlemenin, kurumlar vergisi beyannamesi verilirken izlenecek olan yolun gösterilmesi ve uygulamada doğması muhtemel olan tereddütlerin kanun hükmüyle önlenmesi amacıyla yapılan bir düzenleme olduğu, emisyon primi kurum kazancı niteliğinde olmadığından, ek verginin konusuna girmediği sonucuna ulaşıldığı, bu nedenle, davacı tarafından ihtirazı kayıtla verilen beyanname üzerine ihtirazı kaydın kabul edilmeyerek düzenlenen tahakkuk işleminde hukuka uyarlık bulunmadığı” belirtildi.

İkincisi ise, emisyon primi kazancı istisnası üzerinden ek vergi hesaplanmaması gerektiği yönünde verilen istinaf kararı. İstinaf kararı, emisyon primi kazancı istisnası üzerinden ek vergi hesaplanmaması gerektiği şeklinde! Söz konusu kararın önemli kısımları şu şekilde:

“Ek vergi alınabilmesi için öncelikle ortada bir kurum kazancı bulunmasının ve kurumlar vergisi matrahına dahil kurum kazancının yasayla istisna edilmiş olmasının gerekmesi, Türk Ticaret Kanunu uyarınca emisyon priminin çıkarılma giderleri, itfa karşılıkları, hayır amaçlı ödemeler için kullanılmasının ve fazlasının kanuni yedek akçeye eklenmesinin gerekmesi, bu tutarında sermayenin ve çıkarılmış sermayenin yarısını aşmadığı takdirse yalnızca zararların kapatılmasında, işlerin iyi gitmediği zamanlarda işletmeyi devam ettirmede veya işsizliğin önüne geçilmesinde ve sonuçlarının hafifletilmesinde elverişli önlemler olarak kullanılabilecek olması, Sermaye Piyasası Kurumu tarafından ise sermayenin bir parçası olarak değerlendirilmesi, Tek Düzen Hesap Planında da gelir kalemleri ile ilişkilendirilmemesi ve sermaye yedeği olarak muhasebeleştirilmesi, yasada getirilen istisna hükmünün esasında açıklayıcı mahiyette ve emisyon priminin ticari kazanç olup olmadığı hususundaki tartışmaları sonlandırmaya yönelik olduğu sonucuna varılması karşısında, dava konusu ek tahakkukta hukuka uyarlık görülmemiştir.” (İstanbul Bölge İdare Mahkemesi Sekizinci Vergi Dava Dairesi’nin 13.03.2024 tarihli ve E.2023/1652, K.2024/820 sayılı Kararı).

Danıştay’ın emisyon primi ile ilgili yerleşik görüşü ne?

Aslında Vergi Mahkemeleri ve İstinaf Vergi Dava Daireleri, emisyon primi konusunda kendilerine yansıyan dava dosyaları ile ilgili karar verirken, Danıştay 9. Dairesi tarafından 2011 yılında verilen bir kararı referans alıyor.

Danıştay 9. Dairesi’nin söz konusu Kararı; “emisyon priminin kazanç niteliğinde olmayıp sermaye artırımı kapsamında olduğu, KVK’nın 5/1-ç maddesinde emisyon priminin kurumlar vergisinden istisna tutulan kazançlar arasında sayılması yönündeki düzenlemenin, kurumlar vergisi beyannameleri verilirken izlenecek yolun gösterilmesi ve uygulamada doğması muhtemel tereddütlerin kanun hükmüyle önlenmesi amacıyla yasa koyucu tarafından yapılan bir düzenleme olduğu, anılan düzenlemenin emisyon primine kazanç niteliği kazandırdığının düşünülemeyeceği” şeklinde (Danıştay 9. Dairesi’nin 06.12.2011 tarih ve E.2008/8409, K.2011/8227 sayılı Kararı). Nitekim, Danıştay 9. Dairesi emisyon primi ile ilgili olarak verdiği tüm kararlarda bu karara atıfta bulunuyor (Danıştay 9. Dairesi’nin 10.10.2023 tarihli ve E.2022/4819, K.2023/3555, aynı tarihli ve E.2022/3998, K.2023/3554, aynı tarih ve E.2022/4820, K.2023/3548 sayılı Kararları).

Peki, emisyon primine ek vergi ile ilgili Danıştay’da dava açıldı mı?

Evet, emisyon primi kazancı istisnasına getirilen ek vergi ile ilgili tartışma Danıştay’a da taşındı. Açılan bir dava ile, 3 Seri No.lu 7440 Sayılı Kanun Genel Tebliği’nin 5. Maddesinin 3. Fıkrasının (ç) bendinde yer alan “Emisyon Primi Kazancı İstisnası (5520 sayılı Kanun Madde 5/1-ç)” ibaresi ile 7. Maddesindeki 5 ve 9 no.lu örneklerin iptali ve dava sonuçlanıncaya kadar yürütmesinin durdurulması (YD) talep edildi. Davaya bakan Danıştay 3. Dairesi, davacının YD talebini reddetti (Danıştay 3. Dairesi’nin 19.10.2023 tarihli ve E.2023/3128 sayılı Kararı). Ancak, davacı bu karara karşı Danıştay VDDK’ya itirazda bulundu. Danıştay VDDK, davacının itiraz istemini reddetti (Danıştay VDDK’nın 24.01.2024 tarihli ve İtiraz No: 2023/20 sayılı Kararı).

Danıştay 3. Dairesi, söz konusu davaya ilişkin olarak artık esas yönünden karar verecek!

Peki, AYM’nin bu kararının emisyon primi davalarına yansıması olur mu?

Ek vergi düzenlemesinin Anayasa'nın 13, 35 ve 73. maddelerine aykırı olduğu gerekçesiyle iptali için açılan dava, AYM tarafından reddedildi, ek vergi düzenlemesi iptal edilmedi!

Peki, AYM’nin bu kararının, Danıştay, istinaf ve vergi mahkemelerde görülmekte olan emisyon primi kazanç istisnası üzerinden alınan ek vergi davalarına etkisi olur mu?

Maalesef bu konuda da farklı görüşler var.

Kişisel görüşümüz, AYM’nin ek vergiye ilişkin söz konusu kararının, emisyon primi kazancı istisnası üzerinden ödenen ek vergi ile ilgili olarak açılan davalara doğrudan bir etkisi olmayacağı yönünde. Çünkü, emisyon primi istisnası üzerinden ödenen ek vergiye karşı açılan davalarda sunulan ana gerekçe, anayasaya aykırılığın ötesinde, emisyon primlerinin bir kazanç değil, ortaklarca konulan sermaye benzeri bir öz varlık kalemi, sermaye yedeği olduğu ve bu nedenle emisyon primi kazancı üzerinden ek vergi alınmaması gerektiği şeklinde.

Dava süreci oldukça hassas!

AYM’nin ek vergi düzenlemesi ile ilgili kararı sonrasında, emisyon primi kazanç istisnası üzerinden ek vergi hesaplanıp hesaplanmayacağı konusunda açılan bu davalarla ilgili süreç hem Maliye hem de emisyon primi kazanç istisnası üzerinden adlarına ek vergi tahakkuk eden çok sayıda şirket açısından son derece önemli ve bir o kadar da hassas!

Bu davalarla ilgili gelişmeleri hep beraber bekleyip göreceğiz!

https://www.ekonomim.com/kose-yazisi/aym-karari-emisyon-primi-ek-vergi-davalarini-etkiler-mi/739217

Tüm mükellefler bu konuya odaklanmış vaziyette, benim tahminim bu hafta içinde birinci geçici vergi dönemi için enflasyon düzeltmesinin yapılmayacağının açıklanacağı yönünde. Sanırım enflasyon düzeltmesinin 6 aylık periyotlarla yapılması esası benimsenecek

Yeni İş Arama İzni; Bildirim süresi içerisinde olan işçinin yeni iş bulması için işçiye verilen izindir.

İş arama izni ile ilgili uygulamada karıştırılan konulara değinmeye çalışalım.

↪ İş arama izninden bahsedilebilmesi için iş akdinin derhal fesih yerine bildirimli fesih edilmesi gerekir.
↪İşveren tarafından bildirim süresi verilmeden ihbar tazminatı ödenerek fesihte iş arama izni veya ücreti verilmez.
↪İş arama izni günden en az 2 saat olarak kullandırılır.
↪İşçinin fiilen çalıştığı günlerde kullandırılması gerekir.
↪Hafta tatili, resmi tatil, yıllık izin veya işçiden kaynaklanan istirahat, ücretsiz izin gibi çalışılmayan durumlarda iş arama izni verilmez
↪İş arama izninin ne zaman kullanılacağını işveren belirleyebilir
↪İş arama izninde işçinin çalışması halinde fazla çalışma olup olmadığı haftalık 45 saatlik çalışma aşıp aşmadığına göre belirlenir.
↪İş arama izninden işçinin çalışması halinde ücreti %100 zamlı ödenir. Bu ücretten SGK, Gelir ve damga vergisi kesilmesi gerekir.
↪İşçinin hangi tarihlerde hangi saat aralığında iş arama iznini kullandığı form veya dilekçe ile belirtilmesi ve işçiye imzalatılması işveren açısından önem arz eder.
↪Hafta tatili, resmi tatil veya yıllık izin gibi izinler iş arama izni yerine sayılamaz.
↪Kısmi süreli çalışan için oranlama yapılarak hesaplama yapılır.

İş arama izinlerini hesaplarken işveren işçinin fiilen çalıştığı günleri dikkate almalı ve işçinin iş arama izinlerini toplu olarak kullanma isteği son günlere denk getirilerek kullandırılmalıdır.

?İşçi bu süreleri hesaplarken günlük "2 saat iş arama izni x fiili çalışılan süre /7,5" yaparak kaç gün öncesinden iş arama iznini kullanabileceğini belirleyebilir.

? Bu sürede çalışılması halinde "Saatlik Ücret x Toplam kullanılmayan iş arama saati x2 = İş arama ücreti şeklinde hesaplama yapılabilir.

Sonuç olarak:
İş arama izni fiili çalışılan günlerde kullandırılır. Örneğin 14 gün ihbar süresi olan işçinin 14x2=28 saat iş arama izninden bahsedilemez. İşçinin 14 gün içinde kaç gün çalıştığı baz alınmalıdır.

Gene aynı şekilde işçinin toplu olarak iş arama iznini kullanacak ise fiilen çalıştığı günleri baz almalıdır.

Murat Delip

İş Hukuku | Bordrolama | İK Teknolojileri | Kişisel Gelişim Uzmanı

Konu-1: İndirim İmkanı Olduğu Halde Ticari Kazançtan İndirim Konusu Yapılmayan Geçmiş Yıllara Ait Zararın Mahsup Edilmemesi

Talep: İlgide kayıtlı özelge talep formunda; 2004 yılında beyan ettiğiniz zararı takip eden yıllarda bankalardan kredi çekebilmek amacıyla beyanname üzerinde mahsup etmediğinizi belirterek, 2009 yılı karınızdan 2004 yılı zararının mahsup edilip edilemeyeceği hakkında görüş talep etmektesiniz.

…

Sonuç: Bu itibarla, 2005 ve takip eden yıllarda gelir vergisi beyannamelerinde indirim imkanı olduğu halde ticari kazancınızdan indirim konusu yapılmayan 2004 yılı zararının, 2009 yılı gelir vergisi matrahının tespitinde indirim konusu yapılması mümkün olmayıp, 2005 ve izleyen yıllara ait gelir vergisi beyannamelerinin düzeltilmesi yoluyla söz konusu yıllara ait gelir vergisi matrahlarının tespitinde de indirimi mümkün değildir. (10.02.2011 tarih ve B.07.4.DEF.0.15.10.00-003-2 sayılı özelge)

Konu-2: Devralan Mükellefin Matrah Artırımında Bulunması, Devralınan Şirketin Matrah Artırımının Olmaması Zarar Mahsubu

Talep: İlgide kayıtlı özelge talep formunuzda; şirketinizin … vergi kimlik numaralı mükellefi… ile Kurumlar Vergisi Kanununun 19 ve 20 nci maddelerine uygun olarak birleştiği ve aynı Kanunun 9 uncu maddesinde belirtilen şartların da sağlandığı, şirketinizin 7143 sayılı Kanun hükümlerinden yararlanarak 2017 yılı için matrah artırımında bulunduğu, ancak birleşilen ... nin herhangi bir artırımda bulunmadığı ve 7143 sayılı Kanunun 5 inci maddesinde matrah artırımı hükümlerinden yararlanan mükelleflerin artırımda bulundukları yıllara ilişkin zararlarının %50 sinin 2018 ve izleyen yıllar karından mahsup edilemeyeceğinin hüküm altına alındığı, kendisinin geçmiş yıl zararı bulunmayan ancak birleşilen … 2013, 2014 ve 2015 yılları zararlarının bulunduğu belirtilerek, söz konusu zarar mahsubunun ne şekilde yapılacağı hususunda Başkanlığımız görüşü talep edilmektedir.

….

Sonuç: Devraldığınız … son beş yıla ilişkin kurumlar vergisi beyannamelerinin kanuni süresinde verilmiş olması ve söz konusu şirketin faaliyetine devrin meydana geldiği hesap döneminden itibaren en az beş yıl süreyle devam etmeniz kaydıyla, devraldığınız kurumun devir tarihi itibariyle öz sermaye tutarını geçmeyen zararlarının kurumlar vergisi matrahınızın tespitinde indirim konusu yapılması mümkündür.

Ayrıca, … matrah artırımı uygulamasından faydalanmadığı için, söz konusu şirketin öz sermayesinin devralınan tutarını geçmeyen zararları, şirketiniz tarafından 7143 sayılı Kanunda belirtilen %50'lik sınırlamaya tabi olmaksızın Kurumlar Vergisi Kanununun 9 uncu maddesi hükümleri dikkate alınmak suretiyle kurumlar vergisi matrahınızın tespitinde beyanname üzerinde indirim olarak dikkate alınabilecektir. (12.08.2020 tarih ve 84098128-125[9-2019/4]-E.226246 sayılı özelge)

Konu-3: Faaliyet Dönemi Zararla Sonuçlanmasına Rağmen Kar Bildirilmesi Halinde Geçmiş Yıl Zararları

Talep: İlgide kayıtlı yazınız ve eklerinin incelenmesinden, 2003 takvim yılında zarar beyan ettiği halde rızaen matrah artırımında bulunan iliniz ................. Vergi Dairesi mükelleflerinden ................... nin, 2004 takvim yılı içerisinde verilen geçici gelir vergisi ve 2005 takvim yılında verilecek olan yıllık gelir vergisi beyannamelerinde, 2003 takvim yılına ait zararın mahsup edilip edilemeyeceği hususunda tereddüde düşüldüğü anlaşılmaktadır.

…

Sonuç: Mükelleflerin beyanı esas olduğundan, ilgili yıl faaliyeti zararla sonuçlanan ancak dönem matrahını rızaen karlı gösteren mükellefler hakkında bu beyanlar esas alınarak tarhiyat yapılacaktır.

Dolayısıyla, ilgili yıl faaliyetlerinden zarar ettikleri halde rızaen kar beyan eden mükelleflerin, geçmiş yıl zararını sonraki yıllarda beyan edecekleri gelirden mahsup etmeleri mümkün bulunmamaktadır. (11.03.2005 tarih ve  B.07.0.GEL.0.40/4045-87/11900 sayılı yazı)

Konu-4: Resen Terk Eden Mükellefin Yeniden İşe Başlaması Halinde Geçmiş Yıllara Ait Zararların Mahsubu

I

Talep: İlgide kayıtlı özelge talep formunuzda şirketinizin 2016 yılında re'sen terk ettirildiği, 28.03.2018 tarihi itibariyle faaliyetine tekrar başladığı belirtilerek; 2016 yılında en son verilen KDV beyannamesinden devreden katma değer vergisini 04/2018 KDV beyannamesinde indirim konusu yapıp yapamayacağınız ve şirketinizin 2014, 2015 ve 2016 yıllarına ilişkin zarar tutarlarını kurumlar vergisi beyannamesinde mahsup edip edemeyeceğiniz hususlarında Başkanlığımız görüşü talep edilmektedir.

….

Sonuç: 2016/2 Seri No.lu Uygulama İç Genelgesi kapsamında yapılan yoklama ve araştırmalar neticesinde işine devam ettiğine dair herhangi bir bilgi veya belgenin bulunmaması nedeniyle mükellefiyet kaydı 31.12.2016 tarihi itibarıyla re'sen terkin ettirilen Şirketinizin, 10.04.2018 tarihli yoklama fişi ile 28.03.2018 tarihinde yeniden faaliyete başladığı hususunun tespit edilmesi neticesinde, yeniden faaliyete geçtiği tarih itibarıyla mükellefiyetinin tesis ettirilmesi gerekmektedir.

Ayrıca, Şirketinizin re'sen terkten önceki dönemlerle ilgili kurumlar vergisi beyannamelerinin tetkikinden her yıla ilişkin zarar tutarlarının ilgili beyannamelerde ayrı ayrı gösterildiği ancak geçmiş yıl zararlarının gösterilmediği, ayrıca 31.12.2016 tarihi itibariyle resen mükellefiyet terk işleminin yapıldığı ve 28.03.2018 tarihi itibariyle yeni mükellefiyet tesis işleminin yapıldığı ve ara dönemde vergisel ödevlerin yerine getirilmediği görülmüştür.

Bu nedenle geçmiş yıl zararlarının 2018 yılı kurumlar vergisi beyannamesinde indirim konusu yapılması mümkün bulunmamaktadır. (12.08.2020 tarih ve 49327596-125.02[KVK.2019.ÖZ.39]-E.124257 sayılı özelge)

II

Talep: İlgide kayıtlı özelge talep formunda; 2011 yılında başladığınız serbest meslek faaliyetini 2012 yılında terk edip 2013 yılında yeniden başladığınız belirtilerek, 2011 yılına ait olan ve 2012 yılı karından düşüldükten sonra kalan geçmiş yıl zararının 2013 yılı birinci dönem geçici vergi beyannamesinde mahsup edip edemeyeceğiniz hususunda Başkanlığımızdan görüş talep edilmektedir.

….

Sonuç: Buna göre 25.04.2012 tarihinde terk ettiğiniz serbest meslek faaliyetinize ilişkin zararın 20.02.2013 tarihinde başladığınız yeni mükellefiyetinizde indirilecek geçmiş yıl zararı olarak dikkate alınması mümkün bulunmamaktadır. (17.04.2014 tarih ve 38418978-120[88-13/1]-417 sayılı özelge)

Konu-5: Geçmiş Yıl Zararlarının Beyannamede Ayrıca Gösterilmemesi Halinde Zarar Mahsubu

I

Talep: İlgide kayıtlı özelge talep formunda; 2004, 2005 ve 2006 yıllarında zarar edildiği, 2006 yılı kurumlar vergisi beyannamesi ekinde verilen bilanço ve gelir tablosunda önceki yıl zararları gösterilmesine rağmen beyanname üzerinde 2004 ve 2005 yılı zararlarının ilgili sütunlara yazılmadığı, daha sonra 2006 yılı kurumlar vergisi beyannamesinin şekil yönünden eksik olan ilgili sütunlarının düzeltme beyannamesiyle düzeltildiği, bu dönemlerde oluşan zararların önce 2007 yılı kurumlar vergisi beyannamesi üzerinden indirildiği ve bakiye zararın 2008 yılı kârından mahsubunun yapıldığı belirtilmiş olup yapılan işlemler ile ilgili Başkanlığımız görüşü sorulmuştur.

…

Sonuç: Bu hüküm ve açıklamalar çerçevesinde;

- 2004 yılı kurumlar vergisi beyannamesinde ticari bilanço zararı gösterilmemesi nedeniyle, sonraki dönemlerde indirim konusu yapılacak bir zarar tutarından söz edilemeyecektir.

- 2005 yılı zararının, 2006 ve 2007 yıllarına ilişkin kurumlar vergisi beyannamelerinin düzeltilmesi suretiyle bu beyannamelerde ayrı olarak gösterilmesi; 2006 yılı zararının da, 2007 ve 2008 yılı kurumlar vergisi beyannamelerinde ayrı olarak gösterilmesi şartıyla, söz konusu zarar tutarlarının 2007 ve 2008 yıllarına ilişkin verilen beyannamelerde indirim konusu yapılması mümkündür. (03.06.2011 tarih ve B.07.1.GİB.4.35.16.01-176300-210 sayılı özelge)

II

Talep: İlgide kayıtlı özelge talep formunda, ... Vergi Dairesi Müdürlüğü'nün ... vergi kimlik numaralı mükellefi olduğunuz, Şirketinizin 2004 ve 2005 yıllarını zararla kapattığı ve 2006 yılında oluşan dönem kârından geçmiş yıllara ilişkin zararını mahsup ettiği belirtilerek, geçmiş yıllara ilişkin zararlarınızın dönem bilançolarında gösterilmiş olmasına rağmen 2005 yılı kurumlar vergisi beyannamesinde gösterilmeden 2006 yılında mahsup edebilmeniz için 2005 yılı kurumlar vergisi beyannamesinin düzeltilip düzeltilemeyeceği hususunda bilgi talep edildiği anlaşılmakta olup konu hakkında Başkanlığımız görüşleri aşağıda açıklanmıştır.

…

Sonuç: 2005 yılı kurumlar vergisi beyannamesinde zarar beyan edilmesi nedeniyle kurum kazancından indirim konusu yapılamayan ve anılan beyannamede gösterilmeyen 2004 yılı zararının, söz konusu 2005 yılı beyannamesinin düzeltilerek 2004 yılı zararının bu beyannamede gösterilmesi halinde, 2006 yılı kurumlar vergisi matrahının tespitinde indirim konusu yapılmasında herhangi bir sakınca bulunmamaktadır. (09.06.2011 tarih ve  B.07.1.GİB.4.34.16.01-KVK 9-679 sayılı özelge)

Konu-6: Geçmiş Yıl Zararının Mahsubunda Sıralama

Talep: İlgide kayıtlı özelge talep formunun incelenmesinden, Kurumlar Vergi Dairesi Müdürlüğünün ... vergi kimlik numaralı mükellefi olduğunuzu, geçmiş yıl zararlarının kardan mahsubu ile ilgili olarak 2002, 2003, 2004 ve 2006 hesap dönemlerinde zarar ettiğinizi, 2005 hesap döneminde elde ettiğiniz kârdan sadece 2004 hesap dönemi zararınızı mahsup ederek kurumlar vergisi ödediğinizi, 2007 hesap döneminde elde ettiğiniz kârdan ise daha önce 2005 hesap dönemi kârından mahsup etmediğiniz 2002 ve 2003 hesap dönemi zararları ile 2006 hesap dönemi zararını mahsup ettiğinizi ve kurumlar vergisi ödediğinizi, Kurumlar Vergi Dairesi Müdürlüğünün 2007 hesap dönemi kârından mahsup etmiş olduğunuz 2002 ve 2003 hesap dönemi zararlarının 2005 hesap dönemi kârından mahsup edilmesi gerektiğini, 2007 hesap dönemi kârından düşülmeyeceğini bildirdiğini belirterek bu durumun düzeltme beyannamesi ile mi yoksa dilekçe ile mi düzeltileceği konusunda özelge talep ettiğiniz anlaşılmaktadır.

…

Sonuç: Birden fazla dönemin zararla sonuçlanması durumunda, zarar mahsubunda en önceki yıl zararından başlanmak suretiyle mahsup işlemi yapılmalıdır. Zarar mahsubunun azami beş yıllık süre içerisinde yapılabilmesinin mümkün olması, en önceki yıl zararının mahsubunu zorunlu kılmaktadır.

Buna göre geçmiş yıllara ait zararların, beş yıllık süre içinde olmak kaydıyla, dönem kârının mevcut olduğu ilk dönemden itibaren mahsup edilmesi gerekmekte olup dönem kârının mevcut olduğu hesap döneminde mahsup edilmeyen geçmiş yıl zararlarının, sonraki dönemlerde mahsup edilmesi mümkün bulunmamaktadır. (03.05.2011 tarih ve B.07.1.GİB.4.07.16.01-KVK.ÖZ.2010.28.-74 sayılı özelge)

Konu-7: Devir Alınan Ferdi İşletmenin Geçmiş Yıl Zararlarının Mahsubu

Talep: İlgide kayıtlı özelge talep formunda, ……… Turizm Kuyumculuk İnşaat-………. ……. ferdi işletmesinin tüm aktif ve pasifi ile birlikte şirketinize devrolunduğu belirterek, devir alınan ferdi işletmenin devir bilançosunda bulunan geçmiş yıl ve cari yıl zararlarının şirketinizin kurumlar vergisi matrahından mahsup edilip edilemeyeceği hususunda Başkanlığımız görüşü talep edilmektedir.

….

Sonuç: Şahıs işletmelerinin sermaye şirketlerine devrinde, gelir vergisi mükellefiyetine ilişkin geçmiş yıl zararlarının kurumlar vergisi matrahının tespitinde mahsup edilebileceğine ilişkin olarak vergi mevzuatımızda herhangi bir düzenleme yer almamaktadır.

Buna göre, …….. Turizm Kuyumculuk İnşaat-……. ………… ferdi işletmesinin Gelir Vergisi Kanununun 81 inci maddesinin birinci fıkrasının (2) numaralı bendine göre şirketinize devrinde, anılan şahıs işletmesinin cari yıl ve geçmiş yıl zararlarının şirketinizin kurumlar vergisi matrahının tespitinde indirim konusu yapılması mümkün bulunmamaktadır. (01.06.2017 tarih ve 19341373-125[ÖZELGE-2015/2]-62 sayılı özelge)

Konu-8: Murisin Ölümü Nedeniyle İşi Devralan Varislerin Geçmiş Yıl Zararlarını Mahsubu

Talep: İlgide kayıtlı özelge talep formunda, eşinizin ölümü nedeniyle intikal eden işletmenin faaliyetine tarafınızca devam edildiği belirtilerek, eşinize ait gelir vergisi beyannamesinde gösterilen ve mahsup edilemeyen geçmiş yıl zararlarının aynı faaliyeti devam ettirmeniz nedeniyle 2014 yılı yıllık gelir vergisi beyannamesinde beyan edilen kardan mahsup edilip edilemeyeceği hususunda Başkanlığımız görüşü talep edilmektedir.

…

Sonuç: Ölüm tarihi itibarıyla eşinizin mükellefiyetinin sona erdirilerek varis olarak şahsınız adına mükellefiyet tesis edilmesi gerektiği tabii olup, gelir vergisi uygulamasında gelir vergisinin mükellefi ferdi işletmeler değil ferdi işletme sahibi gerçek kişiler olduğundan ve Gelir Vergisi Kanununun 88 inci maddesinde gelir vergisi mükellefi bir gerçek kişinin gelir kaynaklarının bir kısmında oluşan zararların yine bu kişinin diğer gelir kaynaklarının kazanç ve iratlarına mahsup edilmesine imkan tanındığından, eşinizin ölümü nedeniyle intikal eden işletmenin faaliyetine tarafınızca devam edilmesi halinde dahi eşinizin beyannamelerinde gösterilen geçmiş yıl zararlarının tarafınızca elde edilen kazanç ve iratlara mahsubu mümkün bulunmamaktadır. (17.05.2016 tarih ve 85550353-120[2015-6]-9 sayılı özelge)

Konu-9: Geçmiş Yıl Zararlarının Sermayeye Eklenebilecek Nitelikteki Fonlar Veya Yedek Akçeler Kullanılması Suretiyle Kapatılması Halinde Zarar Mahsubu

Talep: İlgide kayıtlı özelge talep formunuzda, şirketinizin bilançosunda görülen geçmiş yıl zararlarının sermayeye eklenebilecek nitelikteki fonlar veya yedek akçeler kullanılmak suretiyle kısmen veya tamamen kapatılmış olmasının önceki hesap dönemlerine ilişkin kurumlar vergisi beyannamelerinde ayrı ayrı gösterilen geçmiş yıl zararlarının kurum kazancından indirim hakkını sona erdirip erdirmediği hususunda Başkanlığımız görüşü talep edilmektedir.

…

Sonuç: Kurumlar vergisi mükellefleri geçmiş yıl zararlarının izleyen dönem karlarına, yedeklere veya sermayeye mahsubunu yaparak veya ortaklardan zarar kadar para tahsil ederek bu zararları muhasebe kayıtlarından çıkarabilmektedirler. Kurumlar vergisi mükelleflerinin geçmiş yıl zararlarının Türk Ticaret Kanununun ilgili hükümleri çerçevesinde sermaye azaltımı yoluyla kapatılması halinde, bu zararların muhasebe kayıtlarında görülmesi mümkün olmayacaktır. Ancak, geçmiş yıl zararlarının bu şekilde kapatılması işlemi, ticari bilanço ile ilgili bir işlem olup bu işlemin yapılmış olması mükelleflerin gerçekte var olan zararlarının mahsup edilebilme imkanını da ortadan kaldırmayacaktır.

Bu hüküm ve açıklamalara göre, şirketinizin geçmiş yıl zararlarının sermayeye eklenebilecek nitelikte fonlardan veya yedek akçelerden mahsup edilerek kapatılması, söz konusu geçmiş yıl zararlarının, Kurumlar Vergisi Kanununun 9 uncu maddesinin birinci fıkrasının (a) bendinde yazılı şartlar dahilinde ve beş yıllık mahsup süresi de dikkate alınarak kurum kazancından indirilmesine engel teşkil etmeyecektir. (25.12.2014 tarih ve 60757842-5520-26 sayılı özelge)

Konu-10: Yedek Akçelere veya Kurumca Ayrılmış Diğer Fonlara Mahsup Edilerek Kapatılan Geçmiş Yıl Zararlarının Durumu

Talep: İlgide kayıtlı özelge talep formunuzda, şirketinizin bilançosunda görülen geçmiş yıl zararlarının sermayeye eklenebilecek nitelikteki fonlar veya yedek akçeler kullanılmak suretiyle kısmen veya tamamen kapatılmış olmasının önceki hesap dönemlerine ilişkin kurumlar vergisi beyannamelerinde ayrı ayrı gösterilen geçmiş yıl zararlarının kurum kazancından indirim hakkını sona erdirip erdirmediği hususunda Başkanlığımız görüşü talep edilmektedir.

…

Sonuç: Şirketinizin geçmiş yıl zararlarının sermayeye eklenebilecek nitelikte fonlardan veya yedek akçelerden mahsup edilerek kapatılması, söz konusu geçmiş yıl zararlarının, Kurumlar Vergisi Kanununun 9 uncu maddesinin birinci fıkrasının (a) bendinde yazılı şartlar dahilinde ve beş yıllık mahsup süresi de dikkate alınarak kurum kazancından indirilmesine engel teşkil etmeyecektir. ( 25/12/2014 tarih ve 60757842-5520-26 sayılı özelge)

Konu-11: İş Ortaklığından Doğan Zararın Mahsubu

Talep: İlgide kayıtlı özelge talep formunda; şirketinizin %50 ortağı olduğu iş ortaklığının 2011 yılında tasfiyesinin tamamlandığı ve faaliyetinin zararla sonuçlandığı belirtilerek, tasfiye sonucu payınıza düşen tutarın kayıtlarınızda yer alan tutardan az olması nedeniyle aradaki farkın, vergi matrahının tespitinde gider olarak indirilip indirilemeyeceği konusunda Başkanlığımız görüşü talep edilmektedir.

…

Sonuç: Ortaklıkları ise Kurumlar Vergisi Kanununda ayrı bir kurum olarak değerlendirilmekte ve kurumlar vergisi mükellefi olarak sayılmaktadırlar. İş ortaklıklarının faaliyetinden doğan kazanç, kurumlar vergisine tabi tutulmakta ve vergi sonrası kazanç ortakların hisselerine göre ortaklara dağıtılmaktadır.

Kurumlar vergisi mükelleflerinin zararlarının, bu mükelleflerin ortaklarınca indirilebilmesi mümkün olmayıp aynı durum kurumlar vergisi mükellefi iş ortaklarının zararları için de geçerlidir.

Yukarıdaki açıklamalardan anlaşılacağı üzere, şirketinizin %50 ortağı olduğu iş ortaklığının zararlarının şirketiniz kurum kazancının tespitinde indirim konusu yapılması mümkün değildir. (20.03.2012 tarih ve B.07.1.GİB.4.99.16.02-KVK-2-88 sayılı özelge)

Konu-12: Adi Ortaklıktan Doğan Zararın Mahsubu

Talep: İlgide kayıtlı özelge talep formunda, ... Sanayi Ltd. Şti. ile ... Tic. Ltd. Şti. tarafından kurulan adi ortaklığınızın, ....2010 tarihinde ... ile imzalanan sözleşme çerçevesinde, ... yer altı fiberoptik kablolu erişim şebekesinin döşenmesi işini yüklendiği ve işin 180 gün süreceği belirtilmiş olup ortaklarınızın geçici vergi beyannamelerine aktarılacak kar veya zararın, üçer aylık geçici vergi dönemleri itibarıyla mı, yoksa işin bittiği tarihi kapsayan geçici vergi dönemi itibarıyla mı dikkate alınacağı konusunda Başkanlığımız görüşü sorulmuştur.

…

Sonuç: Adi ortaklıklar Borçlar Kanununun 520-541 inci maddelerinde düzenlenmiştir. Anılan Kanunun 520 inci maddesinde adi ortaklık, iki veya daha fazla kişinin, bir sözleşmeye dayanarak, ortak bir amaca ulaşmak için emek ve mallarını birleştirmesi olarak tanımlanmıştır. Adi ortaklıkların tüzel kişiliği olmadığı gibi gelir veya kurumlar vergisi mükellefi olmaları da söz konusu değildir. Adi ortaklık olarak faaliyette bulunulması halinde, ortaklığa stopaj ve katma değer vergisi mükellefiyeti tesis ettirilmektedir. Adi ortaklıkların ortaya çıkan kâr veya zararı, adi ortaklığı oluşturan ortaklar tarafından hisseleri oranında kendi kazançlarına dahil edilerek vergilenmektedir.

Buna göre, adi ortaklıklarda her bir ortak, ortaklık faaliyetinden kendi payına düşen kâr veya zararı, geçici vergi beyannameleri ile yıllık kurumlar vergisi beyannamesine dahil etmek zorundadırlar.

Bu hüküm ve açıklamalar çerçevesinde, ...2010 tarihinde başlayan ve 180 gün sürecek olan iş yıllara sari inşaat işi olarak değerlendirilemeyeceğinden, ortaklığınızın her bir geçici vergi dönemi itibarıyla kâr/zararını tespit etmesi ve ortaya çıkan kâr veya zararın ortaklarınız tarafından, hisseleri oranında ilgili dönem geçici vergi beyannamelerine dahil edilerek beyan edilmesi gerekmektedir. (20.06.2011 tarih ve B.07.1.GİB.4.01.16.01-2010-2182-GV-43 sayılı özelge)

Konu-13: Tasfiye Dönemine Ait Zararın, Yasal Yedekler Ve Geçmiş Yıl Kârlarından Mahsubu

Talep: İlgide kayıtlı dilekçenizde, tasfiye dönemine ait zararınızın mevcut yasal yedekler ve geçmiş yıl kârlarından mahsup edildiği belirtilerek, bu mahsup işleminin vergi mevzuatı karşısındaki durumu ile ilgili olarak Başkanlığımız görüşü sorulmaktadır.

…

Sonuç: Şirketinizin tasfiyesi sonucu oluşan zararın geçmiş yıl kârlarına ve/veya yasal yedeklere mahsup edilmesi işleminde, nakden veya hesaben bir ödeme bulunmamaktadır. Bu nedenle, geçmiş yıl kârlarının ve/veya yasal yedeklerin geçmiş yıl zararlarına mahsup edilmesi işlemi, kar payı dağıtımı olarak değerlendirilmeyecek ve kar payı dağıtımına bağlı vergi kesintisi yapılmayacaktır. (23.02.2012 tarih ve B.07.1.GİB.4.34.16.01-KVK 9-707 sayılı özelge)

Konu-14: Özel Hesap Döneminden Normal Hesap Dönemine Geçişte Zarar Mahsubu

Talep: İlgide kayıtlı özelge talep formunuzda, ... Vergi Dairesi Müdürlüğünün ... vergi kimlik numaralı mükellefi olarak Türkiye'de aracı kurum olarak faaliyet gösteren tam mükellef tüzel kişi olduğunuz, daha önce özel hesap dönemi kullanırken 01/01/2012 tarihinden itibaren hesap dönemi olarak takvim yılını kullanmaya başladığınız, 01/12/2010-30/11/2011 ile 01/12/2011-31/12/2011 kıst dönemi olmak üzere iki ayrı hesap dönemi için kurumlar vergisi beyannamesi verdiğiniz belirtilerek 01/12/2008-30/11/2009 özel hesap döneminde oluşan zararınızın 2014 yılı kurum kazancınızdan da indirim konusu yapılıp yapılamayacağı hususunda Başkanlığımız görüşü talep edilmektedir.

…

Sonuç: Kurumlar vergisi mükellefleri; kurumlar vergisi beyannamelerinde, her yıla ilişkin tutarları ayrı ayrı gösterilmek ve beş yıldan fazla nakledilmemek şartıyla ticari faaliyetlerinden doğan zararlarını sonraki dönem kazançlarından mahsup edebileceklerdir. Hesap dönemine ait değişiklikler nedeniyle aynı takvim yılı içerisinde kıst dönem de dahil olmak üzere birden fazla kurumlar vergisi beyannamesi verilmesi mükelleflerin zarar indirimi uygulamalarında bir değişikliğe yol açmamaktadır.

Bu hüküm ve açıklamalara göre, 01/01/2012 tarihinden itibaren hesap dönemi olarak takvim yılına geçen şirketinizin 01/12/2008-30/11/2009 özel hesap döneminden doğan zararınızın 2014 hesap dönemi de dahil olmak üzere 2009 yılını takip eden 5 yıl içinde kurum kazancınızdan indirim konusu yapılması mümkün bulunmaktadır. (29.11.2012 tarih ve 62030549-125[9-2012/198]-3113 sayılı özelge)

Konu-15: Geçmiş Yıl Zararlarının Sermaye Azaltımı Yoluyla Mahsubunda Tevkifat Yapılıp Yapılmayacağı

Talep: İlgide kayıtlı özelge talep formunuzda;

- 2005 yılı ve sonrasına ait geçmiş yıllara ilişkin ticari zararınızın 39.316.048,26 TL olduğu,

- Şirketin gerçek mali durumunun ilgili tablolarda görünmesi amacıyla, geçmiş yıl zararlarının 17.000.000 TL'lik kısmının sermaye azaltımı yoluyla giderileceği ve hiçbir ortağa ödeme yapılmayacağı,

- Sermayenizin 24.786.000 TL olduğu ve sermayenin; nakit karşılığı 5.298.925,74 TL, yeniden değerleme artış fonu 18.691.571,42 TL, emisyon primi 226.017,74 TL, iştirakler değer artış fonu 13.275,51 TL; olağanüstü yedekler 556.210,29 TL şeklindeki kalemlerden oluştuğu

belirtilmiş ve bu mahsup işlemi sonucunda yapılması gereken vergisel işlemler konusunda Başkanlığımız görüşü sorulmuştur.

…

Sonuç:

- Şirketinizin yapacağı sermaye azaltımı karşılığında dikkate alınacak geçmiş yıl zararlarının, daha önce sermayeye eklenmiş olan değer artış fonuna ilişkin kısma mahsup edildiği kabul edilecek ve şirketin sermaye azaltımı yapacağı tutar olan 17.000.000 TL üzerinden Vergi Usul Kanununun mükerrer 298 inci maddesinin Mülga "Yeniden Değerleme" başlıklı bölümünün birinci fıkrası uyarınca kurumlar vergisi hesaplanarak ödenecektir.

- Daha önce sermayeye eklenmiş olan değer artış artış fonunun geçmiş yıl zararlarına mahsubu işleminde, nakden veya hesaben bir ödeme bulunmamaktadır. Bu nedenle, üzerinden kurumlar vergisi hesaplanarak ödenen değer artış fonunun geçmiş yıl zararlarına mahsup edilmesi işlemi, kâr payı dağıtımı olarak değerlendirilmeyecek ve kar payı dağıtımına bağlı vergi kesintisi yapılmayacaktır. (21.02.2012 tarih ve B.07.1.GİB.4.38.15.01-KV-20-195-28 sayılı özelge)

Konu-16: Emisyon Priminin Geçmiş Yıl Zararlarına Mahsup İşleminin Kar Dağıtımına Bağlı Tevkifata Tabi Olup Olmayacağı

Talep: İlgide kayıtlı özelge talep formunda, Şirketinizin öz kaynak hesaplarında 2009 ve 2012 yıllarında gerçekleşen primli sermaye artışı nedeniyle emisyon primi tutarının ……… TL olduğu ve Şirketiniz teknik iflas sınırında olduğu için emisyon priminin geçmiş yıl zararlarına mahsup edilmek istenildiği belirtilerek emisyon priminin geçmiş yıl zararlarına mahsup işleminin kar dağıtımına bağlı tevkifata tabi olup olmayacağı hususunda Başkanlığımızdan görüş talep edilmektedir.

….

Sonuç: Menkul sermaye iratları açısından vergiyi doğuran olay niteliğinde olan hukuki ve ekonomik tasarrufun gerçekleşmesinde, gelirin sahibi tarafından talep edilebilir hale gelmesi anlamına gelen hukuki tasarruf aşaması, gelirin istendiği anda sahibine ödenecek hale gelmesi anlamına gelen ekonomik tasarruf aşamasınca izlenmekte olup söz konusu menkul sermaye iradı gelirinin fiilen tahsil edilip edilmemesi gelirin elde edilmesine etki etmemektedir.

Bu hüküm ve açıklamalar çerçevesinde, emisyon priminin geçmiş yıl zararlarına mahsup edilmesi işleminin kar payı dağıtımı olarak değerlendirilmemesi ve kar dağıtımına bağlı tevkifat yapılmaması gerekmektedir. (16.05.2016 tarih ve 62030549-125[15-2015/289]-59069 sayılı özelge)

Konu-17: Nev’i Değişikliğine Tabi Tutulan Şirketin Kıst Dönem Zararlarının Takip Eden Geçici Vergi Beyannameleri Ve İlgili Dönem Kurumlar Vergisi Beyannamesinde İndirime Konu Edilip Edilmeyeceği

Talep: İlgide kayıtlı özelge talep formunda; şirketinizin 28.01.2015 tarihinde nevi değişikliği yaparak anonim şirkete dönüştüğü, nevi değişikliğine tabi tutulan şirket tarafından verilen 01.01.2015-27.01.2015 kıst dönem kurumlar vergisi beyannamesinin 1.536.005,63-TL zararla sonuçlandığı, ancak söz konusu zararın 1-3/2015 dönemine ilişkin geçici vergi beyannamesinde kazanç beyan edildiği halde indirim konusu yapılmadığı belirtilerek, söz konusu kıst dönem zararınızın takip eden dönem geçici vergi beyannamelerinde ve ilgili dönem kurumlar vergisi beyannamesinde indirime konu edilip edilmeyeceği hususunda Başkanlığımız görüşü talep edilmektedir.

…

Sonuç: Şirketiniz tarafından 28.01.2015 tarihinde aktif ve pasifiyle birlikte kül halinde devralınan …… Ltd. Şti. tarafından son beş yıla ilişkin kurumlar vergisi beyannamelerinin kanuni süresinde verilmiş olması ve nevi değişikliği sonucu kurulan şirketinizin, devralınan şirketin faaliyetine devrin meydana geldiği hesap döneminden itibaren en az beş yıl süreyle devam etmesi kaydıyla, devralınan kurumun devir tarihi itibariyle öz sermaye tutarını geçmeyen zararlarının kurumlar vergisi matrahınızın tespitinde indirim konusu yapılması mümkün bulunmaktadır.

Ancak, devralınan kurumun faaliyetlerinin, 5 yıllık süre içinde arızi hale getirilerek kısmen durdurulması veya sona erdirilmesi halinde, zarar mahsubu uygulamasından yararlanılmasının mümkün olmayacağı ve şartların ihlali halinde, zarar mahsubu olanağı ortadan kalkacağından gerekli düzeltme işleminin yapılacağı ve yersiz zarar mahsubu nedeniyle zamanında tahakkuk ettirilmeyen vergiler için vergi ziyaı doğacağı tabiidir.

Öte yandan, ilgili hesap döneminde kazanç olmasına ve indirim konusu yapılabilecek geçmiş yıl zararı bulunmasına rağmen geçmiş yıl zararlarını dikkate almayan mükelleflerin, bu dönemi izleyen yıllarda söz konusu geçmiş yıl zararlarını mahsuba konu etmeleri mümkün değildir. Ayrıca, kazanç beyan edilen dönemde geçmiş yıl zararlarını mahsup etmeyerek bu hakkından vazgeçen mükelleflerin, kazanç beyan edilen dönem beyannamesini düzeltmeleri ve geçmiş yıl zararlarını indirim konusu yapmaları da söz konusu olmayacaktır.

Buna göre, şirketinizin kazanç beyan ettiği 1-3/2015 dönemine ait geçici vergi beyannamesinde indirim konusu yapılmayan devralınan şirketin devir tarihine kadar olan kıst dönem zararının, ilgili dönem geçici vergi beyannamelerinizde ve 2015 hesap dönemi kurumlar vergisi beyannamenizde indirim konusu yapılması mümkün bulunmaktadır. (17.02.2016 tarih ve 38418978-125[9-15/2]-6576 sayılı özelge)

Konu-18: Geçmiş Yıllara İlişkin Giderlerin İndirim Konusu Yapılıp Yapılamayacağı

Talep: İlgide kayıtlı özelge talep formunuzda; 2011 yılına ait olup, dönem yasal kayıtları tamamlanarak, kapanış işlemleri gerçekleştikten sonra tarafınıza ulaşan ve yasal defterlere kayıt imkanı kalmayan gider (telefon, elektrik, su, doğalgaz, posta, sağlık malzemesi, banka masrafları gibi) faturalarını, tahakkuk ve dönemsellik ilkesi gereğince, KVK-6/2007-1 sayılı Sirkülerde yapılan açıklamalar çerçevesinde beyannamenin “Kazancın bulunması halinde indirilecek istisna ve indirimler" bölümündeki "Diğer indirim ve istisnalar” bölümünde indirim konusu yaptığınız, söz konusu faturalara ait tutarları mükerrer indirime mahal vermeyecek şekilde 2012 yılı defterlerine kanunen kabul edilmeyen gider olarak kaydettiğiniz belirtilerek, yapılan işlemlerin doğru olup olmadığı hususunda görüş talep edilmektedir.

…

Sonuç: 2011 yılına ait olan ancak, hesap dönemi kapandıktan sonra gelen gider faturalarında yer alan tutarların tahakkuk ettikleri 2011 yılının gideri olarak değerlendirilmesi ve fatura tarihinin içinde bulunduğu 2011 yılının kurum kazancının tespitinde dikkate alınması gerekmektedir. Dolayısıyla bu fatura tutarları, kurumlar vergisi beyannamesinde "Zarar olsa dahi indirilecek istisnalar ve indirimler" bölümündeki "Diğer indirim ve istisnalar" satırında açıklama da girilerek gösterilmek suretiyle kurum kazancından indirim konusu yapılabilecektir. Ayrıca, söz konusu faturalar 2012 yılında kayıtlara alınarak bu dönemde kanunen kabul edilmeyen gider olarak dikkate alınacaktır.

Öte yandan, 2011 yılına ilişkin banka hesaplarının kullanımı nedeniyle şirketinize, 2012 yılında düzenlenen ekstrelerle yansıtılan hesap işletim ücreti, masraf v.b. giderlerin ise 2012 hesap döneminin kurum kazancının tespitinde dikkate alınması gerekmektedir. (20.08.2013 tarih ve 85373914-125[49.01.07]-78 sayılı özelge)

Konu-19: Devralınan şirkete ait fabrikanın kiraya verilmesi halinde zarar mahsubu hk

Talep: İlgide kayıtlı özelge talep formunda; şirketinizin, 2012 yılında … A.Ş. ile … A.Ş.yi kül halinde devraldığı, bu birleşmeden dolayı devreden 3.945.510 TL toplam zararın, (2012 yılında 1.689.466 TL'si, 2013 yılında ise 907.781 TL'sinin) 2.597.247 TL'sinin mahsup edildiği, geri kalan 1.348.263 TL tutarının 781.685 TL'sinin ise 2014 yılı beyannamesinden mahsup edileceği, şirketinizin kendi bünyesinde bulunan fabrikaları ile devir aldığı fabrikaların teknolojik yapılarının eski olması, yatırım maliyetlerinin yüksek olması, yatırımları karşılayabilecek işletme sermayesinin yetersiz olması nedeniyle şirketinizin faaliyetlerini sürdürebilmesinin güç hale geldiği, bu nedenle yönetim kurulunca bir kısım tesislerin kiraya verilmesinin karara bağlandığı belirtilerek; bu kiralama işlemleri nedeniyle 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun zarar mahsubu maddesine göre mahsup edilen ve takip eden yıllarda mahsup edilecek birleşmeden dolayı devreden zararların mahsubunun yapılıp yapılamayacağı hususunda Defterdarlığımız görüşü sorulmaktadır.

…

Sonuç: şirketiniz tarafından 2012 yılında aktif ve pasifiyle birlikte kül halinde devralınan şirketlerin, son beş yıla ilişkin kurumlar vergisi beyannamelerini kanuni süresinde vermiş olmaları ve devralan kurumunuzca bu şirketlerin faaliyetlerinin devrin meydana geldiği hesap döneminden itibaren en az beş yıl süreyle devam ettirilmesi şartıyla, devralınan şirketlerin devir tarihi itibarıyla öz sermaye tutarlarını geçmeyen zararlarının, şirketinizce kurumlar vergisi matrahının tespitinde indirim konusu yapılması mümkündür.

Ancak, devraldığınız şirketlere ait fabrikaların faaliyetlerinin, devrin meydana geldiği hesap döneminden itibaren en az beş yıl süreyle şirketiniz tarafından devam ettirilmeyip, teknolojik yapılarının eski olması, yatırım maliyetlerinin yüksek olması, yatırımları karşılayabilecek işletme sermayesinin yetersiz olması gibi nedenlerle bu fabrikaların kiraya verilmesi işlemi, devralınan şirketlerin faaliyetlerinin arızi hale getirilerek kısmen durdurulması veya sona erdirilmesi anlamına geleceğinden, bu durumda (fabrikaların faaliyetlerine kiracılar tarafından devam edilse dahi), 2012 ve müteakip yıllarda yersiz zarar mahsubu nedeniyle zamanında tahakkuk ettirilmeyen vergiler için de vergi ziyaı doğmuş olacaktır. (24.05.2016 tarih ve 19174029-010.01-15 sayılı özelge)

Konu-20: Sermaye Düzeltmesi Enflasyon Olumlu Farklarının Dönem Zararından Mahsubu

Talep: İlgide kayıtlı özelge talep formunuzda, şirketinizin tasfiyeye gireceği, tasfiye dönemindeki bilançosunun özsermaye hesaplarında "sermaye" ve "sermaye düzeltmesi enflasyon olumlu farkları" hesaplarının alacak bakiyesi, "dönem zararı" hesabının ise borç bakiyesi vereceği belirtilerek, şirketinizin tasfiye sürecinde, alacak bakiye veren "sermaye düzeltmesi enflasyon olumlu farkları" hesabını borç bakiye veren "dönem zararı" hesabına mahsup etmesi durumunda mahsup edilen tutarın kurumlar vergisine ve kar dağıtımı stopajına tabi olup olmayacağı hususlarında Başkanlığımız görüşü istenilmektedir.

…

Sonuç: Vergi Usul Kanununun mükerrer 298 inci ve geçici 25 inci maddeleri hükümleri, öz sermaye kalemlerine ait enflasyon farklarının düzeltme sonucu oluşan geçmiş yıl zararına mahsup edilebileceğine ilişkin olup, her iki maddede de cari dönem zararının, öz sermaye kalemlerine ait enflasyon farkları ile mahsup edilebileceğine ilişkin herhangi bir hüküm bulunmamaktadır. Bu nedenle, cari döneme ait zararın, öz sermaye kalemlerine ait enflasyon farkları ile mahsup edilmesi halinde bu hususun başka bir hesaba nakledilme addedilmek suretiyle, söz konusu işlemlerin yapıldığı dönemin kazancı ile ilişkilendirilmeksizin vergiye tabi tutulması gerekmektedir. (17.06.2020 tarih ve 38418978-125[6-18/43]-E.158697 sayılı özelge)

Konu-21: Hasılat Esaslı Kazanç Tespiti Beyanında Geçmiş Yıl Zararlarının Mahsup Edilip Edilmeyeceği Hk.

Talep: İlgide kayıtlı özelge talep formunuzun incelenmesinden; özel halk otobüsü ile şehir içi yolcu taşıma işi ile iştigal ettiğiniz, 193 Sayılı Gelir Vergisi Kanununun "Hasılat esaslı kazanç tespiti" başlıklı 113 üncü maddesinde belirtilen şartları sağlayarak 1/1/2020 tarihinden itibaren hasılat esaslı kazanç tespiti uygulamasına geçtiğiniz belirtilerek, vergiye tabi kazancınızın tespitinde geçmiş yıl zararlarının mahsup edilip edilmeyeceği hususunda görüş talep ettiğiniz anlaşılmış olup, konu hakkında Başkanlığımız görüşüne aşağıda yer verilmiştir.

…

Sonuç: " Halk Otobüsü/ Otobüs ile yapılan şehir içi ve banliyö yolcu taşımacılığı" faaliyeti dışında başka faaliyetinizin bulunmaması ve söz konusu faaliyetiniz kapsamında hasılat esaslı kazanç tespiti usulünden faydalanmanız nedeniyle vergiye tabi kazancınızın tespitinde elde ettiğiniz hasılatınızdan geçmiş yıl zararlarının mahsup edilmesi mümkün bulunmamaktadır. (05.11.2020 tarih ve 37538499-120[113/2020-1]-E.30657 sayılı özelge)

Konu-22: Mahsup İmkanı Kalmayan Geçmiş Yıl Zararların Durumu

Talep: şirketimizin mahsup imkanı kalmayan geçmiş yıl zararlarının yedek akçeler ile mahsup edilerek bilanço kalemlerinin sadeleştirilmesinin Kurumlar Vergisi Kanunu karşısındaki durumu hakkında Başkanlığımızdan görüş talep edildiği anlaşılmaktadır.

…

Sonuç: geçmiş yıl zararlarının geçmiş yıl kârlarına ve/veya yasal yedeklere mahsup edilmesi işleminde, nakden veya hesaben yapılmış bir ödeme söz konusu olmadığından, bu mahsup işlemi kâr payı dağıtımı olarak değerlendirilmeyecek ve kâr payı dağıtımına bağlı vergi kesintisi yapılmayacaktır. (23.05.2016 tarih ve 71387770-125[9-2016/45]-11 sayılı özelge)

Konu-1: Sermaye Arıtımı ile Satın Alınan Arazinin Sonradan Satılması Halinde Uygulamadan Yararlanma

Talep: Şirketinizin X tarihinde nakdi sermaye artırımı yaptığı ve söz konusu kararın Y tarihinde Ticaret Sicil Gazetesinde ilan edildiği, sermaye artırımı işleminden sonra arazi satın aldığı ve şirket aktifine kaydedildiği, bu arazinin bir bölümünün sonradan satıldığı belirtilerek nakdi sermaye artırımından sonra satın alınan arazinin bir bölümünün daha sonraki bir tarihte satılması durumunda satılan kısma isabet eden tutarla sınırlı olmak üzere Kurumlar Vergisi Kanununun 10 uncu maddesinin birinci fıkrasının (ı) bendi kapsamındaki nakdi sermaye artışında faiz indirimi uygulamasından arazinin satıldığı dönemden itibaren yararlanıp yararlanamayacağınız hususunda Başkanlığımızdan görüş talep edilmektedir.

…

Sonuç: X tarihinde gerçekleştirdiğiniz nakdi sermaye artırımı dolayısıyla Kurumlar Vergisi

Kanununun 10 uncu maddesinin birinci fıkrasının (ı) bendinde yer alan hükümler ile 1 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinin "10.6. Sermaye artırımında indirim" başlıklı bölümünde yer alan şartların sağlanması kaydıyla söz konusu indirimden yararlanmanız mümkün bulunmaktadır. Diğer taraftan, nakden artırılan sermaye ile satın almış olduğunuz araziye tekabül eden tutar için nakdi sermaye indiriminden faydalanmanız mümkün olmayıp, söz konusu arazinin daha sonraki bir tarihte satılarak nakde çevrilmesi durumunda da arazinin satın alma bedeline tekabül eden tutar için söz konusu indirimden faydalanmanız mümkün değildir. (30.11.2023 tarih ve 38418978-125[10-18/7]-554597 sayılı özelge)

Konu-2: Kar Dağıtımından Sonra Yapılan Sermaye Artırımının İndirimden Yararlanıp Yararlanamayacağı Hk.

Talep: İlgide kayıtlı özelge talep formunuzda, kar dağıtımı yapıldıktan sonra bu karların kullanılması suretiyle yapılan nakit sermaye artırımlarının, Kurumlar Vergisi Kanununun 10/1-ı maddesinde belirtilen indirim hakkından yararlanıp yararlanamayacağı hususunda Başkanlığımız görüşü talep edilmiştir.

…

Sonuç: Bilançoda yer alan öz sermaye kalemlerinin sermayeye eklenmesi suretiyle gerçekleştirilen nakdi sermaye artırımları dolayısıyla Kurumlar Vergisi Kanununun 10 uncu maddesinin birinci fıkrasının (ı) bendinde düzenlenen indirim uygulamasından faydalanılması mümkün olmadığından, şirket karının önce ortaklara dağıtılıp daha sonra da tekrar şirkete sermaye olarak konulması işlemi dolayısıyla ve dağıtılan bu kar payı tutarıyla sınırlı olmak üzere bu indirim uygulamasından yararlanmanız mümkün değildir. (09.05.2017 tarih ve 93767041-125[102016/1]-15256 sayılı özelge)

Konu-3: Devir Olan Şirkete Ait Geçmiş Yıl Zararları Ve Nakdi Sermaye Artışından Kaynaklı Faiz İndiriminin Mahsubu

Talep: İlgide kayıtlı özelge talep formu ve eki dilekçede, gayrimenkul projelerine danışmanlık, her türlü inşaat taahhüt işleri, gayrimenkul alım, satım ve kiralama faaliyeti ile iştigal eden şirketinizin … Vergi Dairesi Müdürlüğünün …vergi kimlik numarasında kayıtlı … A.Ş. ile tüm aktif ve pasifleri devralmak suretiyle birleştiği belirtilerek münfesih …A.Ş.'nin geçmiş yıllar zararları ile nakdi sermaye artışı nedeniyle hesaplanan ancak matrah yetersizliği nedeniyle indirim konusu yapılamayarak sonraki yıllara devreden faiz indirim tutarının, birleşme işleminin tescili sonrasında şirketinizce kurum kazancının tespitinde dikkate alıp alınamayacağı hususunda Başkanlığımız görüşü talep edilmektedir..

…

Sonuç: Şirketinizce Kurumlar Vergisi Kanununun 19 ve 20 nci maddeleri kapsamında devralınan … A.Ş.'nin son beş yıla ilişkin kurumlar vergisi beyannamelerinin kanuni süresinde verilmiş olması ve bu şirketin faaliyetine devrin meydana geldiği hesap döneminden itibaren en az beş yıl süreyle devralan şirketinizce devam edilmesi kaydıyla, devralınan şirketin devir tarihi itibarıyla öz sermaye tutarını geçmeyen zararlarının kurumlar vergisi matrahının tespitinde şirketinizce indirim konusu yapılması mümkün bulunmaktadır.

Ancak, devralınan kurumun faaliyetinin söz konusu 5 yıllık süre içinde arızi hale getirilerek kısmen durdurulması veya sona erdirilmesi halinde, zarar mahsubu uygulamasından yararlanılması mümkün olmayacağından ve şartların ihlali halinde zarar mahsubu olanağı ortadan kalkacağından gerekli düzeltme işlemi yapılarak, yersiz zarar mahsubu nedeniyle zamanında tahakkuk ettirilmeyen vergiler için vergi ziyaı doğacağı tabiidir.

Ayrıca, şirketinizce Kurumlar Vergisi Kanununun 19 ve 20 nci maddeleri kapsamında devralınan … A.Ş. tarafından kazanç yetersizliği nedeniyle yararlanılamayarak sonraki dönemlere devreden nakdi sermaye artışından kaynaklanan faiz indirimi tutarlarının, anılan Kanunun 10 uncu maddesinin birinci fıkrasının (ı) bendi hükümlerine uygun olarak hesaplanmış olması kaydıyla, devralan kurumunuzun kurumlar vergisi matrahının tespitinde dikkate alınması mümkün bulunmaktadır. (01.10.2019 tarih ve 62030549-125[19-2018/324]-809602sayılı özelge)

Konu-4: Ortaklar Cari Hesabında İzlenen Tutarların Sermayeye Eklenmesi

Talep: İlgide kayıtlı özelge talep formunda, pamuk ipliği imalatı ile iştigal ettiğiniz, yatırım teşvik belgesi kapsamında gerçekleştirilen yatırımların finansmanı amacıyla sermayeye eklenmek üzere 14/09/2015 tarihinde ortaklar tarafından şirket banka hesabına nakden yatırılan … TL'nin ortaklar cari hesabında izlenerek 14/04/2016 tarihinde sermayeye eklendiğinden bahisle sermayeye eklenmiş olan söz konusu tutar için sermaye eklendiği tarihten itibaren 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 10 uncu maddesinin birinci fıkrasının (ı) bendi kapsamında nakit sermaye indiriminden yararlanıp yararlanamayacağınız hususunda Başkanlığımız görüşü talep edilmektedir.

…

Sonuç: Buna göre, bilanço içi kalemlerin birbiri içinde mahsubu şeklinde gerçekleşen sermaye artışları dolayısıyla Kurumlar Vergisi Kanununun 10 uncu maddesinin birinci fıkrasının (ı) bendinde düzenlenen indirim uygulamasından faydalanılması mümkün bulunmamakta olup ortaklar cari hesabında izlenen tutarlar kullanılmak suretiyle gerçekleştirmiş olduğunuz söz konusu sermaye artırımı işlemi nedeniyle anılan indirim uygulamasından yararlanmanız mümkün değildir. (12.01.2018 tarih ve B.07.1.GİB.4.38.15.01-125[10-2017/20-318]-2836sayılı özelge)

Konu-5: Stok Affı Nedeniyle "525-Sermaye Yedeği" Hesabında Biriken Tutarların Ortaklara Ödenmesi Ve Akabinde Sermaye Artırımında Bulunulması

Talep: Şirketinizin 7326 sayılı Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırılması ile Bazı

Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına İlişkin Kanunun 6 ncı maddesi hükmüne göre işletmede mevcut olduğu halde kayıtlarda yer almayan emtialarla ilgili ……. TL tutarında stok beyanında bulunduğu,

- Söz konusu tutarın … hesap dönemi yasal defterlerinize önce "153-Ticari Mallar" hesabına borç, "525-Sermaye Yedeği" hesabına alacak kaydedildiği, daha sonra "525-Sermaye Yedeği" hesabına borç "331-Ortaklara Borçlar" hesabına alacak kaydının yapıldığı ve bu hesaba alacak kaydedilen tutarın … tarihinden …… tarihine kadar muhtelif tarihlerde şirket ortağına nakden ödendiği, - Şirketinizin beklenti dışı artan enflasyon ve döviz kurları nedeniyle ….. TL tutarında ek sermayeye ihtiyacı olduğu, bu amaçla şirketinizin esas sermayesini …… TL den …..TL 'ye yükseltilmesine … tarihli genel kurulda karar verildiği, söz konusu sermaye artışının … tarihli ve …Sayılı Türkiye Ticaret Sicil Gazetesinde tescil ve ilan olduğu, şirketinizin …. TL tutarındaki nakdi sermaye artışının pay sahibinin stok beyanı karşılığında şirketten tahsil ettiği tutarlardan … ve …. tarihlerinde şirketin banka hesabına yaptığı havaleler yoluyla nakden karşılandığı,

- …. TL tutarındaki nakdi sermaye artışı sonucunda şirketinizin 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 10 uncu maddesinin birinci fıkrasının (ı) bendinde düzenlenen nakdi sermaye artışında faiz indirimden yararlanıp yararlanamayacağı hususunda Başkanlığımız görüşü istenilmiştir..

…

Sonuç: Kurumlar Vergisi Kanununun 10 uncu maddesinin birinci fıkrasının (ı) bendinde düzenlenen indirim uygulaması ile sermaye şirketlerinde nakit artırılan sermaye üzerinden hesaplanan faizin kurumlar vergisi matrahından indirilerek sermaye artışının teşvik edilmesi amaçlanmış olup, 7326 sayılı Kanunun 6 ncı maddesi kapsamında "525-Sermaye Yedeği" hesabına aktarılan tutarın ortaklara olan borçların ödenmesinde kullanılması ve ödenen bu tutarın ortağınız tarafından sermaye artırımı kapsamında şirkete tekrar aktarılması işlemi bilanço içi kalemlerin sermayeye eklenmesi suretiyle gerçekleştirilen sermaye artışı olarak değerlendirileceğinden söz konusu indirim uygulamasından faydalanmanız mümkün bulunmamaktadır. (01.03.2023 tarih ve 79690095-125[4-2022-120-22]-22361 sayılı özelge)

Konu-6: Emisyon Primi Tutarlarının Nakdi Sermaye Artışında Dikkate Alınıp Alınmayacağı

Talep: Şirketinizin 28/09/2021 tarihinde şirketin özkaynak yapısını güçlendirmek için emisyon primli olarak nakden sermaye artışı yaptığı belirtilerek, nakdi sermaye artışı kapsamında indirime konu edilecek tutarın hesaplamasında, emisyon primi tutarının hesaplamaya dahil edilip edilmeyeceği hususunda bilgi talep ettiğiniz anlaşılmakta olup, konuya ilişkin Başkanlığımız görüşü aşağıda açıklanmıştır..

…

Sonuç: Sermaye olarak tescil edilmeyen emisyon primleri üzerinden, Kurumlar Vergisi Kanununun 10 uncu maddesinin birinci fıkrasının (ı) bendi uyarınca nakdi sermaye indirimi hesaplanması mümkün değildir. Ayrıca, şirketiniz tarafından emisyon primlerinin daha sonra sermayeye ilave edilmesi durumunda da sermayeye eklenmesi işlemi, bilançoda yer alan öz sermaye kalemlerinin sermayeye eklenmesi mahiyetinde olduğundan, söz konusu artış nedeniyle nakdi sermaye artışı indiriminden faydalanılması mümkün bulunmamaktadır. (26.10.2022 tarih ve 62030549-125[10-2021]-1239258 sayılı özelge)

Konu-7: Nakdi Sermaye Artırımı Yapan Şirketin Nevi Değişikliği.

Talep: İlgide kayıtlı özelge talep formunuzda, … vergi kimlik numaralı … unvanlı şirketinizin … tarihinde nev'i değişikliği yaparak … vergi kimlik numarası ile … unvanı ile faaliyetine devam ettiği, …. dönemine ait kurumlar vergisi beyannamesinin Sanem Plastik Makine İthalat İhracat Sanayi ve Ticaret Ltd. Şti. tarafından kanuni süresi içinde beyan edildiği, 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunun 10 uncu maddesinin birinci fıkrasının (ı) bendinde yer alan nakdi sermaye indirimi ile ilgili "Türkiye Cumhuriyet Merkez Bankası tarafından indirimden yararlanılan yıl için en son açıklanan "Bankalarca açılan TL cinsinden ticari kredilere uygulanan ağırlıklı yıllık ortalama faiz oranı" dikkate alınarak" denildiğinden ve yılın son faiz oranı TCMB tarafından henüz açıklanmadığından önceki yıllardan yapılan nakit sermaye artışı nedeniyle hak edilen nakdi sermaye indiriminden yararlanılamadığı belirtilerek, önceki yıllarda yapılan nakit sermaye artışı nedeniyle kullanılması gereken nakdi sermaye indiriminin; 01.01.2021-02.08.2021 tarihleri için verilen Sanem Plastik Makine İthalat İhracat Sanayi ve Ticaret Ltd. Şti.'ne ait kurumlar vergisi beyannamesinde mi kullanılacağı; kullanılamayacak ise, nev'i değişikliği sonrası Sanem Plastik Sanayi ve Ticaret A.Ş. tarafından (nakdi sermaye indirimi tüm yılı kapsayacak şekilde) 01.01.2021-31.12.2021 hesap dönemi için mi yoksa 02.08.2021-31.12.2021 dönemi için mi kullanılacağı hususunda Başkanlığımız görüşü talep edilmektedir.

…. Sonuç: …'nin nakdi sermaye artırımına ilişkin önceki yıllarda hesapladığı ancak kazanç yetersizliği nedeniyle yararlanamadığı kısmının nev'i değişikliği nedeniyle … dönemine ilişkin olarak vermiş olduğu beyannamede dikkate alması mümkün bulunmaktadır.

Diğer taraftan, nev'i değişikliği sonucunda limited şirketin mükellefiyeti ile ilgili bütün yükümlülükleri külli halefiyet suretiyle anonim şirkete geçeceğinden ve devredilen kurum, faaliyetini bir anlamda devralan kurum olan anonim şirket bünyesinde sürdüreceğinden, Kurumlar Vergisi Kanununun 10 uncu maddesinin birinci fıkrasının (ı) bendi hükümleri ve 1 seri no.lu

Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinde yapılan açıklamalar çerçevesinde, devraldığınız şirketin nakdi sermaye artırımına ilişkin hesapladığı ve nev'i değişikliği dolayısıyla vermiş olduğu kıst dönem beyannamesinde de kazanç yetersizliği nedeniyle yararlanamadığı nakdi sermaye artışı indirimi ile … ve müteakip yıllarda devralan şirketinizce hesaplanacak nakdi sermaye artırımına indirimlerinin, devralan şirketinizin kurumlar vergisi beyannamesinde kurumlar vergisi matrahının tespitinde dikkate alınması mümkün bulunmaktadır. (02.01.2023 tarih ve 84098128-125[102021/10]-1027 sayılı özelge)

Konu-8: Gelir Vergisi Kanunun Geçici 93 üncü Maddesi Kapsamında Bildirilen ve Sermaye Eklenen Nakit Varlıkların İndirim Konusu Yapılıp Yapılamayacağı

Talep: Şirketiniz tarafından Gelir Vergisi Kanununun geçici 93 üncü maddesi kapsamında yurt içinde bulunan nakit varlıkların bankaya yatırılarak bildirime konu edildiği ve "549-Özel Fonlar" Hesabına kayıt edildiği, daha sonra şirket genel kurulunca bu hesaptaki tutarın bir kısmının sermayeye eklendiği ve ticaret sicilinde tescil ettirildiği belirtilerek, bahse konu tutarların Kurumlar Vergisi Kanununun 10 uncu maddesi kapsamında nakdi sermaye artışı indiriminden yararlanıp yararlanmayacağı hususunda Başkanlığımız görüşü sorulmaktadır.

….

Sonuç: Bilançoda yer alan öz sermaye kalemlerinin sermayeye eklenmesinden kaynaklanan sermaye artışları dolayısıyla Kurumlar Vergisi Kanununun 10 uncu maddesinin birinci fıkrasının (ı) bendinde düzenlenen indirim uygulamasından faydalanılması mümkün olmadığından, 193 sayılı Kanunun geçici 93 üncü maddesi hükmü kapsamında "549-Özel Fonlar" hesabında takip edilen tutarların genel kurul kararıyla sermayeye eklenmesi dolayısıyla söz konusu indirim uygulamasından faydalanmanız mümkün değildir (12.06.2023 tarih ve 18008620125[2022-721-9]-68907 sayılı özelge)

Konu-9: Artırılan Sermaye Tutarının Başka Şirkete Sermaye Olarak Tahsisi ve Sermayenin Sonradan Geri Çekilmesi

Talep: İlgide kayıtlı özelge talep formu ve eklerinin incelenmesi neticesinde; … tarihinde tescil edilen karar ile … TL tutarında sermaye artırımında bulunduğunuz, söz konusu sermaye artırımının tamamının şirket ortağı tarafından tescilden önce nakden ödendiği, …. TL'lik tutardan … TL'nin bağlı ortaklığınız olan …..'ye sermaye olarak konulduğunu, bu tutarın 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 10 uncu maddesinin birinci fıkrasının (ı) bendi kapsamında indirim hesaplamasında dikkate alınmadığını ve bağlı ortaklığınız …'nin … tarihinde tescil edilen karar ile … TL sermaye azaltımında bulunarak şirketinizin payına isabet eden kısmı olan … TL'nin … tarihinde şirketinize nakden geri ödendiği belirtilerek; bu tutarla ilgili olarak nakdi sermaye artışından kaynaklanan faiz indiriminden yararlanıp yararlanılmayacağı hususunda bilgi talep edildiği anlaşılmakta olup konu hakkında Başkanlığımız görüşü aşağıda açıklanmıştır.

…

Sonuç: Şirketinizin … yılında ticaret siciline tescil edilen … TL tutarındaki nakdi sermaye artırımının, bağlı ortaklığınız …'ye sermaye olarak konulan … TL'lik kısmı için indirim oranının %0 olarak uygulanması gerekmektedir.

Öte yandan, bağlı ortaklığınız …'nın sermaye azaltımına karar vermesi nedeniyle sermaye azaltımı sonucu, ortaklık payınıza istinaden şirketinize geri ödenen … TL için ödeme tarihi (…) itibarıyla, diğer şartların da sağlanması kaydıyla, nakdi sermaye artışından kaynaklanan faiz indirimi uygulamasından yararlanmanız mümkün bulunmaktadır. (05.08.2022 tarih ve 62030549125[10-2021/]-872665 sayılı özelge)

Konu-10: Sermaye Artışının Nakden Karşılanması, Ortağın Bilanço Yapısı

Talep: Şirketiniz ortağı … A.Ş.'nin şirketinizde nakit sermaye (60 TL) artırımı yaptığı, bu sermaye artırımının Kurumlar Vergisi Kanununun 10/ı maddesi kapsamında değerlendirilirken, örneğin … A.Ş.'nin bilançosunda menkul kıymet (banka) gibi mevcutları 100 TL olup, aktif toplamı 100 TL olduğu, borçlar 50 TL, özkaynak 50 TL olup, pasif toplamının 100 TL olduğu söz konusu sermaye artışının şirket mevcutlarından sağlandığı, bu durumda … A.Ş. tarafından artırılan 60 TL sermayenin, sermaye artırımı indiriminden yararlanıp yararlanmayacağı hususunda bilgi verilmesi talep edilmektedir..

…

Sonuç: Şirketinizin ortağı olan … A.Ş.'nin şirket mevcutlarından sağlayarak şirketinizde yaptığı nakit sermaye artırımının; Kurumlar Vergisi Kanununun 10 uncu maddesinin birinci fıkrasının (ı) bendi hükmü ile 1 seri no.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinin "10.6. Sermaye artırımında indirim" başlıklı bölümünde yer alan açıklamalar çerçevesinde ve diğer şartların da sağlanması kaydıyla indirime konu edilmesi mümkündür. Öte yandan, ortaklarca veya Kurumlar Vergisi Kanununun 12 nci maddesi kapsamında ortaklarla ilişkili olan kişilerce kredi kullanılmak veya borç alınmak suretiyle gerçekleştirilen sermaye artışları dolayısıyla indirimden faydalanılamayacağı tabiidir. (13.03.2019 tarih ve B.07.1.GİB.4.27.40.01-125[17-515-78]-17126 sayılı özelge)

Konu-11: Şirket Kuruluşuyla İlgili Sermaye Ödemesinin Tescil Tarihinden Sonra Bankaya Yatırılması Durumunda İndirimden Yararlanılması Hk.

Talep: ... Vergi Dairesi Müdürlüğünün ... vergi kimlik numaralı mükellefi olduğunuz,

Şirketinizin 2019/… ayında kurulduğu, kuruluşla ilgili sermaye ödemesinin ana sözleşmedeki "24 ay içerisinde ödenir" açıklamasına göre 2021/… ayında şirketin banka hesabına yatırıldığı belirtilerek, nakit sermaye indirimi uygulamasından, hangi hesap dönemi itibarıyla yararlanılacağı hususunda bilgi talep edildiği anlaşılmakta olup konu hakkında Başkanlığımız görüşleri aşağıda açıklanmıştır..

…

Sonuç: …/2019 tarih ve … sayılı Türkiye Ticaret Sicil Gazetesi'nin tetkikinden, şirketiniz sermayesinin …TL değerinde … paya ayrılmış toplam … TL değerinde olduğu ve şirketin tescilini izleyen 24 ay içerisinde ödeneceği anlaşılmıştır.

Bu hüküm ve açıklamalara göre, taahhüt edilen sermayeye ilişkin olarak nakden ödemenin, şirketin ticaret siciline tescil edildiği tarihten itibaren 24 ay sonra ilgili banka hesabına yatırılmış olması dolayısıyla, şirketin banka hesabına yatırılma tarihi olan 2021/… ayı esas alınarak söz konusu indirim uygulamasından yararlanılması mümkün bulunmaktadır. (25.10.2022 tarih ve 62030549-125[10-2021/84]-1239144 sayılı özelge)

Konu-12: Özel Hesap Döneminin Değişmesi Halinde Uygulamadan Yararlanma Talep: şirketinizin …. tarihinde nakdi sermaye artırımında bulunduğu, … özel hesap dönemini kullanmakta iken, yurt dışında bulunan ana ortağınızın hesap dönemine uyum sağlamak için, Gelir İdaresi Başkanlığından alınan izin yazısı sonucunda …. tarihinden itibaren ….. özel hesap dönemine geçtiği ve bu nedenle ... tarihleri arasında bir aylık kıst hesap döneminin oluştuğu belirtilerek;

- … kıst hesap döneminde nakdi sermaye indiriminden faydalanılıp faydalanılamayacağı, faydalanılacak ise bu oranın hesabında dikkate alınacak faiz oranının ne olacağı,

- 7417 sayılı Kanun ile nakdi sermaye indirimine getirilen 2022 yılı dahil olmak üzere beş hesap dönemi sınırlamasında 2022 takvim yılındaki kıst hesap döneminin dikkate alınıp alınamayacağı,

- Nakdi sermaye indiriminden … tarihinde sona erecek hesap döneminde de yararlanma hakkınızın bulunup bulunmadığı hususlarında Başkanlığımız görüşü sorulmuştur ….

Sonuç: … tarihinden önce …. özel hesap döneminde nakdi sermaye artırımı yapan şirketinizin diğer şartları da sağlanması halinde, 2022 yılına ilişkin hesap dönemi dahil olmak üzere 5 hesap dönemi nakdi sermaye artırımında faiz indirimine ilişkin düzenlemeden faydalanması mümkün bulunmaktadır.

Diğer taraftan, özel hesap dönemi değişikliği nedeniyle oluşan …. bir aylık kıst dönem için, 2022/Eylül sonu itibarıyla TCMB tarafından en son açıklanan ticari krediler faiz oranına göre bir aylık, 2023 ve sonraki takvim yıllarında biten hesap dönemleriniz için ise, ilgili yılların Eylül sonu itibarıyla TCMB tarafından en son açıklanan ticari krediler faiz oranlarına göre yıllık olarak indirim hesaplanacaktır.

Söz konusu nakdi sermaye indiriminin en son … özel hesap döneminde uygulanabileceği tabiidir (04.07.2023 tarih ve 64597866-125-13307 sayılı özelge)

Konu-13: Uygulama Kapsamında Pasif Nitelikli Gelirler

Talep: Şirketinizin 3996 sayılı Kanun kapsamında X Otoyol projesini yürütmekte olduğu ve yatırım süreci çerçevesinde faaliyetlerini sürdürdüğü, şirketinizin taahhütlerini yerine getirmek üzere demir malzemesi aldığı ve bunu proje kapsamında kullandığı, yapım süreci kapsamında demir malzemesinin bir kısmının hurda olarak ayrıldığı, hurda olarak ayrılan demirin ise daha sonra mevzuat çerçevesinde lisanslı hurda alıcılarına satıldığı belirtilerek, hurda olarak ayrılan demirin satışından (hurda satışının) elde edilecek gelirin pasif nitelikli gelir olarak dikkate alınıp alınmayacağı hususunda Başkanlığımız görüşü talep edilmektedir

…

Sonuç: Şirketinizin X Otoyol projesini yürütmek amacıyla satın aldığı demir malzemesinin bir kısmının hurda olarak satılması nedeniyle elde edilen kazanç, Kurumlar Vergisi Kanununun 10 uncu maddesinin birinci fıkrasının (ı) bendi uygulaması açısından pasif nitelikli gelir olarak dikkate alınmayacaktır. (09.05.2023 tarih ve 38418978-125[10-2022/12]-199185 sayılı özelge) Konu-14: Bağlı Menkul Kıymetler, Bağlı Ortaklıklar Ve İştirak Paylarının

Hesaplanmasında Sermaye Artışının Yapıldığı Yılın Bilançosunun Mu, Yoksa İndirimden Yararlanılacak Yılın Bilançosunun Mu Dikkate Alınacağı

Talep: Şirketinizin … yılında sermayesini … TL'den … TL'ye artırdığı, bu tutarın tamamının nakit olarak karşılandığı, sermaye artışının yapıldığı 2018 yılında bilançonuzda; aktif toplamı … TL iken, iştirakler ve bağlı ortaklıklar toplamının … TL olduğu, sermaye artışının yapıldığı dönemde aktif toplamının %...'ünün iştirak ve bağlı ortaklıklar paylarından oluştuğu, …1 tarihli şirket bilançosunda iştirak ve bağlı ortaklık paylarınızın aktif toplamınızın %...'sinden az olduğunun görüldüğü belirtilerek, nakdi sermaye artışından kaynaklanan faiz indiriminden yararlanabilmek için sermaye artışının yapıldığı yılın bilançosunun mu, yoksa indirimden yararlanacağınız yılın bilançosunun mu dikkate alınarak aktif toplamı-iştirak ve bağlı ortaklıklar payları karşılaştırmasının yapılacağı hususunda Başkanlığımız görüşü talep edilmektedir..

…

Sonuç: Şirketinizin 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 10 uncu maddesinin birinci fıkrasının (ı) bendi hükümleri ve 1 seri no.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinde yapılan açıklamalar çerçevesinde, anılan madde hükümlerinin uygulanması sırasında bağlı menkul kıymetler, bağlı ortaklıklar ve iştirak paylarının aktif toplamı içindeki paylarının hesabında indirimden yararlanılacak yılın bilançosunun dikkate alınarak indirimden faydalanılıp faydalanılamayacağı değerlendirilecektir.

Buna göre, … yılında nakden artırılan şirketiniz sermayesine ilişkin olarak indirimden faydalanmanız mümkün olmakla birlikte, Şirketinizin … yılı bilançosunda yer alan iştirak ve bağlı ortaklık paylarının aktif toplamınızın %...'sinden fazlasına tekabül etmesi nedeniyle indirim oranının %0 olarak uygulanması gerekmektedir.

Öte yandan, … yılında nakdi sermaye artışından kaynaklanan faiz indirimi hesabında şirketinizin … yılı bilançosunda yer alan bağlı menkul kıymetler, bağlı ortaklıklar ve iştirak paylarının aktif toplamınıza oranı dikkate alınacağından, bu oranın %...'nin altına düşmesi durumunda … hesap dönemi için söz konusu indirimden yararlanmanız mümkün bulunmaktadır. (08.01.2023 tarih ve 84098128-125[10-2022/1]-34203 sayılı özelge)

Konu-15: Yatırım Teşvik Belgesi Kapsamında Alınan Makine Ve Teçhizat İçin 25 Puan Artırımlı Nakdi Sermaye Artışı İndirimi Uygulamasından İzleyen Yıllarda da Yararlanılması

Talep: İlgide kayıtlı özelge talep formunda;

- Şirketinizin …/Mayıs ayında ….. TL nakit sermaye artırımına gittiği, bu tutarın ….. TL'sinin yatırım teşvik belgesi kapsamında makine ve teçhizat alımında kullanıldığı ve 2015/7910 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı uyarınca 25 puan artırımlı nakdi sermaye artışı indiriminden

yararlanıldığı,

- Yatırım teşvik belgesi kapsamında alınan kıymetlerin 2019 yılında da şirketiniz tarafından kullanıldığı ve 2019 yılında sermaye azaltımına gidilmediği

belirtilerek, yatırım teşvik belgesi kapsamında alınan makine ve teçhizat için 25 puan artırımlı nakdi sermaye artışı indirimi uygulamasından 2019 yılı ve ilerleyen yıllarda da yararlanılıp yararlanılmayacağı hususunda Başkanlığımız görüşü sorulmuştur.

…. Sonuç: Buna göre, nakden artırılan sermayenin yatırım teşvik belgesi kapsamındaki makine ve teçhizat alımında kullanılan kısmına ilişkin olarak anılan Karar uyarınca ilave 25 puan uygulamasından, (diğer şartların da sağlanması kaydıyla) nakdi sermaye indiriminden yararlanılan tüm dönemler için faydalanılması mümkündür. (19.12.2022 tarih ve 62030549-125[10-2019/328]1500152 sayılı özelge)

Konu-16: Yatırım Teşvik Belgesi Olan Yatırımların Finansmanında Nakdi Sermaye Artırımından Elde Edilen Kaynağın Kullanılması Hk

Talep: - Şirketiniz ortaklarından … tarafından taahhüt edilen sermayenin tamamının

22.12.2021 tarihinde şirketiniz banka hesabına nakden ödendiği ve 24.12.2021 tarihinde de sermaye artırımının tescil edildiği,

- 21.12.2021 tarihli yönetim kurulu kararı ile de söz konusu nakdi sermaye artırımından sağlanacak kaynağın tamamının, yatırım teşvik belgeli yatırımınıza ilişkin sabit yatırım tutarının finansmanı için kullanılan proje finansman kredisinin erken ödenmesi amacıyla kullanılmasına karar verildiği belirtilerek, 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 10 uncu maddesinin birinci fıkrasının (ı) bendinde yer alan nakdi sermaye indirimi kapsamında yatırım teşvik belgeli yatırımlara tanınan ilave 25 puan indirim hakkından yararlanıp yararlanamayacağınız hususunda Başkanlığımız görüşü talep edilmektedir..

…

Sonuç: Nakdi sermaye artışından sağlanan kaynağın, üretim ve sanayi tesisine yönelik yatırım teşvik belgeli yatırımınızın finansmanında doğrudan kullanılmaksızın, daha önce gerçekleştirilen yatırımın finansmanı için kullanılan kredinin erken ödenmesinde kaynak olarak kullanılması nedeniyle, 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 10 uncu maddesinin birinci fıkrasının (ı) bendinde yer alan sermaye artırımı indirimi kapsamında ilave 25 puan indirim hakkından yararlanmanız mümkün bulunmamaktadır. (20.10.2022 tarih ve 38418978-125[102022/3]-482081sayılı özelge)

Konu-17: Artırılan Sermaye Tutarı İle Fabrika Arsası Alınması

Talep: Şirket ortaklarınızın … tarihinde … TL, … tarihinde … TL olmak üzere toplam …

TL'yi sermaye artırımında kullanılmak üzere ve banka dekontlarında "Sermaye Avansı" açıklaması belirtilmek suretiyle şirketinizin banka hesabına yatırdığı, alınan avansların "Özkaynaklar" grubunda yer alan "Diğer Sermaye Yedekleri" hesabına kayıt edildiği, … tarihli Olağan Genel Kurul Toplantısında … TL sermaye artırımı yapılmasına artırılan sermayenin … TL'sinin sermaye yedeklerinden, geriye kalan … TL'nin ise nakit olarak karşılanmasına karar verildiği, sermaye artırımı işleminin … Ticaret Sicil Müdürlüğünce … tarihinde tescil edildiği ve nakit karşılanacak kısmın … TL'sinin de …ayı içinde şirketin banka hesabına ortaklarca ödendiği, şirketinizin ihtiyaç duyduğu ve üzerine üretim tesisi inşa etmek üzere … tarihinde … TL ihale bedeli ile fabrika arsası satın alındığı, ayrıca sermaye artırımı öncesi ortaklardan alınmış olan "331" ve "431" no.lu hesaplarda izlenen … TL ortaklara borç bulunduğu ve bu tutarın sermayeye eklenmediği belirtilerek ana faaliyet konunuz kapsamında ihtiyaç duyularak üzerine üretim tesisi inşa edilmek üzere fabrika arsası satın alınması ve sermaye artırımı sonrasında şirket ortaklarından alınan borçların şirket ortaklarına ödenmesi durumunda Kurumlar Vergisi Kanununun 10 uncu maddesinin birinci fıkrasının (ı) bendinde düzenlenen sermaye artırımında indirim uygulamasından yararlanıp yararlanamayacağınız hususunda Başkanlığımız görüşü talep edilmektedir..

…

Sonuç: … tarihinde şirketinizce satın alınan fabrika arsasının bedeli yapmış olduğunuz sermaye artırımı tutarından yüksek olduğundan ilgili Bakanlar Kurulu Kararına göre nakdi sermaye artışından kaynaklanan faiz indirimi oranı % 0 olarak uygulanacaktır. (21.09.2022 tarih ve B.07.1.GİB.4.16.16.01-125[ÖZG-18-3]-222340sayılı özelge)

Konu-18: Diğer Sermaye Yedekleri" Hesabında İzlenen Tutarlar

Talep: İlgide kayıtlı özelge talep formunda, şirketinizin borsada işlem gören halka açık sermaye şirketi olduğu, ileride gerçekleştirilecek sermaye artırımı için bazı ortaklar tarafından 24.09.2018 ve 25.09.2018 tarihlerinde 7.560.000,00 TL'nin avans olarak şirket hesabına yatırıldığı, yatırılan tutarın diğer sermaye yedekleri hesabında izlendiği, 20.10.2018 tarihinde şirket tarafından alınan yönetim kurulu kararıyla 32.250.000,00 TL olan ödenmiş sermayenin

64.500.000,00 TL'ye çıkarılmasına karar verildiği ve söz konusu kararın KAP'a bildirildiği, 09.11.2018 tarihinde bedelli sermaye arttırımına ilişkin SPK'ya başvurulduğu ve izahnamenin SPK onayına sunulduğu, SPK'nın … tarih ve … sayılı bülteniyle söz konusu başvurunun ve izahnamenin onaylandığı, 05.02.2019 ve 22.02.2019 tarihlerinde sermaye artırımına ilişkin olarak şirket ortakları tarafından şirketin banka hesabına sermaye ödemesi olarak 24.690.000,00 TL yatırıldığı, 11.03.2019 tarihinde de sermaye artırımının ticaret siciline tescil edildiği, 2018 yılında sermaye artırımı için ortaklar tarafından verilen tutarın SPK onayının gecikmesinden dolayı 2018 hesap döneminde nakit sermaye indirimine konu edilmediği belirtilerek 2019 yılında yapılacak nakit sermaye indirimi uygulamasında, artırılan sermaye tutarı olan 32.250.000,00 TL'nin mi yoksa 2019 takvim yılında sermaye artırımı için yatırılan 24.690.000,00 TL'nin mi esas alınacağı hususunda görüş talep edildiği anlaşılmıştır.

…

Sonuç: 24.09.2018 ve 25.09.2018 tarihlerinde ortaklarınızca sermaye artırım avans ödemesi olarak şirketinizin banka hesabına yatırılan ve yatırıldığı tarihten itibaren şirketinizin bilançosunda "Diğer sermaye yedekleri" hesabında izlenen 7.560.000,00 TL'nin banka hesabınıza yatırıldığı tarihin içinde bulunduğu hesap döneminin sonuna kadar sermaye artırımına ilişkin kararın ticaret siciline tescil ettirilmemesi nedeniyle, söz konusu tutar için Kurumlar Vergisi Kanununun 10 uncu maddesinin birinci fıkrasının (ı) bendi kapsamında indirimden yararlanmanız mümkün değildir. (16.06.2020 tarih ve 46480499-125[2019/906]-E.41915 sayılı özelge) Konu-19: 646-Kambiyo Karı Hesabında Yer Alan Tutarın Pasif Gelir Olarak Mı Yoksa Aktif Gelir Olarak Mı Dikkate Alınacağı

Talep: Şirketinizin … tarihinde boya imalatı ile iştigal etmek üzere kurulduğu, boya imalatının yapılacağı imalathanenin inşaatı ve makine teçhizat alımlarında kullanılmak üzere şirketinizin … tarihinde yatırım teşvik belgesi aldığı ve 1 seri no.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinin "Sermaye artırımında indirim" başlıklı maddesinden yararlanmak istediği ancak ilgili dönem gelir tablosunda 646-Kambiyo Karı hesabında yer alan tutarın pasif gelir olarak mı yoksa aktif gelir olarak mı dikkate alınacağı, 646-Kambiyo Karı hesabı içinde; şirketin esas faaliyeti için sürdürmüş olduğu boya imalathanesinin inşaatı sırasında şirket ortağının taahhüt etmiş olduğu sermaye borcunun bir kısmının döviz olarak ödenmesi ve imalathanenin trafosu ile ilgili olarak bankadan alınmış teminat mektubu için banka tarafından bloke edilen döviz tutarı ile şirketin imalathane inşaatı sırasında tedarikçilerine ödeme yapmak için firmanın sahibi bulunduğu Türk lirası tutarının farklı tarihlerde döviz tutarına dönüştürülmesi sırasında oluşan kur farklarının yer aldığı belirtilerek, bu kur farklarının anılan Tebliğin 10.6.4.2.1. bölümünde belirtilen oran kapsamında değerlendirilip değerlendirilmeyeceği hususunda Başkanlığımızdan görüş talep ettiğiniz anlaşılmıştır.

…

Sonuç: Şirket ortağınızın sermaye taahhüdünü yerine getirmesinden ve banka tarafından bloke edilen dövizin değerlemesinden ortaya çıkan ve esas faaliyet konunuzla ilgili olmayan kur farkı gelirlerinizin; Kurumlar Vergisi Kanununun 10 uncu maddesinin birinci fıkrasının (ı) bendi uygulaması açısından pasif nitelikli gelir olarak dikkate alınması gerekmektedir. (16.06.2020 tarih ve 31435689-125[E.536995-E.127474-E.546138]-E.46196 sayılı özelge)

Konu-20: Sermaye Artırımının Ortakların Alacaklarından Karşılanması Halinde Kurum Kazancında İndirim Konusu Yapılıp Yapılamayacağı Hk.

Talep:... Vergi Dairesi Müdürlüğünün ... vergi kimlik numaralı mükellefi olarak tekstil ürünleri imalatı faaliyetinde bulunduğunuz, … tarihinde gerçekleştirilen genel kurulda şirketinizin sermayesinin ... TL.'den ... -TL'ye çıkarılması kararının alındığı ve bu kararın … tarihinde ticaret sicil gazetesinde tescil ve ilan ettirildiğini ancak şirketin nakit ihtiyacını karşılamak üzere şirket ortağı ... 'dan daha önceki tarihlerde alınan ve "331-Ortaklara Borçlar" hesabında takip edilen borçları için yine bu tarihlerde adı geçen kişiye ödemeler yapıldığı ve ortağın da sermaye artırımı taahhüdüne ait ödemelerini bu dönemde yaptığı belirtilerek sermaye artırımı işleminin Kurumlar Vergisi Kanununun 10 uncu maddesinin birinci fıkrasının (ı) bendi gereği kurum kazancından indirim konusu yapılıp yapılamayacağı hususunda Başkanlığımız görüşü talep edilmektedir.

…

Sonuç: Bu hüküm ve açıklamalara göre, bilanço içi kalemlerin sermayeye eklenmesi suretiyle gerçekleştirilen nakdi sermaye artırımları dolayısıyla Kurumlar Vergisi Kanununun 10 uncu maddesinin birinci fıkrasının (ı) bendinde düzenlenen indirim uygulamasından faydalanılamayacağından, "331-Ortaklara Borçlar" hesabında takip edilen şirket borcunun ortağınıza geri ödenmesi ve ödenen bu tutarın ortağınız tarafından sermaye artırımı dolayısıyla kendisine isabet eden taahhüdün yerine getirilmesinde kullanılması halinde, bu tutarla sınırlı olmak üzere Kurumlar Vergisi Kanununun 10 uncu maddesinin birinci fıkrasının (ı) bendinde düzenlenen indirim uygulamasından faydalanmanız mümkün bulunmamaktadır. (27.01.2020 tarih ve B.07.1.GİB.4.46.15.01-125[10-2017/12]-4307sayılı özelge)

Konu-21: Finansal Piyasaların Yönetimi Konusunda Faaliyet Gösteren Şirketin Nakdi Sermaye Artışı İndiriminde Yararlanamaması

Talep: Şirketinizin finansal piyasaların yönetimi konusunda faaliyet gösterdiği belirtilerek, nakdi sermaye artışı dolayısıyla 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 10 uncu maddesinin birinci fıkrasının (ı) bendi kapsamında sermaye artışının kurumlar vergisi matrahından indirim konusu yapılıp yapılamayacağı hususunda Başkanlığımız görüşü talep edilmektedir.

…

Sonuç: Şirketinizin finans sektöründe faaliyette bulunması nedeniyle, gerçekleştirdiği nakdi sermaye artırımından dolayı Kurumlar Vergisi Kanununun 10 uncu maddesinin birinci fıkrasının (ı) bendinde düzenlenen indirim uygulanmasından faydalanması mümkün bulunmamaktadır. (25.09.2019 tarih ve 62030549-125[10-2018/129]-791475sayılı özelge)

Konu-22: Artırılan Sermaye Tutarı İle Ticari Amaçlı Arsa Alınması

Talep: Şirketinizin her türlü tekstil, konfeksiyon ve deri ürünlerinin yurt içinde ve yurt dışında ihracatını, ithalatını, pazarlamasını, alımını, satımını ve toptan veya perakende ticaretini yapmanın yanında, arsalar almak, bunları parsellemek ve satmak, bu arsalar üzerinde her türlü inşaat yapmak, kat karşılığı arsa almak, parsellemek suretiyle satmak, takas etmek, kat karşılığı inşaat yapmak ve kat karşılığı taşınmazlar vermek gibi inşaat faaliyetleri ile iştigal ettiği, şirketinizin sermayesinin … tarihinde ….-TL, … tarihinde ise ...- TL artırıldığı ve artırılan sermayenin tamamının ortaklar tarafından nakden ödendiği, artırılan bu sermayenin büyük bir kısmı ile iki adet arsa satın alındığı, söz konusu arsalar üzerinde işyerleri ve konutlar yapılıp satılacağı, artırılan bu nakit sermaye nedeniyle Kurumlar Vergisi Kanununun 10/1-ı maddesinde yer alan indirimden, 26.06.2015 tarihli ve 2015/7910 tarihli Bakanlar Kurulu Kararı ile belirlenen %50 genel indirim oranında yararlanıp yararlanamayacağınız hususunda bilgi verilmesi talep edilmektedir.

…

Sonuç: Şirketinizin Kurumlar Vergisi Kanununun 10 uncu maddesinin birinci fıkrasının (ı) bendinde yer alan hükümler ile konuya ilişkin olarak 1 seri no.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinin "10.6. Sermaye artırımında indirim" başlıklı bölümünde yapılan açıklamalar çerçevesinde, nakden artırılan sermayenize ilişkin olarak indirimden faydalanmanız mümkün olup nakden artırılan sermayenin arsaların satın alınmasında kullanılan kısmına ilişkin indirim oranının %0 olarak uygulanması gerekmektedir. (11.03.2019 tarih ve B.07.1.GİB.4.27.40.01-125[17-515113]-16830 sayılı özelge)

Konu-23: Faaliyet Gelirinin Tamamı Kira Gelirinden Oluşan Firmanın Nakdi Sermaye Artırımından Kaynaklanan Faiz İndiriminden Yararlanıp Yararlanamayacağı Talep: İlgide kayıtlı özelge talep formunda, ....... Vergi Dairesi Müdürlüğünün …………..

... vergi kimlik numaralı mükellefi olduğunuz, gayrimenkul alım-satım, kiralama ve inşaat hizmetleri faaliyetinde bulunduğunuz, faaliyet gelirlerinizin tamamının kira gelirlerinden oluştuğu, ana faaliyetiniz olan kiralama hizmetlerinin Şirket faaliyeti ile orantılı sermaye, organizasyon ve personel istihdamı suretiyle yürütüldüğü, 29/07/2015 ve 08/12/2015 tarihlerinde sermaye artırımı yaptığınız, sermaye artırımının kaynağı olarak ortaklarınızın herhangi bir borç veya kredi kullanmadığı, 2015 yılı içerisinde ortakların da Şirketinizden herhangi bir borç veya kredi alımının söz konusu olmadığı belirtilerek nakdi sermaye artırımından kaynaklanan faiz indiriminden yararlanıp yararlanmayacağınız hususunda Başkanlığımız görüşü talep edilmektedir.

…

Sonuç: Söz konusu indirimin uygulanmasında kira gelirleri pasif nitelikli gelir olarak kabul edilecek olup satışa yönelik bina projeleri için mali, teknik ve fiziksel araçların bir araya getirilmesi suretiyle konut veya diğer amaçlı kullanıma yönelik bina projelerinin organize edilmesi faaliyeti ile iştigal eden şirketinizin gelirlerinin %25 veya fazlasının şirket faaliyeti ile orantılı sermaye, organizasyon ve personel istihdamı suretiyle yürütülen ticari, zirai veya serbest meslek faaliyeti dışındaki faiz, kâr payı, kira, lisans ücreti, menkul kıymet satış geliri gibi pasif nitelikteki gelirlerden oluşması halinde nakdi sermaye artışından kaynaklanan faiz indirimi oranı % 0 olarak uygulanacaktır. (04.01.2017 tarih ve 62030549-125[10-2016/223]-2757 sayılı özelge)

Konu-24: Nevi Değişikliğinde Uygulamadan Yararlanma

Talep: Özelge talep formunuzda;

- … firmanızın, … tarihinde tescil edilen kararla … dönüştüğü,

- … tarihinde tescil edilen ve aynı gün Ticaret Sicil Gazetesinde yayımlanan kararla, limited şirketin sermayesinin nakdi olarak artırımının taahhüt edildiği ve şirket ortağının … tarihine kadar sermaye taahhüdünün bir kısmını gerçekleştirdiği, kalan tutarın ise … tarihinden sonra ödenmeye devam ettiği,

- … dönemine ilişkin kıst dönem kurumlar vergi beyannamesi düzenlendiği ve bu beyannamede nakdi sermaye indiriminden faydalanılmadığı

belirtilmiş olup, nevi değişikliği tarihinden önce ve sonra ödenen sermaye taahhütlerini dikkate alarak, … şirketinizin 2022 yılı kurumlar vergisi beyannamesinde nakdi sermaye indiriminden yararlanıp yararlanamayacağı hususunda Başkanlığımız görüşü sorulmuştur.

…

Sonuç: Buna göre, … şirketin kıst dönemi için hesapladığı nakdi sermaye indirimini, tür değişikliği nedeniyle vermiş olduğu kıst dönem beyannamesinde dikkate alması gerekmekte olup, kıst dönem beyannamesinde kazanç yetersizliği nedeniyle indirim konusu yapılamayan tutar, … şirketin kurumlar vergisi matrahının tespitinde dikkate alınabilecektir. Yararlanılacak nakdi sermaye tutarı ise tür değişikliği öncesi … şirketin, tür değişikliği sonrası da … şirketinizin banka hesaplarına yatırıldığı tarihler dikkate alınarak hesaplanacaktır.

Diğer taraftan, nev'i değişikliği sonucunda … şirketin mükellefiyeti ile ilgili bütün yükümlülükleri külli halefiyet suretiyle … şirkete geçeceğinden ve nevi değiştiren kurum, faaliyetini bir anlamda …. şirket bünyesinde sürdüreceğinden, Kurumlar Vergisi Kanununun 10 uncu maddesinin birinci fıkrasının (ı) bendi hükümleri ve 1 seri no.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinde yapılan açıklamalar çerçevesinde, nev'i değişikliğinin gerçekleştiği hesap dönemini takip eden dört hesap dönemi boyunca tür değiştiren … şirketin taahhüdü kapsamında yapılan nakdi sermaye artışları için …. şirketinizin kurumlar vergisi beyannamesi üzerinde nakdi sermaye artışı indiriminden yararlanabileceğiniz tabiidir. (06.11.2023 tarih ve 75497510-125[10-2022100]-79265 sayılı özelge)

Konu-1: Özel Maliyet Bedeli Olarak Aktifleştirilen İktisadi Kıymetin Bedelsiz Olarak İşyeri Sahibine Bırakılması

Talep: İlgide kayıtlı özelge talep formunuzda ...'de iktisadi işletmeye dahil olmayan bir gayrimenkulü şube olarak kullanmak üzere 2006 yılında kiralayarak söz konusu gayrimenkul için özel maliyet bedeli olarak aktifleştirilen ... TL iktisadi kıymet harcaması yaptığınız, 2012 yılının ocak ayında söz konusu gayrimenkulü terk ederek, özel maliyet bedeli kapsamındaki harcamaları kira bedeline sayılmaksızın ve bedelsiz olarak gayrimenkul sahibine bırakmış olduğunuz belirtilerek, bedelsiz olarak devredilen söz konusu iktisadi kıymetlerin Gelir Vergisi Kanunu, Vergi

Usul Kanunu ve KDV Kanunu karşısındaki durumunun ne olacağı konusunda Başkanlığımız görüşlerinin talep edildiği anlaşılmıştır.

…

Sonuç:

Gelir Vergisi Kanunu Yönünden

…

Kurumunuzun kiralamış olduğu gayrimenkul için yapmış olduğu özel maliyet bedeli niteliğindeki harcamalarının kira süresi sonunda bedelsiz olarak kiralayana devredilmesinin ayni kira ödemesi olarak değerlendirilmesi gerekmekte olup kiralamaya konu gayrimenkulün iktisadi işletmeye dâhil olmaması halinde, devredilen iktisadi kıymetlerin Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre tespit edilecek emsal değeri üzerinden Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesinin (1/5-a) bendi hükmüne istinaden %20 oranında gelir vergisi tevkifatı yapılması ve bu bedelin gayrimenkul sahibi tarafından Gelir Vergisi Kanununun 86 ncı maddesinin (1-c) bendi hükmü dikkate alınarak beyan edilmesi gerekmektedir.

Katma Değer Vergisi Kanunu Yönünden

…

Kurumunuz tarafından kiralanan işyeri için özel maliyet niteliğindeki harcamaları dolayısıyla yüklenilen ve fatura ve vb. belgelerde gösterilen KDV'nin Kanunun 29 uncu maddesi kapsamında indirim konusu yapılması mümkün bulunmaktadır. Ancak bedelsiz devredilen iktisadi kıymetlerin KDV matrah tespitine ilişkin emsal bedel ile ilgili hükümler göz önünde bulundurulmak suretiyle KDV'ye tabi tutulması gerekmektedir.

Vergi Usul Kanunu Yönünden

…

Kurumunuz tarafından kiralanan işyeri için Vergi Usul Kanununun 272 nci kapsamında yapılarak özel maliyet olarak aktifleştirilen harcamaların itfa edilmemiş kısımlarının kiralanan işyerinin boşaltıldığı yılda bir defada gider yazılması mümkün bulunmaktadır.

Öte yandan, işyerinin boşaltılması neticesinde kiraya verene bırakılan ve ayni kira ödemesi olarak değerlendirilen kıymetlerin emsal bedellerinin, kiraya verenin mükellef olmaması durumunda tarafınızca düzenlenecek gider pusulası ile tevsik edilmesi gerekmektedir. (16.06.2015 tarih ve 11395140-105[327-2012/VUK-1- . . .]-61137 sayılı özelge)

Konu-2: Özel Maliyet Bedelinin 213 Sayılı Vergi Usul Kanununun Geçici 31 İnci Maddesine 7326 Sayılı Kanunun 11 İnci Maddesi İle Eklenen 7 İnci Fıkra Kapsamında Yeniden Değerlemeye Tabi Tutulup Tutulamayacağı

Talep: İlgide kayıtlı dilekçeniz ile özelge talep formunuzun tetkikinden; grup şirketlerinizin … İşletmesi ile imzaladıkları sözleşmeler kapsamında havalimanlarında yap-işlet-devret modeli ile yapılan yatırımlardan özel maliyet hesabında takip edilen tutarların, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun geçici 31 inci maddesine 7326 sayılı Kanunun 11 inci maddesi ile eklenen yedinci fıkra kapsamında yeniden değerlemeye tabi tutulup tutulamayacağı hususunda Başkanlığımız görüşünün talep edildiği anlaşılmıştır.

….

Sonuç: Buna göre, mezkur Kanunun geçici 31 inci maddesinin bahse konu fıkrasının yürürlüğe girdiği 9/6/2021 tarihi itibarıyla yasal defter kayıtlarında yer alan, aynı Kanunun 272 nci maddesinin üçüncü fıkrası gereğince özel maliyet bedeli olarak aktifleştirilen ("264- Özel Maliyetler" Hesabına alınan) harcamaların söz konusu fıkra ve Genel Tebliğ çerçevesinde yeniden değerlemeye tabi tutulabileceği tabiidir. (01.09.2021 tarih ve E-11395140-105[VUK-3-7326-14]680647 sayılı özelge)

Konu-3: Kira Bedeli Karşılığında Yapılan Tadilat Harcamalarının Özel Maliyet Olarak Mı Hesaben Yapılan Kira Ödemesi Olarak Mı Dikkate Alınacağı

Talep: İlgide kayıtlı özelge talep formu ve eklerinin tetkikinden;

- Kiracı olarak faaliyet gösterilen restoran işletmesinde konsept değişikliğine gidilerek steakhouse et restoranı olarak faaliyete devam edileceği,

- Kira kontrat tarihinin 01.03.2018 tarihi olduğu ve mal sahibinin kiralanan yerin tadilatı için kiracıya 6 ay kirasız süre verdiği, bu kapsamda kiraya veren ile konsept değişikliğinden kaynaklı ek protokol düzenlenerek 2018/03-04-05-06-07-08 dönemlerine ait kira ödemesi yapılmamasının, ilk kiranın 2018/09 döneminde ödenmesinin karara bağlandığı belirtilerek, kira ödemesi yapılmayan dönemler için gelir vergisi tevkifatı yapılıp

yapılmayacağı hususunda Başkanlığımız görüşünün talep edildiği anlaşılmaktadır.

…

Sonuç:

Gelir Vergisi Kanunu Yönünden

…

Buna göre, nakden veya hesaben yapılan kira ödemeleri üzerinden, gelir vergisi tevkifatının uygulanacağı zamanın belirlenmesinde nakden veya hesaben ödeme zamanı önem arz etmektedir. Zira kira ödemelerine ilişkin olarak nakden veya hesaben ödemenin yapıldığı tarihin içinde yer aldığı dönem esas alınarak kira ödemeleri üzerinden vergi tevkifatı yapılacaktır.

Özelge talep formunuz ve ekinde yer alan belgelerin incelenmesinden; şirketiniz ile … arasında kira bedeli aylık 25.000-TL olmak üzere 01.03.2018 tarihinde 5 (beş) yıl süre için imzalamış olduğunuz kira sözleşmesinin "Genel şartlar" bölümünün 3 üncü maddesi uyarınca, kiralanan yerin tadilatının şirketinizce yapılacağı ve bunun karşılığında ilk 6 (altı) aylık dönemde (2018/03-04-05-06-07-08) …'a kira ödemesi yapılmayacağı hususunun belirlendiği görülmüştür.

Bu bağlamda, ilk 6 (altı) aylık dönemde şirketinizce, her ne kadar nakden kira ödemesinde bulunulmayacağı bildirilmiş olsa da, kira karşılığı olarak yapılacağını belirttiğiniz ve bu yönde de ek protokole bağladığınız tadilat harcamalarının, kiracısı olduğunuz gayrimenkulün genişletilmesi veya iktisadi değerinin arttırılması saikiyle yapılmamış olduğu, konsept değişikliğine bağlı olarak kira karşılığı yapılmış olduğu sonucuna varıldığından, ilgili dönemler itibarıyla yüklenilen tadilat harcamalarının; şirketinizce, hesaben yapılan kira ödemesi olarak kabul edilmesi ve bu tutarlar üzerinden Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesinin birinci fıkrasının (5/a) bendi uyarınca %20 oranında gelir vergisi tevkifatı yapılması gerekmektedir.

Vergi Usul Kanunu Yönünden

…

Buna göre, somut durumda, şirketiniz tarafından yapılan konsept değişikliğine ilişkin tadilat harcamalarının, özel maliyet bedeli olarak dikkate alınması mümkün olmayıp, yukarıda belirtilen kapsamda ilgili dönemlere ilişkin kira gideri olarak kayıtlara intikal ettirilmesi icap etmektedir. (07.09.2020 tarih ve 27575268-105[327-2019-260]-232710 sayılı yazı)

Konu-4: Kira Müddeti Belli Olmayan İşyeri İçin Özel Maliyet Kapsamında Yapılan Harcamaların İtfası

Talep: İlgide kayıtlı özelge talep formunun incelenmesinden, şirketinizin … A.Ş.'nin yetkili ana bayisi ve servisi olarak hizmet verdiği, … A.Ş. tarafından talep edilen şartların şirketiniz tarafından yerine getirilmesi halinde işletme hakkı sözleşmesinin her yıl yenilendiği, kiracısı olduğunuz iş yerine ilişkin kira sözleşmesinin süresinin bir yıl olduğu ve işletme hakkı sözleşmenizin her yıl yenilenmesine bağlı olarak öteden beri her yıl işyerinizin kira sözleşmesinin de her yıl yenilendiği, … A.Ş.'nin yeni talebine istinaden 2019 yılı sonunda ve 2020 yılı başında kiracısı olunan gayrimenkule dekorasyon ve yeni bir kat çıkma şeklinde yatırım harcaması yapılacağından bahisle, söz konusu harcamaların Vergi Usul Kanununun özel maliyetlerin itfasına ilişkin hükümleri kapsamında kaç yılda itfa edileceği hususunda Başkanlığımız görüşünün istenildiği anlaşılmıştır.

….

Sonuç: Buna göre, somut durumda, kira süresinin her yıl uzatılması ve mezkûr Kanunun 3 üncü maddesi dikkate alındığında, kiralanıp iş yeri olarak kullanılan söz konusu gayrimenkul için yapılan "dekorasyon ve yeni bir kat çıkma" harcamalarının özel maliyet bedeli olarak aktifleştirilmesi ve kira müddeti belli olmayan özel maliyet bedelinin itfası kapsamında, 5 yıl içinde eşit yüzdelerle itfa edilmesi gerekmektedir.

Öte yandan, kiralanan gayrimenkulün söz konusu süreden önce boşaltılması halinde, şirketiniz tarafından Vergi Usul Kanununun 272 nci kapsamında yapılarak özel maliyet olarak aktifleştirilen harcamaların itfa edilmemiş kısımlarının kiralanan gayrimenkulün boşaltıldığı yılda bir defada gider yazılabileceği tabiidir. (01.06.2020 tarih ve 67854564-105[1741 / 6777]-E.149070 sayılı özelge)

Konu-5: Şirket Hissedarlarına Ait Arsanın Kiralanarak Arsa Üzerine Yapılacak Binanın İnşaasına İlişkin Harcamaların GV Ve KDV Karşısındaki Durumu

Talep: İlgide kayıtlı dilekçeniz ile şirket hissedarlarına ait arsanın üzerine yapılacak binanın inşaasına ilişkin harcamaların özel maliyet olarak değerlendirilip değerlendirilemeyeceği, binanın inşaasına ilişkin yapılan harcamaların gider yazılıp yazılamayacağı ile bu harcamalara ait KDV'nin iadesinin mümkün olup olmadığı konusunda görüş talep edilmektedir.

…

Sonuç:

Gelir Ve Kurumlar Vergisi Kanunu Yönünden

…

Bu hüküm ve açıklamalar çerçevesinde;

-     Şirketiniz ile şirket ortağınız arasında akdedilen sözleşmeye istinaden inşaa edilen bina için yapılan harcamaların özel maliyet bedeli olarak dikkate alınması mümkün bulunmayıp, sözleşmeye göre yapılan binanın tamamlanıp cins tashihinin yapıldığı veya fiilen kullanılmaya başlandığı tarih itibariyle, şirketinizce ortağınıza bina yapım hizmeti verilmek suretiyle sözleşmeye konu arsa üzerine bina yapılarak ortağınıza teslim edildiğinin kabulü,

-     Şirketiniz ile ortağınız arasında akdedilen söz konusu sözleşmeye istinaden inşa edilen bina için yapılan harcamaların transfer fiyatlandırması hükümleri de dikkate alınmak suretiyle belirlenen bir kar marjı ile ortağınıza fatura edilerek bina yapım hizmeti karşılığı alacak olarak kayıtlara intikal ettirilmesi ve yapım hizmeti nedeniyle oluşan kazancın da kurum kazancına dahil edilerek vergilendirilmesi,

-     Şirketiniz ile ortağınız arasında yapılan sözleşme hükümleri dikkate alındığında, sözleşme sonuna kadar binanın kullanım hakkı şirketinize ait olduğundan şirketiniz tarafından fatura edilen ve alacak olarak kayıtlarınıza intikal ettirilen tutarın, inşaatın tamamlanmasını müteakip kalan kira süresine bölünmek suretiyle hesaplanan kısmının ilgili yıllar itibariyle alacak tutarından düşülmek suretiyle safi kurum kazancının tespitinde Gelir Vergisi Kanunun 40 ıncı maddesinin birinci fıkrasının (1) numaralı bendi uyarınca ilgili yıllar itibarıyla kira gideri olarak dikkate alınması,

-     Şirketinizce ilgili yıllar itibarıyla kira gideri olarak dikkate alınan tutarların ortağınıza hesaben yapılan kira ödemesi olarak kabul edilmek suretiyle, bu tutarlar üzerinden Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesine göre gelir vergisi tevkifatı yapılması, arsa sahibi ortağınızın kurumlar vergisi veya gerçek usulde gelir vergisi mükellefi olması halinde ise elde edilen kira gelirleri kurumlar vergisi veya gelir vergisi beyannamesi ile beyan edileceğinden vergi kesintisi yapılmaması,

-     Gelir Vergisi Kanununun 72 nci maddesinin dördüncü fıkrası uyarınca, mülk sahibinin şirketinize olan borcundan yıllar itibariyle mahsup edilen tutarlar tahsil hükmünde olduğundan, anılan Kanunun 86 ncı maddesinin birinci fıkrasının (1/c) bendinde yer alan haddin (2013 yılı için 26.000 TL) aşılması halinde, gerçek kişiler tarafından elde edilen ve kesinti yoluyla vergilendirilmiş olan söz konusu kira gelirlerinin beyan edilmesi  gerekmektedir.

Ayrıca, şirketiniz ile şirket ortağı arasında gerçekleştirilen söz konusu işlemler bakımından Kurumlar Vergisi Kanununun 13 üncü maddesi hükümlerine uyulacağı da tabiidir.

Katma Değer Vergisi Kanunu Yönünden

…

Bu hüküm ve açıklamalara göre,

-     Şirketiniz ile şirket ortağınız arasında akdedilen sözleşmeye istinaden inşaa edilen binanın tamamlanıp cins tashihinin yapıldığı veya fiilen kullanılmaya başlandığı tarih itibariyle, şirketinizce ortağınıza bina yapım hizmeti verilmek suretiyle sözleşmeye konu arsa üzerine bina yapılarak ortağınıza teslim edildiğinin kabulü,

-     Şirketiniz ile ortağınız arasında akdedilen söz konusu sözleşmeye istinaden inşa edilen bina için yapılan harcamaların belirlenen bir kar marjı ile ortağınıza fatura edilerek bina yapım hizmeti karşılığı alacak olarak kayıtlara intikal ettirilmesi ve bu tutar üzerinden genel oranda (%18) KDV hesaplanması,

-     Şirketiniz ile ortağınız arasında yapılan sözleşme hükümleri dikkate alındığında, sözleşme sonuna kadar binanın kullanım hakkı şirketinize ait olduğundan şirketiniz tarafından fatura edilen ve alacak olarak kayıtlarınıza intikal ettirilen tutarın, inşaatın tamamlanmasını müteakip kalan kira süresine bölünmek suretiyle hesaplanan kısmının ilgili yıllar itibariyle kira gideri olarak dikkate alınması ve ortağınızın KDV mükellefiyetinin bulunması halinde ortağınız tarafından ilgili yıllar itibariyle bu kiralama bedelleri için KDV hesaplanması, ortağınızın başka faaliyetleri nedeniyle

KDV mükellefiyetinin bulunmaması halinde ise KDV hesaplanmaması  gerekmektedir.

Söz konusu bina yapım hizmeti ile ilgili ödemelerin karşılığında düzenlenen fatura, makbuz ve benzeri belgelerde yer alan KDV nin indirim konusu yapılabileceği tabiidir. (28.05.2014 tarih ve 39044742-KDV.29-1496 sayılı özelge)

Konu-6: Kiralanan Gayrimenkulün Kira Süresi Sona Ermeden Satın Alınması Halinde Henüz İtfa Edilmemiş Özel Maliyet Bedelinin Bir Defada Gider Yazılıp Yazılmayacağı

Talep: İlgide kayıtlı özelge talep formunuzda, kurumunuzun 01/01/2008 tarihinde 5 yıllığına kiralamış olduğu fabrika binasını 13/12/2011 tarihinde satın aldığını, satın alma tarihi itibarıyla henüz itfa edilmemiş özel maliyet bedeli olduğunu, fabrika binasının satın alınma tarihinde henüz itfa edilmemiş özel maliyet bedelinin bir defada gider yazılması hususunda Başkanlığımız görüşünü talep edilmektedir.

…

Sonuç: Bu itibarla, şirketiniz tarafından 01/01/2008 tarihinde 5 yıllığına kiralanan fabrika binasının kül halinde devralındığı 13/12/2011 tarihine kadar henüz itfa edilmemiş özel maliyet bedeli hesabının kapatılarak hesap bakiyesinin gayrimenkuller (bina) hesabına dahil edilmesi ve özel maliyet bedelinin henüz itfa edilmeyen kısmının da gayrımenkulun tabi olduğu amortisman oranına göre itfa edilmesi gerekmektedir. (17.09.2013 tarih ve 11395140-105[327-2012/VUK-1- . . .]-1506 sayılı özelge)

Konu-7: Maden İşletmesinin Yol Yapım Masraflarının Giderleştirilmesi

Talep: İlgide kayıtlı özelge talep formlarında;

- Şirketiniz tarafından ürün ve ham madde nakliyesinde kullanılan, gerekli bakım ve tamirlerin yapılmaması halinde ürünlerinizin teslim süreç ve kalitesini olumsuz etkileyecek olan yolların (…. şubeniz ve ürünlerin satışını yaptığınız müşterilerin güzergahında bulunan … ulaşım yolu) yapımının …. ile birlikte üstlenildiği belirtilerek,

- Yapılan protokole uygun olarak 22 km uzunluğundaki …. 20 cm kalınlığında 0-37,5 gradasyonunda plent mix tesisinde hazırlanmış plent mix temel (PMT) malzemesinin temin edilmesi ve yola serilmesi masraflarının,

- 400 ton 50/70 speklerindeki (niteliğindeki) asfalt bitümünün temin edilerek …. Büyükşehir Belediyesine teslim masraflarının,

- Ulaşım yolunun alt yapısı, alt temeli,  PMT malzemesinin bedeli, nakliyesi, serilmesi ve sıkılaştırılması masraflarının,

- İdarece hazırlanan bitümlü sıcak kaplamanın (BSK) üretim yerinden iş sahasına nakli ile tüm nakliye işleri, finişer ile serme ve sıkıştırma işleri ile ekteki protokol kapsamındaki yükümlülüklerin yerine getirilmesi için ihtiyaç duyulan araç ve gereçlerin temin masraflarının  dönem safi kazancınızdan indirilip indirilemeyeceği ya da amortisman yoluyla safi kazancın tespitinde itfa konusu yapılıp yapılamayacağı hususlarında Başkanlığımız görüşü talep edilmektedir.

…

Sonuç:

Kurumlar Vergisi Kanunu Yönünden

…

Bu hüküm ve açıklamalar çerçevesinde; Şirketinizce kurum kazancının elde edilmesi ve idame ettirilmesi için, ürün ve hammaddelerinizin maden ruhsatına sahip olduğunuz maden sahasından …. şubenize ve satışını yaptığınız müşterilere nakliye güzergahında bulunan yolun, …..ile yapılan protokole istinaden yol standartlarının yükseltilerek, trafik akışının daha rahat ve konforlu olmasının sağlanması ve yolun emniyetli hale getirilmesi için yapılan harcamalara ilişkin Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre ayrılan amortismanların, safi kazancın tespitinde gider olarak indirim konusu yapılması mümkün bulunmaktadır.

Vergi Usul Kanunu Yönünden

…

Buna göre, ürün ve hammaddelerinizin, maden ruhsatına sahip olduğunuz maden sahasından Çukurova-Çelemli şubenize ve satışını yaptığınız müşterilere nakliye güzergahında bulunan yolun, Adana Büyükşehir Belediyesi ile yapılan protokole istinaden yol standartlarının yükseltilerek, trafik akışının daha rahat ve konforlu olmasının sağlanması ve yolun emniyetli hale getirilmesine ilişkin olarak; - Yaptığınız harcamaların özel maliyet olarak kabul edilmesi ve maden işletme hakkının geri kalan süresine göre eşit yüzdelerle itfa edilmesi, ancak amortisman listesinde belirlenmiş olan sürenin işletme hakkı süresinden daha kısa olması halinde söz konusu sürenin esas alınması,

- İşletme hakkı süresi dolmadan, işletme hakkı alınan şeyin boşaltılması veya işletme hakkının herhangi bir sebepten sona ermesi halinde henüz itfa edilmemiş olan giderlerin ise boşaltma veya hakkın sona erdiği yılda bir defada gider yazılması icap etmektedir.

Diğer taraftan; yapımını üstlendiğiniz yol için, mezkûr listede, "2.1. Yollar (Beton ve asfalt yol, parke yol, adi şose ve adi kaldırım ve bunlara benzeyen yollar)" bölümünde  faydalı ömür 8 yıl, amortisman oranı %... olarak öngörülmüş olup, somut durumda, yukarıda belirtilen kıyaslamanın yapılmasında kalan işletme hakkı süreniz ile bu sürenin dikkate alınması gerekmektedir. (06.02.2023 tarih ve 84098128-125-71478 sayılı özelge)

Konu-8: Mülkiyeti Şirkete Ait Olmayan Arazi Üzerine Yapılacak Bina, Sabit Yapı, Tesislerin Amortismanı Hk

Talep: İlgide kayıtlı özelge talep formunuzun incelenmesinden;

- Türkiye Cumhuriyeti Hükümeti ile … arasında … imzalanarak … Bakanlar Kurulu Kararı ile yürürlüğe giren "… Anlaşma" kapsamında … (NGS), saha incelemeleri, tasarım, mühendislik, tedarik, inşaat, yapılandırma/işletmeye alma, ticari işleme sokma ve işletmeye ilişkin projenin uygulanması işi ile iştigal ettiğiniz,

- Bahse konu projenin gerçekleştirilmesi için şirketinize tahsis edilen arazilerin mülkiyetinin Türkiye Cumhuriyeti Devletine ait olduğu, arazilerin mülkiyet haklarını elinde bulunduran kamu kurum ve kuruluşlarıyla yapılan sözleşmelere istinaden arazilere ilişkin şirketiniz lehine irtifak hakları tesis edildiği, söz konusu irtifak hakkının NGS tesislerinin inşa edilmesine ve işletilmesine izin verdiği, arazilerin irtifak hakkıyla kısıtlandığına dair bilgilerin Tapu Kadastro Müdürlüğünde usulüne uygun yansıtılmış olduğu, ancak bedelsiz olarak kullanımınıza tahsis edilen orman arazileri ve kıyı kesimindeki araziler üzerinde lehinize üst hakkı tesis edilmediği,

- Söz konusu irtifak hakkı süresinin 49 yıl olduğu, ancak Nükleer Güç Santralinin ekonomik ömrünün 60 yıl olması nedeniyle, şirketinize 49 yıl süre ile verilen irtifak hakkının, söz konusu süre sonunda uzatılmasının veya yeniden tesis edilmesinin beklenildiği, ekonomik ömrünü doldurmasına müteakiben de santralin söküm işlemlerine başlanılacağı,

- Mülkiyeti … A.Ş.'ye ve diğer kamu kuruluşlarına ait olup, orman arazisi niteliğinde bulunan araziler üzerine çeşitli idari binalar ve nükleer güç santraline ilişkin bina ve tesisin inşaatına başlanıldığı, birtakım idari binalar ile liman tesisindeki bina ve tesislerin iş bitirme belgelerinin imzalandığı ve birkaç yıl içerisinde ilk ünitenin inşaatı tamamlanarak elektrik üretimine başlanılmasının planlandığı,

- Mülkiyeti … A.Ş.'ye ait olan arazi üzerine şirketiniz lehine (bağımsız ve sürekli nitelikte olmayan ve tapu kütüğünün ayrı bir sayfasına taşınmaz olarak kaydedilmeyen ancak tapu kütüğünün "İrtifak Hakları ve Gayrimenkul Mükellefiyetleri" sütununa normal irtifak hakkı olarak kaydedilen) üst hakkı tesis edilerek inşaat süresince kullanılmak üzere geçici binalar inşa edilmekte olduğu ve bu binaların dördüncü reaktörün devreye alınarak inşaat sürecinin tamamlanmasına müteakip söküleceği,

- … Nükleer Güç Santralinin söküm sürecinin sonuna kadar bedelsiz olarak şirketinize tahsis edilen arazi üzerine inşa ettiğiniz bina, sabit bina, sabit yapı ve tesisler ile yine şirketiniz lehine üst hakkı tesis edilerek bahse konu inşaat süresince kullanılmak üzere inşa edilen ve dördüncü reaktörün devreye girmesiyle inşaat sürecinin tamamlanmasına müteakip sökülecek olan geçici binaların ne şekilde itfa olunacağı hususlarında Başkanlığımız görüşünün talep edildiği Anlaşılmıştır..

…

Sonuç: Buna göre;

1)  Bahse konu Anlaşma kapsamında bedelsiz olarak şirketiniz kullanımına tahsis edilerek lehinize üst hakkı tesis edilmiş (üst hakkı tapu siciline ister kayıt isterse tescil edilmiş olsun) arazi üzerinde, üst hakkı kapsamında inşa ettiğiniz bina, tesis gibi yapıları (mülkiyeti üst hakkı sahibi olarak şirketinizde olacağından) maliyet bedeli ile aktifleştirmeniz ve söz konusu maliyet bedellerinin yukarıda yer verilen açıklamalar çerçevesinde mezkûr amortisman listesinde öngörülen faydalı ömür ve amortisman oranları dikkate alınarak itfa edilmesi icap etmektedir. Listede yer almayan amortismana tabi iktisadi kıymetlere uygulanacak amortisman oranlarının belirlenmesi için Gelir İdaresi Başkanlığına müracaat edilmesi gerektiği tabiidir.Bahse konu yapıların faydalı ömrünün üst hakkı süresinden daha fazla olması durumunda, bunların (şirketinizin aktifinde kalmaya devam edenler hariç) henüz itfa edilememiş kısmı, üst hakkının her hangi bir nedenle sona erdiği yılda bir defada gider yazılmak suretiyle itfa edilecektir.

2)  Bahse konu Anlaşma kapsamında bedelsiz olarak şirketiniz kullanımına tahsis edilerek şirketiniz lehine 49 yıllığına irtifak hakkı tesis edilen, lehinize üst hakkı tesis edilmemiş, arazi (orman arazileri ve kıyı kesimindeki araziler dahil) üzerinde, inşa ettiğiniz bina, tesis gibi yapılara ilişkin inşa harcamalarını "özel maliyet bedeli" olarak aktifleştirmeniz ve aktifleştirilen tutarı, Kanunun 327 nci maddesi gereğince, 49 yıl olarak tesis edilen irtifak hakkı süresinden geri kalan süre boyunca ve eşit yüzdeler halinde itfa etmeniz, sözleşme süresi sonunda henüz itfa edilmemiş olan giderleri boşaltma veya hakkın her hangi bir nedenle sona erdiği yılda bir defada gider yazmanız gerekmektedir. Diğer taraftan, özel maliyet bedeli kapsamında amortismana tabi tutulan iktisadi kıymetler ayrıca genel hükümlere göre amortismana tabi tutulmayacaklardır. Ancak sözleşme süresi içinde yenilenmesi gerekenler ile faydalı ömür süresi sözleşme süresine göre daha kısa olan iktisadi kıymetlerin genel hükümlere göre amortismana tabi tutulması gerektiği tabiidir (14.12.2022 tarih ve E-27575268-105[313-2020-1194]-583416 sayılı özelge)

Konu-9: Kamu Kurumlarından Kiralanan Veya Bu Kurumlara Ait Olup Bedelsiz Olarak Kullanılan Araziler Üzerine Yapılmış Olan Binaların Amortismanı Hk

Talep: İlgide kayıtlı özelge talep formunuzda;

- 233 sayılı KHK'ya tabi Kamu İktisadi Teşebbüsü olan Kuruluşunuzca önceki yıllarda Hazineden, kamu kuruluşlarından veya köy tüzel kişiliklerinden kiralanan veya bedelsiz olarak kullanılan araziler üzerine yapılmış olan binaların "252. Binalar" hesabında (diğer varlıklarda ilgili MDV hesaplarında) muhasebeleştirildiği ve Bakanlığımızca belirlenen faydalı ömür süresi ve amortisman oranları dikkate alınarak amortisman ayrıldığı,

…, - Bu araziler için genelde kiralama sözleşmesi bulunmadığı, bedelsiz olarak kullanıldığı ve çoğunlukla da kullanım süresinin belirsiz olduğu, arazinin kullanımının bitmesinden sonra arazi üzerine yapılan tesislerin arazi sahibine devredilip devredilmeyeceğinin de belirsiz olduğu hususları ifade edilerek, Kurumunuzca süreli/süresiz kiralanan veya bedelsiz olarak kullanılan araziler üzerine yapılmış olan tesislerin "252. Binalar" hesabında (veya ilgili MDV hesaplarında) mı yoksa "264. Özel Maliyetler" hesabında mı muhasebeleştirileceği, söz konusu tesislerden kira veya kullanım hakkı süresi belli olanların amortismanlarının Bakanlığımızca belirlenen faydalı ömür ve amortisman oranları dikkate alınarak mı yoksa kullanım süresine göre mi hesaplanacağı, kira veya kullanım süresi belirsiz olanların amortismanlarının ne şekilde hesaplanacağı hususlarında Başkanlığımız görüşü talep edilmektedir.

…

Sonuç: Buna göre, Kurumunuz tarafından;

-     Diğer kamu kurum ve kuruluşlarından veya köy tüzel kişiliklerinden süreli/süresiz kiralanan veya bedelsiz olarak kullanılan araziler üzerine faaliyetin icrası için vücuda getirilen tesisatın/sabit kıymetlerin (tesis, bina gibi) vücuda getirilmesine/inşasına ilişkin olarak yapılan harcamalar ile söz konusu tesisatı genişletmek, değerini, fonksiyonunu, yararını veya faydalı ömrünü artırmak maksadıyla yapılan harcamaların, Vergi Usul Kanununun 272 nci maddesi uyarınca özel maliyet bedeli olarak aktifleştirilmesi,

-     Arazilerin kiralama veya kullanım süresinin belirli olması durumunda, özel maliyet olarak aktifleştirilen tutarın Kanunun 327 nci maddesine göre, geri kalan kira/sözleşme süresi boyunca ve eşit yüzdeler halinde itfa edilmesi,

-     Arazilerin kiralama veya kullanım süresinin belirsiz olması durumunda, özel maliyet olarak aktifleştirilen tutarın ise, amortisman listesinin "56. Özel maliyetler (Kira müddeti belli olmayanlar)" sırası kapsamında 5 yıl faydalı ömür, %20 amortisman oranı dikkate alınarak itfa edilmesi,

-     Özel maliyet bedelinin itfası kapsamında amortismana tabi tutulan iktisadi kıymetlerin ayrıca genel hükümlere göre amortismana tabi tutulmaması, ancak özel maliyet bedelinin itfası hükümlerine göre amortismana tabi tutulan iktisadi kıymetlerden sözleşme süresi içinde yenilenmesi gerekenlerin genel hükümlere göre amortismana tabi tutulması, bu kapsamda, mezkur Tebliğ eki listeye göre faydalı ömrü, kira süresinden daha kısa olan iktisadi kıymetlerin bahse konu listede öngörülen faydalı ömür ve amortisman oranı dikkate alınarak itfa edilmesi, ayrıca kullanım ömrü arazinin kiralama veya bedelsiz kullanım süresine göre daha uzun olan ve kiralama/bedelsiz kullanım süresi bittikten sonra da Kuruluşunuz aktifinde olabileceklerin de genel hükümlere göre amortismana tabi tutulması gerekmektedir. (14.10.2022 tarih ve 27575268-105[327-2020-401]-471722 sayılı özelge)

Konu-10: Yangın Nedeniyle Zayi Olan Emtia Ve Sabit Kıymetlerin İtfası Ve Bunlar Nedeniyle Yüklenilen KDV nin Durumu İle Kiracısı Olunan Binanın Yangın Sonrası Tadilatına-Onarımına İlişkin Giderlerin Durumu Hk

Talep: İlgide kayıtlı özelge talep formunuz ve eklerinin incelenmesinden;

- Kiracı olduğunuz iş yerinizde 29/4/2018 tarihinde meydana gelen yangın nedeniyle, makine ve stokların tamamen yanarak kullanılmaz hale geldiği,

- Yangın raporu, şikayetçi ifade tutanağı ve olay yeri inceleme raporunun ilgili Vergi Dairesi Müdürlüğüne bildirildiği ve işyerinizin … Sigorta tarafından sigortalı olduğu,

- Özelge talep formu tarihi itibariyle sigortadan henüz herhangi bir tazminat alınmadığı ancak makine, ekipman, demirbaş ve stoklar için alacağınız bedel için mutabakat beklediğiniz,

- Sigortadan gelecek bedelin vergilendirilmesinin ne şekilde olacağı ile ayrıca belirtilen poliçe kapsamında 3. kişi mali mesuliyet teminatı kapsamında alınacak bedelden söz konusu yanan binanın yeniden kullanılabilir hale gelmesi için mal sahibinin yanan binasının yeniden kullanılır hale getirilmesi için yapılan harcamaların gider yazılıp yazılamayacağı ve zayi olan veya değeri düşen mallar ile sabit kıymetlerin (makineler, demirbaşlar, bina) alımı sırasında yüklenilen katma değer vergisinin indirim hesaplarından çıkarılıp çıkarılamayacağı hususunda Başkanlığımız görüşü talep edildiği anlaşılmaktadır.

Sonuç:

Gelir Vergisi Kanunu Ve Vergi Usul Kanunu Yönünden

…

Buna göre; 1- Sigorta poliçesi kapsamında şirketiniz tarafından sigortadan tazminat alınması halinde, bu tutar için sigorta şirketi adına tazminatın tahsil edilmesinden itibaren 7 gün içinde fatura düzenlenmesi gerekmektedir.

Ayrıca, sigorta poliçesine istinaden bedeli sigorta şirketince daha sonra ödenmek üzere şirketinizce yapılan, yangında zarar gören iş yerinin inşa harcamalarının sigorta şirketine yansıtılması halinde de sigorta şirketi adına yansıtma faturası düzenlenmesi gerekmekte olup, bu kapsamdaki harcamaların özel maliyet olarak kayıtlara intikal ettirilmemesi, şirketinizce yapılan söz konusu inşa harcamalarının ilgili dönemde doğrudan gider olarak, bu harcamalar için sigorta şirketine düzenlenen faturadaki tutarın ise gelir olarak kayıtlara alınması gerekmektedir.

2-  Yangında zarar gören amortismana tabi iktisadi kıymetler ile hammadde ve emtianın değerinin Vergi Usul Kanununun 267 nci maddesine göre takdir komisyonunca tayin edilecek emsal bedel ile değerlenmesi, dolayısıyla yangın sonucu hasar gören hammadde ve malların maliyet bedeli ile takdir komisyonunca tespit edilen emsal bedeli arasındaki tutarın takdir komisyonu kararının tarafınıza tebliğ edildiği yılda kazancınızın tespitinde gider olarak dikkate alınması mümkün bulunmaktadır.

Emtianın emsal bedelinin takdir komisyonunca takdir edileceği tarihe kadar sigorta şirketinden tazminat alınması halinde ise, Vergi Usul Kanununun 278 inci maddesi hükmünün uygulanması mümkün bulunmayıp, bu durumda, Vergi Usul Kanununun 330 uncu maddesi kapsamında sigortadan alınan tazminat ile yangın nedeniyle hasara uğrayan emtianın net defter değerlerinin kıyaslanması sonucu bulunacak tutarın kar-zarar hesabında gösterilmesi gerekmektedir.

3-  Yangın sonucu hasar gören amortismana tabi iktisadi kıymetlerinin net aktif değerinden takdir komisyonunun tespit ettiği (emsal bedel) hurda değerinin düşülmesi suretiyle bulunacak tutarın, Vergi Usul Kanununun 317 nci maddesi hükümlerince fevkalade ekonomik ve teknik amortisman olarak ayrılması, dolayısıyla bu tutarın ticari kazancın tespitinde gider olarak indirilmesi mümkündür. Ancak, amortismana tabi iktisadi kıymetler için Vergi Usul Kanununun 317 nci maddesi uyarınca fevkalade ekonomik ve teknik amortisman nispetinin tespiti amacıyla Hazine ve Maliye Bakanlığına (Gelir İdaresi Başkanlığına) başvurulması gerektiği tabiidir.

Öte yandan, amortismana tabi iktisadi kıymetler için fevkalade ekonomik ve teknik amortisman ayırdıktan sonra sigorta şirketinden bir tazminat alınması halinde alınan miktarın hasılat olarak kayıtlara yansıtılması gerekmektedir. Fevkalade ekonomik ve teknik amortismanın ayrılacağı tarihe kadar sigorta şirketinden tazminat alması halinde ise, Vergi Usul Kanununun 317 nci maddesi hükmü gereğince fevkalade ekonomik ve teknik amortisman uygulanması mümkün bulunmamaktadır. Bu durumda, Vergi Usul Kanununun 329 uncu maddesi kapsamında sigortadan alınan tazminat ile yangın nedeniyle hasara uğrayan amortismana tabi iktisadi kıymetlerin net defter değerlerinin kıyaslanması sonucu bulunacak tutarın kar-zarar hesabında gösterilmesi gerekmektedir.

Bunun yanı sıra, iş yerinizin tamir ve onarımına ilişkin olarak yapılan, iktisadi kıymetin değerini veya ömrünü arttırıcı nitelikte giderlerin (yukarıda 1 numaralı sırada belirtilen durum hariç), özel maliyet bedeli olarak aktifleştirilmesi ve kalan kira süresine göre eşit yüzdelerle itfa edilmesi gerekmekte olup, kira süresi dolmadan işyerinin boşaltılması halinde henüz itfa edilmemiş olan giderlerin, işyerinin boşaltıldığı yılda bir defada gider yazılması icap etmektedir.

Katma Değer Vergisi Kanunu Yönünden

…

Yukarıda yer alan hüküm ve açıklamalar çerçevesinde;

1-  İş yerinizde çıkan ve mücbir sebep hali olarak sayılması mümkün bulunmayan yangın sonucunda zayi olan mallara ait yüklenilen KDV'nin indirimi mümkün olmayıp, söz konusu mallara ilişkin olarak daha önce indirilen KDV'nin, zayi olma tarihini kapsayan vergilendirme dönemine ait KDV beyannamesinin "Daha Önce İndirim Konusu Yapılan KDV'nin İlavesi" satırına dahil edilmek suretiyle indirim hesaplarından çıkarılması gerekmektedir.

2-  İş yerinizde bulunan sabit kıymetlerin çıkan yangın sonucu Hazine ve Maliye Bakanlığınca belirlenen faydalı ömrünü tamamladıktan sonra zayi olması halinde söz konusu sabit kıymetlere ilişkin yüklenilen ve indirim konusu yapılan KDV'nin indirim hesaplarından çıkarılmasına ilişkin herhangi bir düzeltme işlemi yapılmasına gerek bulunmamaktadır.

Ancak, iş yerinize ait sabit kıymetlerin faydalı ömrünü tamamlamadan zayi olması durumunda ise, bu kıymetlerin alımında yüklenilen KDV'nin faydalı ömrünün işletmede kullanılan süresine isabet eden kısmı için herhangi bir düzeltme işlemi yapılmayacak olup, sabit kıymetlerin zayi olduğu tarih itibarıyla faydalı ömrünün kalan kısmına isabet eden yüklenilen KDV'nin ise indirim konusu yapılması mümkün olmayacağından, söz konusu kıymetlere ilişkin daha önce indirim konusu yapılan KDV'nin sabit kıymetlerin zayi olduğu dönem beyannamesinde "Daha Önce İndirim Konusu Yapılan KDV'nin İlavesi" satırında beyan edilmek suretiyle indirim hesaplarından çıkarılması gerekmektedir. ( 06.03.2022 tarih ve 39044742-130[Özelge]-259107 sayılı özelge)

Konu-11: Arsa Sahibine, Kira Bedeli Karşılığında Bina İnşasında Vergilendirme Ve Belge Düzeni Hk

Talep: İlgide kayıtlı özelge talep formunuzun tetkikinden; şirketinizin eğitim kurumu olarak faaliyetlerini devam ettirmekte olduğu, şubenize ait bir kira sözleşmesi ile taşınmaz henüz tamamlanmadan kiralama işleminin yapıldığı, mülk sahibi ile yapılan kira sözleşmesi ile yapının kalanının kiracı olarak tarafınızca yüklenildiği, kira süresinin 10 yıl olarak belirlendiği, yapının tamamlanma ve kullanıma hazır hale gelme maliyetinin yaklaşık 12.000.000 TL olduğu, kira sözleşmesinin aylık 200.000 TL + KDV olarak belirlendiği, yapı sahibi ile yapılan sözleşme gereği kiralama döneminin ilk 5 yılına kira ödemesi yapılmayacağı, sonraki 5 yıl için belirlenen aylık kira tutarının TÜFE farkı hesaplanarak 6 ncı yıldan itibaren ödeneceğinden bahisle;

- Kiralanan yapı için harcanan yaklaşık 12.000.000 TL'nin "264 Özel Maliyet Hesabı"na alınıp, 5 yıllık kira dönemi için harcandığından, 5 yıllık amortisman süresine mi tabi tutulacağı, - Taşınmaz sahibi tarafından her ay 200.000 TL +KDV kira faturası düzenlendiği, ancak ilk 5 yıl için herhangi bir kira ödemesinin olmayacağı, bu durumda belge düzeninin nasıl olacağı ve başkaca yapılması gereken işlemler olup olmadığı hakkında Başkanlığımızdan bilgi talep edildiği anlaşılmıştır.

…

Sonuç:

Kurumlar Vergisi Kanunu Yönünden

…

Bu hüküm ve açıklamalar çerçevesinde;

-     Şirketiniz ile arsa sahibi şirket arasında akdedilen sözleşmeye istinaden yapılan binaların tamamlanıp cins tashihinin yapıldığı veya fiilen kullanılmaya başlandığı tarih itibarıyla, şirketiniz tarafından sözleşmeye konu arsa üzerine bina yapılarak söz konusu firmaya teslim edildiğinin kabul edilmesi, - Şirketiniz ile arsa sahibi şirket arasında yapılan sözleşme hükümleri dikkate alındığında, sözleşme süresinin sonuna kadar binanın kullanım hakkı şirketinize ait olduğundan şirketiniz tarafından bir kar marjı ile arsa sahibi firmaya fatura edilecek ve alacak olarak kayıtlara intikal ettirilecek tutarın kurum kazancına dahil edilerek vergilendirilmesi,

-     Binanın kullanılmaya başlandığı tarihi müteakip kalan kira süresine bölünmek suretiyle hesaplanan kısım ile nakden ödenen kira bedelinin ilgili yıllar itibariyle alacak tutarından düşülerek safi kurum kazancının tespitinde Gelir Vergisi Kanununun 40 ıncı maddesinin birinci fıkrasının (1) numaralı bendi uyarınca ilgili yıllar itibarıyla kira gideri olarak dikkate alınması,

-     Şirketinizce, ilgili yıllar itibarıyla kira gideri olarak dikkate alınan tutarlar, arsa sahibi şirkete hesaben yapılan kira ödemesi mahiyetinde olduğundan, arsa sahibi de kurumlar vergisi mükellefi olduğundan elde edilen kira gelirlerinin, ilgili dönem kurumlar vergisi beyannamesi ile beyan edilmesi bu tutarlar üzerinden vergi kesintisi yapılmaması gerekmektedir.

Katma Değer Vergisi Kanunu Yönünden

…

Buna göre, şirketiniz ile … A.Ş. arasında yapılan kira sözleşmesi kapsamında;

-     Boş arsa üzerine inşa edilecek okulun, tamamlanıp cins tashihinin yapıldığı veya fiilen kullanılmaya başlandığı tarih itibariyle, şirketiniz tarafından bina yapım hizmeti verildiğinin ve .... A.Ş.'ne teslim edildiğinin kabulü, - Bina yapım hizmeti karşılığı alacak olarak kayıtlara intikal ettirilecek, söz konusu taşınmazın inşası için yapılan harcamalar ile emsale uygun olarak belirlenen bir kar marjı toplamı üzerinden KDV hesaplanması,

-     ... A.Ş.ne fatura edilen tutarın, inşaatın tamamlanmasını müteakip bedelsiz kiralanacak süreye bölünmesi suretiyle hesaplanan kısmının ilgili yıllar itibariyle aylık kira gideri olarak dikkate alınması ve …. tarafından ilgili yıllar itibariyle aylık kiralama bedelleri için KDV hesaplanması gerekmektedir.

Vergi Usul Kanunu Yönünden

…

Buna göre;

1-  Sözleşmeye göre yapılan binaların tamamlanıp cins tashihinin yapıldığı veya fiilen kullanılmaya başlandığı tarih itibarıyla, şirketiniz tarafından sözleşmeye konu arsa üzerine bina yapılarak söz konusu firmaya teslim edildiğinin kabul edilmesi nedeniyle, şirketiniz ile arsa sahibi firma arasında akdedilen sözleşmeye istinaden binaların inşa edilmesi için yapılan harcamaların özel maliyet bedeli olarak dikkate alınması mümkün bulunmamaktadır.

2-  Arsa sahibine verilen bina yapım hizmetine ilişkin olarak, hizmetin tamamlanarak binanın arsa sahibine tesliminden (binanın tamamlanıp cins tashihinin yapıldığı veya fiilen kullanılmaya başlandığı tarihten itibaren) yedi gün içerisinde arsa sahibi (kiralayan) adına, inşa edilen bina için yapılan harcamalar ile emsale uygun belirlenen bir kar marjı toplamı üzerinden fatura düzenlemeniz ve bu tutarı bina yapım hizmeti karşılığı alacak olarak kayıtlara intikal ettirmeniz gerekmektedir. 3- Gelir Vergisi Kanununun 40 ıncı maddesinin birinci fıkrasının (1) numaralı bendi uyarınca ilgili yıllar itibarıyla kira gideri olarak dikkate alınacak tutardan her bir aylık döneme tekabül eden kısmının, ilgili aylık dönem sonundan itibaren yedi gün içerisinde adı geçen şirket (kiralayan) tarafından adınıza fatura düzenlenerek tevsik edilmesi icap etmektedir. (13.08.2020 tarih ve B.07.1.GİB.4.34.19.02-105[VUK-1-19985]-593916 sayılı özelge)

Konu-12: Kiralık Gayrimenkullerde Oluşturulacak Teşhir Alanları İçin Yıl İçinde Yapılan Alçıpan, Kontroplak Vb. Harcamaların Giderleştirilmesi

Talep: İlgide kayıtlı özelge talep formu ve ek dilekçede; Başkanlığımız … vergi kimlik numaralı mükellefi olan şirketinizin iç mekan tefrişi ile ilgili her türlü ahşap, madeni veya diğer malzemelerden büro ve ev mobilya, dekorasyon malzemeleri ticaretini yapmak, her türlü tekstil ürününün ticaret ve pazarlamasını yapmak ve bu mevzularda ithalat ve ihracat faaliyeti ile uğraşmak, lokanta / restoran açmak, gıda ürünlerinin, gıda ile temas eden ürünlerin veya mutfak ve sofra eşyalarının ithalatını, ihracatını ve satışını yapmak faaliyetleri ile iştigal ettiği, faaliyet konusunda yer alan ticari işlemleri gerçekleştirebilmek adına kiraladığınız mağazalarda satışı gerçekleşecek ürünlerin müşterilere tanıtımının yapılabilmesi için ürünlerin sergilendiği teşhir odaları tasarlanarak kurulduğu, ürün grupları ve teşhir edilecek ürünlerin ticari planlamaya ve üretilen ürünlerin çeşitliliğine paralel olarak aynı yıl içerisinde düzenli olarak değiştirildiği, anılan değişimler neticesinde daha önceden tasarlanmış ve kurulmuş olan teşhir odalarının yeniden değerlendirilme sonucunda bazı teşhir odalarının sökülerek yerine yeni tasarlanan teşhir odalarının kurulmasının söz konusu olduğu gerçekleşen bu değişiklikler neticesinde katlanılan alçıpan, kontraplak, vb. kurulum masraflarının ne şekilde değerlendirileceği hususunda tereddüt oluştuğundan Başkanlığımız görüşü talep edilmektedir.

…

Sonuç: Buna göre, şirketiniz tarafından kiralanmak suretiyle edinilen mağazalarda satışı gerçekleştirilecek ürünlerin müşterilere tanıtımının yapılabilmesi ve sergilenmesi amacıyla tasarlanan teşhir odalarının;

-     Kurulumuna ilişkin harcamaların (alçıpan, kontraplak harcamaları gibi) özel maliyet bedeli olarak aktifleştirilmesi ve kiralama süresi boyunca eşit yüzdelerle itfa edilmesi,

-     Sökülerek yenilenmesi ve sökülen kısmın hurda vb şekilde satışa konu edilmemesi halinde daha önce aktifleştirilen özel maliyet bedelinin itfa edilmemiş kısmının, değişikliğin yapıldığı dönemde doğrudan gider olarak dikkate alınması,

-     Sökülerek yenilenmesi ve sökülen kısmın satışa konu edilmesi halinde ise 213 sayılı Kanunun 328 inci maddesi çerçevesinde değerlemeye konu edilmesi gerekmektedir.

Öte yandan, kiralamak suretiyle şirket faaliyetlerinde kullandığınız mağazalarda satışı gerçekleşecek ürünlerin sergilenerek müşterilere tanıtımının yapılabilmesi amacıyla tasarlanan teşhir odalarının, yıl içerisinde düzenli olarak değiştirilmesi nedeniyle katlanılan alçıpan, kontraplak, vb. kurulum masraflarından özel maliyet olarak değerlendirilmeyen kısmının işletmenizin satışını artırmak amacıyla yapılan pazarlama harcaması olarak kabul edilmesi ve Gelir Vergisi Kanununun 40 ıncı maddesinin birinci fıkrası uyarınca kurum kazancının tespitinde indirim konusu yapılması mümkün bulunmaktadır. (29.04.2020 tarih ve B.07.1.GİB.4.99.16.01-105[313]11156 sayılı özelge)

Konu-13: Kiralık Gayrimenkulde Yangın Nedeniyle Oluşan Hasarın Giderilmesi İçin Yapılan Masrafların Muhasebe Kayıtları Hakkında

Talep: İlgide kayıtlı özelge talep formunuzda, iş yerinizin imalathane olarak kullanılan kiralık gayrimenkulünde çıkan yangın sonrası çatı, bina duvarı, elektrik tesisatı vb. oluşan hasarın giderilmesi amacıyla yenilenme aşamasında yapılan giderler için … şirketi tarafından poliçenize istinaden belli tutarın karşılanacağı belirtilerek yapılan giderlerin doğrudan gider olarak yazılıp yazılamayacağı hususunda Defterdarlığımız görüşü talep edilmektedir.

…

Sonuç: Buna hüküm ve açıklamalara göre,

-     Yangın sonucu … şirketinden alınacak tazminatların tahakkuk ettiği dönemin kurum kazancının tespitinde gelir olarak dikkate alınması gerekmektedir.

-     Kiraladığınız iş yerinde yangın nedeniyle hasar gören çatı, bina duvarı, elektrik tesisatı için yapılan giderlerin özel maliyet bedeli olarak aktifleştirilmesi ve aktifleştirilen bu tutarların, kira süresinin belli olması halinde kira süresinde, kira süresinin belli olmaması halinde ise 5 yılda eşit yüzdelerle itfa edilmesi gerekmektedir.

-     Söz konusu harcamalardan kiraladığınız işyerinin değerini artırıcı nitelikte olmayanların ise Gelir Vergisi Kanununun 40 ıncı maddesinin birinci fıkrasının (1) numaralı bendi kapsamında kurum kazancının tespitinde dönem gideri olarak değerlendirileceği tabiidir. (14.11.2019 tarih ve 52796708-130-20279 sayılı özelge)

Konu-14: Kira Karşılığı Yapılan Tadilat Bedeli Üzerinden G.V. Ve KDV Tevkifatı Yapılıp Yapılmayacağı Hk

Talep: İlgide kayıtlı özelge talep formunuzda; mükellefiyeti olmayan bir gerçek kişiden 15 yıllığına kiraladığınız binayı çeşitli tadilatlar yaparak otel şekline dönüştürdüğünüzü, ilk dört yıl için kira bedelinin yıllık 100.000,00 TL olduğunu, beşinci yıldan itibaren ise yıllık 125.000,00 TL olacak şekilde aylık taksitler halinde ödeneceğini, yapılan tadilat masraflarının aktifleştirilerek özel maliyetler hesabında takip edileceğini ve binanın 15 inci yılın sonunda sahibine teslim edileceğini belirterek, tadilat masraflarına karşılık gelen ilk dört yılın kira bedelinden gelir vergisi tevkifatı yapılıp yapılmayacağı ile sorumlu sıfatıyla 2 nolu KDV beyannamesi verilip verilmeyeceği hususunda Başkanlığımızdan bilgi istenilmektedir.

…

Sonuç:

Gelir Ve Kurumlar Vergisi Kanunu Yönünden

…

Yukarıda yer alan hüküm ve açıklamalar çerçevesinde, ….. ….. 'ndan kiralanan gayrimenkul için şirketiniz tarafından ilgili 4 (dört) yıl itibarıyla yapılan tadilat ve inşaat işlerine ilişkin harcamalar, kiracı şirketiniz açısından özel maliyet bedeli olarak kabul edilecektir. Gayrimenkule ilave edilen değerlerin ise kiraya veren açısından kiralama işleminin bitimine isabet edecek vergilendirme döneminde tespit edilecek değerleri üzerinden kira süresinin sona erdiği dönemin geliri sayılmak suretiyle, aynen tahsil edilen kira bedeli olarak Gelir Vergisi Kanununun 85 ve 86 ncı maddesi hükümleri dikkate alınmak suretiyle, yıllık gelir vergisi beyannamesi ile beyan edilmesi gerekecektir. Söz konusu gelir üzerinden yapılması gerekli tevkifat yükümlülüğü ise, gelirin elde edilmiş sayıldığı, başka bir ifade ile kiralama işleminin sona erdiği dönem itibarıyla doğacaktır.

Katma Değer Vergisi Kanunu Yönünden

…

Buna göre, sözleşme hükümlerinin incelenmesinden özel şahıstan inşaatı henüz tamamlanmayan bir apartman binasının ilk dört yıllık kira bedeli (100.000,00 TL x 4 = 400.000,00 TL) karşılığı, tüm müştemilatı içerisinde olmak üzere otel yapılmak ve otel ruhsatı alınmak koşuluyla kiralandığı anlaşıldığından, bu kiralama işleminin, gayrimenkul kiralanması işlemi olarak değil otel işletim hakkının kiraya verilmesi olarak değerlendirilmesi ve KDV Kanununun 1/3-f maddesi uyarınca KDV'ye tabi olması gerekmektedir.

Kiralama bedeli üzerinden hesaplanan KDV, (kira sözleşmesinde belirlenen ilk 4 yılın "100.000,00 TL x 4 = 400.000,00 TL" yıllık, sonraki yıllar "125.000.00.TL / 12" aylık) kiralama bedellerinin ödendiği dönemlerde Kanunun 9 uncu maddesi hükmü gereğince Şirketinizce 2 No. lu KDV beyannamesi ile sorumlu sıfatıyla beyan edilip ödenecektir. (09.04.2018 tarih ve 47285862-120[72-2014/04-9]-18796 sayılı özelge)

Konu-15: Yap-İşlet-Devret Modeline Göre İnşa Edilecek Binanın Vergisel Boyutu

Talep: İlgi'de kayıtlı özelge talep formunuzda, şirketinize ait Bursa'da bulunan ....... m² arsa üzerine yap-işlet-devret modeline göre yapılacak okul binasına ilişkin olarak müteahhit firma ile aranızda yapılacak üst hakkı sözleşmesi ile binanın yapım maliyetinin ........... TL -........... TL arasında tahmin edildiği ve ........ yıl sonra özel maliyet bedeli niteliğindeki kıymetin bedelsiz olarak şirketinize devredileceği, üst hakkı sözleşme süresinin ........ yıldan az olması nedeniyle daimi devir niteliği taşımayan işlemin kiralama niteliğinde olduğu belirtilerek, söz konusu işlemle ilgili vergi kaybına ve usul hatasına sebebiyet vermemek için konu hakkında Başkanlığımız görüşü istenilmektedir.

…

Sonuç:

Vergi Usul Kanunu Yönünden

…

Bu hükümler çerçevesinde;

-     Müteahhit firma ile arsa sahibi şirketiniz arasında akdedilecek sözleşmeye istinaden bina inşa edilmesi için yapılan harcamaların özel maliyet bedeli olarak dikkate alınması mümkün bulunmayıp, sözleşmeye göre yapılacak okul binasının tamamlanıp cins tashihinin yapıldığı veya fiilen kullanılmaya başlandığı tarih itibarıyla, müteahhit firmanın sözleşmeye konu arsa üzerine okul binasını yaparak arsa sahibi şirketinize teslim edildiğinin kabul edilmesi ve bu tarih itibariyle müteahhit firma tarafından inşa edilen okul binası için yapılan harcamaların emsale uygun belirlenen bir kâr marjı ile arsa sahibi şirketiniz adına fatura düzenlenmesi gerekmektedir. -Müteaahit firma ile arsa sahibi şirketiniz arasında yapılacak sözleşmede, sözleşme süresinin sonuna kadar binanın kullanım hakkı müteahhit firmaya ait olacağından, müteahhit firma tarafından fatura edilen tutarın binanın kullanılmaya başlandığı tarihi müteakip kalan kira süresine bölünmek suretiyle hesaplanan kısmının ilgili yıllar itibariyle alacak tutarından düşülerek safi kurum kazancının tespitinde ilgili yıllar itibarıyla kira gideri olarak dikkate alınacak olup, müteahhit firma tarafından ilgili yıllar itibarıyla kira gideri olarak dikkate alınan tutarların arsa sahibi şirketinize hesaben yapılan kira ödemesi olarak kabul edilmek suretiyle bu tutarlar üzerinden müteahhit firmaya ilgili yıllara isabet eden tutar kadarıyla arsa sahibi şirketiniz tarafından her yıl fatura kesilmesi ve söz konusu arsa sahibi şirketinizin kurumlar vergisi mükellefi olması nedeniyle elde edilen kira gelirlerinin ilgili dönem kurumlar vergisi beyannameleri ile beyan edilmesi gerekmektedir.

Kurumlar Vergisi Kanunu Yönünden

…

Bu hüküm ve açıklamalar çerçevesinde;

-Yapılacak sözleşmeye istinaden arsa sahibi şirketinize müteahhit firma tarafından okul binası yapımı hizmeti verilmek suretiyle inşa edilecek okul için yapılan harcamaların emsale uygun belirlenen bir kâr marjı ile arsa sahibi şirketinize fatura edilerek okul yapımı hizmeti karşılığı alacak olarak kayıtlara intikal ettirilmesi ve yapım hizmeti nedeniyle oluşan kazancın da kurum kazancına dahil edilerek vergilendirilmesi gerekmektedir.

-     Arsa sahibi şirketiniz ile müteahhit firma arasında yapılacak sözleşme hükümlerine göre, sözleşme süresinin sonuna kadar binanın kullanım hakkı müteahhit firmaya ait olacağından müteahhit firma tarafından fatura edilen ve alacak olarak kayıtlara intikal ettirilen tutarın, binanın kullanılmaya başlanacağı tarihi müteakip kalan kira süresine bölünmek suretiyle hesaplanan kısmının ilgili yıllar itibariyle alacak tutarından düşülerek müteahhit firmanın safi kurum kazancının tespitinde Gelir Vergisi Kanununun 40 ıncı maddesinin birinci fıkrasının (1) numaralı bendi uyarınca ilgili yıllar itibarıyla kira gideri olarak dikkate alınması gerekmektedir.

-Arsa sahibi şirketiniz kurumlar vergisi mükellefi olduğundan işletmenin aktifine kayıtlı gayrimenkulden elde edilecek kira gelirleri kurum kazancı olarak ilgili dönem kurumlar vergisi beyannamesi ile beyan edileceğinden, söz konusu tutarlar üzerinden vergi kesintisi yapılmaması gerekmektedir.

Diğer yandan, anılan sözleşme kapsamında gerçekleştirilen işlemlerin ilişkili kişilerle yapılması halinde Kurumlar Vergisi Kanununun 13 üncü maddesinde yer alan hükümlere uyulması gerektiği ise tabiidir.

Katma Değer Vergisi Kanunu Yönünden

…

Bu hükümler çerçevesinde;

-     Şirketiniz ile yapı müteahhidi arasında akdedilen sözleşmeye istinaden yapı müteahhidi tarafından Şirketinize verilen bina inşa edilmesi hizmeti için düzenlenen faturada hizmet bedeli üzerinden KDV hesaplanması gerekmektedir.

-     Sözleşme süresinin sonuna kadar binanın kullanım hakkı müteahhide ait olduğundan

Şirketinize ait arsa üzerine  yapılan okul binasının müteahhide kiraya verilmesi  işlemi nedeniyle düzenlenecek faturalarda KDV hesaplanması gerekmektedir. (28.05.2014 tarih ve 45404237130[I.13.201]-170 sayılı özelge)

Konu-16: Üst Hakkı Kiralaması

Talep: İlgide kayıtlı özelge talep formunda; şirketinizin mülkiyetinde bulunan bir gayrimenkulün üzerine plaza inşaatı yapmak, işletmek ve 25 yıl sonra devretmek üzere (yap-işletdevret modeliyle) grup şirketlerinizden ...... A.Ş.'ye tahsis edildiğine dair sözleşme imzalandığını, söz konusu sözleşme gereği gerek inşaat süresince, gerekse 25 yıllık işletme süresince inşaatı yapan ve plazayı işletecek olan şirketten herhangi bir kira alınmayacağını, 25 yılın sonunda plazanın bedelsiz olarak şirketinize devredileceği belirtilerek, bu işlemde şirketinizin kayıtlarına intikal ettirilecek olan plaza dolayısıyla elde edeceği gelirin 25 inci yılın sonunda mı elde edilmiş sayılacağı; yoksa bu gelirin her yıl ya da her ay fatura düzenlemek suretiyle mi kayıtlara alınması gerektiği; aylık ya da yıllık olarak fatura edilecek ise emsal bedelin hangi değer olacağı; ayrıca bedelsiz de olsa plazanın devri nedeniyle katma değer vergisi hesaplanıp hesaplanmayacağı hususunda bilgi istenildiği anlaşılmaktadır.

….

Sonuç:

Kurumlar Ve Gelir Vergisi Yönünden

…

Bu hüküm ve açıklamalar çerçevesinde,

-     Akdedilen sözleşmeye istinaden ........ A.Ş. nin, şirketinizden kiraladığı arsa üzerine inşa edeceği bina için yapılan harcamaların özel maliyet bedeli olarak dikkate alınması mümkün bulunmayıp, sözleşmeye göre yapılan binanın cins tashihinin yapıldığı veya fiilen kullanılmaya başlandığı tarih itibariyle ........ A.Ş. tarafından bina yapım hizmeti verilmek suretiyle sözleşmeye konu arsa üzerine bina yapılarak tarafınıza teslim edildiğinin kabulü,

-     Sözleşmeye istinaden inşa edilen bina için yapılan harcamaların belirlenen bir kâr marjı ile kiralama yapılan şirketinize fatura edilmesi ve 25 yıllık kira karşılığı sayılmak suretiyle tahsil edilmeyen söz konusu tutarın alacak olarak kayıtlara intikal ettirilmesi, yapım hizmeti nedeniyle oluşan kazancın da kurum kazancına dahil edilerek vergilendirilmesi,

-     ........A.Ş. tarafından fatura edilen ve alacak olarak kayıtlara intikal ettirilen tutarın, inşaatın tamamlanmasını müteakip kalan kira süresine bölünmek suretiyle hesaplanan kısmının ilgili yıllar itibariyle alacak tutarından düşülmek suretiyle safi kurum kazancının tespitinde Gelir Vergisi Kanunun 40 ıncı maddesinin birinci fıkrasının (1) numaralı bendi uyarınca ilgili yıllar itibarıyla kira gideri olarak dikkate alınması,

-     .......... A.Ş. tarafından ilgili yıllar itibarıyla kira gideri olarak dikkate alınan tutarların mükellef kuruma hesaben yapılan kira ödemesi olarak kabul edilmesi, ancak, bu tutarların mükellef kurum tarafından kurum kazancına dahil edilerek vergilendirilmesi gerektiğinden kurumlar vergisi kesintisi yapılmaması gerekmektedir.

Öte yandan, 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 13 üncü maddesinin birinci fıkrasında; kurumlar, ilişkili kişilerle emsallere uygunluk ilkesine aykırı olarak tespit ettikleri bedel veya fiyat üzerinden mal veya hizmet alım ya da satımında bulunmaları durumunda kazancın tamamen veya kısmen transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü olarak dağıtılmış sayılacağı hüküm altına alınmış olup; alım, satım, imalat ve inşaat işlemleri, kiralama ve kiraya verme işlemleri, ikramiye, ücret ve benzeri ödemeleri gerektiren işlemler her hal ve şartta mal veya hizmet alım ya da satımı olarak değerlendirileceği belirtilmiştir.

Anılan maddenin ikinci fıkrasında ilişkili kişilerin; kurumların kendi ortakları, kurumların veya ortakların ilgili bulunduğu gerçek kişi veya kurum ile idaresi, denetimi veya sermayesi bakımından doğrudan veya dolaylı olarak bağlı bulunduğu ya da nüfuzu altında bulundurduğu gerçek kişi veya kurumları ifade ettiğine yer verilmiş, söz konusu maddenin üçüncü fıkrasında ise emsallere uygunluk ilkesinin tanımı yapılmış olup emsallere uygunluk ilkesi, ilişkili kişilerle yapılan mal veya hizmet alım ya da satımında uygulanan fiyat veya bedelin, aralarında böyle bir ilişki bulunmaması durumunda oluşacak fiyat veya bedele uygun olması olarak tanımlanmıştır.

Konuya ilişkin ayrıntılı açıklamalara 18/11/2007 tarihli ve 26704 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanarak yürürlüğe giren "1 Seri Numaralı Transfer Fiyatlandırması Yoluyla Örtülü Kazanç Dağıtımı Hakkında Genel Tebliği"nde yer verilmiştir.

Buna göre, mükellef kurumun grup şirketlerinden olan ......... A.Ş. ile arasında gerçekleşen kiralama işlemine ilişkin bedelin emsallere uygun olması gerekmektedir.

Katma Değer Vergisi Yönünden

…

Bu hüküm ve açıklamalara göre,

-     Şirketiniz ile ....... A.Ş arasında akdedilen sözleşmeye istinaden inşaa edilen binanın tamamlanıp cins tashihinin yapıldığı veya fiilen kullanılmaya başlandığı tarih itibariyle, Parmaksızlar Otomotiv A.Ş. tarafından bina yapım hizmeti verilmek suretiyle sözleşmeye konu arsa üzerine bina yapılarak tarafınıza teslim edildiğinin kabulü,

-     Şirketiniz ile ....... A.Ş arasında akdedilen söz konusu sözleşmeye istinaden inşa edilen bina için yapılan harcamaların belirlenen bir kar marjı ile şirketinize fatura edilerek bina yapım hizmeti karşılığı alacak olarak kayıtlara intikal ettirilmesi ve bu tutar üzerinden genel oranda (%18) KDV hesaplanması,

-     Şirketiniz ile ......... A.Ş arasında yapılan sözleşme hükümleri dikkate alındığında, sözleşme sonuna kadar binanın kullanım hakkı Parmaksızlar Otomotiv A.Ş ye ait olduğundan şirketinize fatura edilen tutarın, inşaatın tamamlanmasını müteakip kalan kira süresine bölünmek suretiyle hesaplanan kısmının ilgili yıllar itibariyle kira geliri olarak dikkate alınması ve şirketinizce ilgili yıllar itibariyle bu kiralama bedelleri için KDV hesaplanması

Gerekmektedir. (30.04.2014 tarih ve 79690095-1-2012-KDV-1-Md.-10 sayılı özelge)

Konu-17: Serbest Bölgede Ar-Ge Faaliyetlerinin Yürütüleceği Bina İçin Ödenen Kira Bedelleri İle Yapılan Özel Maliyet Bedeline İlişkin Hesaplanan Amortismanların Ar-Ge Harcaması Olarak Değerlendirilip Değerlendirilmeyeği Hk

Talep: İlgide kayıtlı özelge talep formunda;

- Şirketinizin ... Serbest Bölgesindeki şubesinde Ar-Ge faaliyetinde bulunduğu,

- Ar-Ge faaliyetlerine 5746 sayılı Kanun kapsamında kuruluş çalışmaları süren Ar-Ge merkezinde devam edileceği,

- Ar-Ge merkezi olarak kullanılacak binanın kiralandığı ve aynı zamanda söz konusu binada Ar-Ge faaliyetlerin yürütülmesi için gerekli olan düzenlemelere ilişkin özel maliyet bedeli mahiyetinde harcamalar yapılacağı belirtilmiş olup Ar-Ge merkezi için yapılacak kira ödemeleri ile özel maliyet bedeline ilişkin yıllık itfa paylarının Ar-Ge indirimine konu edilip edilemeyeceği hususunda Başkanlığımız görüşü sorulmuştur.

…

Sonuç: Bu hüküm ve açıklamalara göre, Ar-Ge Merkezi Belgesinin düzenlendiği tarihten itibaren;

-     Genel işletme giderleri üzerinden belli kıstaslara göre hesaplanmayan ve münhasıran Ar-Ge merkezi için ödenen kira bedellerinin genel gider kapsamında,

-     Ar-Ge merkezi olarak kullanılacak binada yapılacak düzenlemelere ilişkin özel maliyet bedelleri için hesaplanan itfa paylarının ise amortismanlar kapsamında

Ar-Ge indirimine konu edilmesi mümkündür. (11.04.2014 tarih ve 62030549-125[102013/282]-873 sayılı özelge)

Konu-18: Arazi Tahsis Sözleşmesi İle Tahsis Edilen Arazinin Diğer Şirketlere Kiralanması Durumunda Kiracılar Tarafından İnşa Edilen Binalara İlişkin Bina Yapım Harcamalarının Özel Maliyet Olarak Dikkate Alıp Alamayacağı, Belge Düzeni Ve KDV Tevkifat Uygulaması Hk

Talep: İlgide kayıtlı özelge talep formunuz ile;

- Şirket hisselerinizin doğrudan veya dolaylı olarak %59'unun … Başkanlığına ait olduğu, şirketiniz ile … Başkanlığı arasında imzalanan arazi tahsis sözleşmesi ile sözleşmeye konu, mülkiyeti ve hak sahipliği adı geçen Kuruma ait arazinin 49 yıllığına şirketinize tahsis edildiği, - Bedeli mukabilinde sadece AR-GE faaliyetlerinin yürütülmesi amacıyla şirketinize tahsis edilen arazinin … sayılı Bakanlar Kurulu Kararı ile teknoloji geliştirme bölgesi ilan edildiği,

- Şirketinizin arazi üzerinde 4691 sayılı Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Kanunu çerçevesinde, …Bölgesinin kurulması ve işletilmesi faaliyetini yürüttüğü,

- Arazi tahsisinin bedelsiz olmadığı, kiralamalardan elde edilen gelirlerin %38'inin inşa edilen binaya ilişkin borçlar kapandıktan sonra tahsis bedeli olarak … Başkanlığına aktarılacağı, - Arazi Tahsis Sözleşmesinin 4 üncü maddesi gereği, arazi üzerinde yapılacak ve yaptırılacak bina ve yapıların malikinin … Başkanlığı olduğu ve söz konusu tahsis işleminin, şirketinize arazi üzerinde herhangi bir ayni hak kurma yetkisi sağlamadığı, dolayısıyla üst hakkınızın olmadığı,

- Şirketinizin üzerinde herhangi bir ayni hak kurma yetkisi bulunmayan söz konusu arazinin bir bölümünün, şirketinizce üzerine bina yapılmak yerine, AR-GE faaliyetleri yapılmak kaydıyla üçüncü kişi şirketlere … Başkanlığının da izni dahilinde kiralandığı,

- Söz konusu şirketlerin kiraladıkları araziler üzerine kendi kaynakları ile bina inşa ettiği, şirketler ile yapılan sözleşmeler gereğince kira dönemleri için cüz'i bir iz bedeli alındığı, karşılığında ise kiralama dönemi sonunda binaların bedelsiz olarak şirketinize teslim edileceği,  20 yıl gibi değişik kiralama sürelerinin olabildiği, yine söz konusu işlemlerin şirketinize herhangi bir ayni hak kazandırmadığı hususlarından bahisle;

• Arazi tahsisi yapılarak kendi binalarını inşa eden kiracı şirketlerin bina yapım harcamalarını özel maliyet olarak dikkate alıp alamayacakları,

• Kiracı 3. kişi şirketlerin inşa ettikleri binalar için şirketinize fatura düzenleyip düzenlemeyeceği,

• Fatura düzenlenmesinin gerekmesi durumunda, söz konusu faturanın ne zaman düzenlenmesi gerektiği, faturaların harcamalar üzerinden mi yoksa emsal bedel üzerinden mi düzenleneceği, emsal bedel tespitinin nasıl yapılacağı, tahsil edilen kira bedelleri için şirketiniz tarafından fatura düzenlenip düzenlenmeyeceği, düzenlenmesinin gerekmesi halinde ne zaman düzenlenmesi gerektiği,

• Şirketinizin KDV tevkifat uygulaması bakımından "Belirlenmiş Alıcı" statüsünde olduğundan, kiracı şirketler tarafından yapılacak binalar için fatura kesilmesinin gerektiği durumda, işlemin yapım işi sayılarak KDV tevkifatına konu edilip edilmeyeceği hakkında Başkanlığımız görüşü talep edilmektedir.

…

Sonuç:

Katma Değer Vergisi Kanunu Yönünden

…

Buna göre, şirketiniz ile üçüncü kişiler (kiracılar) arasında düzenlenen sözleşmeye istinaden inşa edilecek binaların, tamamlanıp cins tashihinin yapıldığı veya fiilen kullanılmaya başlandığı tarih itibarıyla, kiracılar tarafından bina yapım hizmeti verildiğinin ve binaların şirketinize teslim edildiğinin kabulü, dolayısıyla kiracılar tarafından bina yapım hizmeti karşılığı alacak olarak kayıtlara intikal ettirilecek söz konusu taşınmazın inşası için yapılan harcamalar ile emsale uygun olarak belirlenen bir kar marjı toplamı üzerinden KDV hesaplanması gerekmektedir.

Bununla birlikte, belirli bir süreyle binanın kullanım hakkı üçüncü kişilere ait olduğundan, şirketinize fatura edilen tutarın, inşaatın tamamlanmasını müteakip kalan kira süresine bölünmek suretiyle hesaplanan kısmının ilgili yıllar itibariyle kira geliri olarak dikkate alınması gerekmekte olup, emsal bedelinden düşük olmamak kaydıyla şirketiniz tarafından ilgili yıllar itibarıyla aylık kiralama bedelleri için KDV hesaplanması gerekmektedir.

Diğer taraftan, şirketinizin hisselerinin yarıdan fazlasının Tebliğin (I/C-2.1.3.1/b) bölümünde sayılan, 5018 sayılı Kanuna ekli cetvellerde yer alan idareye ait olduğundan, üçüncü kişilere tahsis edilen arazi üzerine inşa edilen binalara ilişkin düzenlenen faturalarda hesaplanan KDV üzerinden anılan Tebliğin (I/C-2.1.3.2.1.) bölümünde yapılan açıklamalar doğrultusunda tevkifat uygulanması gerekmektedir.

Vergi Usul Kanunu Yönünden

…

Bu itibarla;

-     Şirketiniz ile üçüncü kişiler (kiracılar) arasında düzenlenen sözleşmeye istinaden kiracılarınızca inşa edilecek binalar için yapılan harcamaların kiracılarınız tarafından özel maliyet bedeli olarak dikkate alınması mümkün bulunmamakta olup, sözleşmeye göre inşa edilen binaların tamamlanıp cins tashihinin yapıldığı veya fiilen kullanılmaya başlandığı tarih itibariyle kiracılarınız tarafından sözleşmeye konu arsa üzerine bina yapılarak şirketinize teslim edildiğinin kabul edilmesi, - Şirketiniz ile üçüncü kişiler (kiracılar) arasında düzenlenen sözleşmeye istinaden kiracılar tarafından inşa edilecek binaların tamamlanıp cins tashihinin yapıldığı veya fiilen kullanılmaya başladığı tarihten itibaren yedi gün içinde kiracılar tarafından, söz konusu binalar için yapılan harcamalar ile emsale uygun belirlenen bir kar marjı toplamı üzerinden şirketiniz adına fatura düzenlenmesi ve bu tutarı bina yapım hizmeti karşılığı alacak olarak kayıtlara intikal ettirmeleri, - Şirketinize fatura edilmesi gereken söz konusu tutar, kiracılar tarafından şirketinize hesaben yapılan kira ödemesi mahiyetinde olduğundan, bu tutardan her bir aylık döneme tekabül eden kısmının, ilgili aylık dönem sonundan itibaren yedi gün içerisinde şirketiniz tarafından kira hasılatı olarak kiracı adına fatura düzenlenmek suretiyle tevsik edilmesi,

-     Kiracılar ile şirketiniz arasında yapılacak sözleşmede, sözleşme süresinin sonuna kadar binanın kullanım hakkı kiracılara ait olacağından, kiracılar tarafından fatura edilen tutarın binanın kullanılmaya başlandığı tarihi müteakip kalan kira süresine bölünmek suretiyle hesaplanan kısmının ilgili yıllar itibariyle alacak tutarından düşülerek safi kurum kazancının tespitinde ilgili yıllar itibarıyla kira gideri olarak dikkate alınması gerekmektedir. (13.06.2022 tarih ve 11395140-105[VUK-1-201012]-661520 sayılı özelge)

Konu-19: Binanın İnşaatı Süresince Ortaya Çıkan Ve Genel Yönetim Gideri Olarak Yapılan Harcamaların Doğrudan Gider Yazılıp Yazılmayacağı

Talep: İlgide kayıtlı özelge talep formunda Kurumunuzun aktifinde kayıtlı arsa üzerine iş merkezi inşa edildiği ve söz konusu binanın tamamlandıktan sonra gerçek ve tüzel kişilere kiraya verileceği belirtilerek, inşaat bitimi sonunda iş merkezi inşaatı esnasında binaya dahil edilen ve inşaatın projesinde yer alıp binanın içinde bulunan yürüyen merdiven, asansör, jenaratör, farkoil ve trafo gibi binadan bağımsız olabilen iktisadi kıymetlerin binanın tabi olduğu amortisman oranına göre mi yoksa kendileri için tespit edilen oran üzerinden mi amortisman ayrılacağı ile binanın inşaatı süresince ortaya çıkan ve genel yönetim gideri (yönetici ücretleri, ofis kirası, araç kiraları, akaryakıt, kırtasiye vb.) olarak isimlendirilen harcamaların doğrudan gider yazılması mı gerektiği yoksa yatırım maliyetine mi dahil edileceği hususunda Başkanlığımız görüşü sorulmaktadır.

…

Sonuç: Vergi Usul Kanunu'nun yukarıda yer verilen hükümlerine göre, maliyet bedeli ile değerlenen binaların maliyet bedeline, inşaat projesinde yer alan ve binanın inşaası sırasında yapılan kalorifer ve asansör tesisatı, havalandırma, ısıtma ve soğutma tesisatı, yürüyen merdiven, trafo vb. iktisadi kıymetlerin harcamaları da dahil bulunmaktadır. Bu kıymetlerin binayla birlikte ve binanın faydalı ömrüne göre amortismana tabi tutulacağı tabiidir.

Ayrıca; binanın yapımı süresince ortaya çıkan yönetici ücretleri, ofis kirası, araç kiraları, akaryakıt, kırtasiye vb. harcamalardan binanın inşası ile doğrudan ilgili olanların maliyete dahil edilmesi mümkün bulunmaktadır. (21.02.2012 tarih ve B.07.1.GİB.4.34.19.02-019.01-661 sayılı özelge)

Konu-20: Kiralanan Maden Sahasına Ulaşmak İçin Saha Dışında İnşa Edilen Yolun Amortismanı Hk

Talep: İlgi dilekçenizde; ... Vergi Dairesi Müdürlüğünün ... vergi numaralı mükellefi olduğunuz, Enerji ve Tabii Kaynaklar Bakanlığı Maden İşleri Genel Müdürlüğünden ... yılında ... yıllığına almış olduğunuz işletme ruhsatı ve işletme iznine istinaden ...'ndeki ... ait ... ... çıkarma işi ile iştigal ettiğiniz, ... işletme sahası ile  ... Köyü arasındaki ... km. yolun ağır yük araçlarının ulaşımına uygun bulunmadığından yolda sürekli çökme ve bozulmalar meydana geldiği, gerek kendi araçlarınızın gerekse de dışarıdan temin ettiğiniz araçların maddi zarar gördüğü, söz konusu yolun çevresinde bulunan köy ve kasabalar tarafından da kullanıldığı, ... Özel İdare Müdürlüğü ile yaptığınız görüşmelerde Müdürlüklerinin köy yolu standardında yol inşa ettiklerini, bu standardın üzerinde yol inşa edemeyeceklerini, yolun zemininin şirketinizce güçlendirilmesi halinde üst asfalt işinin kendilerince yapılacağını ifade ettikleri, Şirketiniz Yönetim Kurulunun söz konusu yolun standardının yükseltilmesi için ... Özel İdare Müdürlüğünün kontrolünde olmak üzere yol inşaatı yapan bir şirketle sözleşme yaparak yol altyapısının güçlendirilmesi çalışmalarına başladığı, şirketinizin bu iş için ilgili müteahhit firmaya ... TL + KDV ödeme yapacağı, ancak söz konusu yol için yapılan bu harcamanın doğrudan gider mi yazılacağı yoksa amortisman yoluyla mı itfa edileceği, amortisman yoluyla itfa edilecekse hangi hesapta aktifleştirileceği ve ne oranda itfa edileceği hususlarında tereddüde düşüldüğü belirtilerek konu hakkında Başkanlığımızdan görüş talebinde bulunulmuştur.

…

Sonuç: 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 272 nci maddesinde "Normal bakım, tamir ve temizleme giderleri dışında, gayrimenkulü veya elektrik üretim ve dağıtım varlıklarını genişletmek veya iktisadi kıymetini devamlı olarak artırmak maksadıyla yapılan giderler, gayrimenkulün veya elektrik üretim ve dağıtım varlıklarının maliyet bedeline eklenir.

(Bir geminin iktisap tarihindeki süratini fazlalaştırmak, yolcu ve eşya yükleme ve barındırma tertibatını genişletmek veya değiştirmek suretiyle iktisadi kıymetini devamlı olarak artıran giderlerle bir motorlu kara nakil vasıtasının kasa veya motorunun yenisi ile değiştirilmesi veya alımında mevcut olmayan yeni bir tertibatın eklenmesi için yapılan giderler maliyet bedeline eklenmesi gereken giderlerdendir.)

Gayrimenkuller kira ile tutulmuş ise veya elektrik üretim ve dağıtım varlıklarının işletme hakkı verilmiş ise, kiracı veya işletme hakkına sahip tüzel kişi tarafından yapılan bir ve ikinci fıkralardaki giderler bunların özel maliyet bedeli olarak ayrıca değerlenir. Kiracının veya işletme hakkına sahip tüzel kişinin faaliyetini icra için vücuda getirdiği tesisata ait giderler de bu hükümdedir. Gayrimenkuller veya elektrik üretim ve dağıtım varlıkları için yapılan giderler hem tamir, hem de kıymet artırma giderlerinden terekküp ettiği takdirde, mükellef bu giderlerden maliyet bedeline eklenecek kısmı ayrı göstermek mecburiyetindedir." hükmü yer almaktadır.

Anılan Kanunun 327 nci maddesinde ise "Gayrimenkullerin, elektrik üretim ve dağıtım varlıklarının ve gemilerin iktisadî kıymetlerini artıran ve 272 nci maddede yazılı özel maliyet bedelleri, kira veya işletme hakkı süresine göre eşit yüzdelerle itfa edilir. Kira veya işletme hakkı süresi dolmadan, kiralanan veya işletme hakkı alınan şeyin boşaltılması veya işletme hakkının herhangi bir sebepten sona ermesi halinde henüz itfa edilmemiş olan giderler, boşaltma veya hakkın sona erdiği yılda bir defada gider yazılır." hükmü bulunmaktadır.

Söz konusu yol standardının yükseltilmesi işinin, il özel idaresinin izni ve gözetiminde yapılması, ... yıllığına kiralanan (işletme hakkı alınan) maden ocağının faaliyetinde kullanılan bir unsur olarak dikkate alındığında yol standardının yükseltilmesi için yapılan harcamaların özel maliyet olarak kabul edilmesini gerektirmektedir. Söz konusu harcamaların maden işletme hakkının geri kalan süresine göre eşit yüzdelerle itfa edilmesi, işletme hakkı süresi dolmadan, işletme hakkı alınan şeyin boşaltılması veya işletme hakkının herhangi bir sebepten sona ermesi halinde henüz itfa edilmemiş olan giderlerin, boşaltma veya hakkın sona erdiği yılda bir defada gider yazılması mümkün bulunmaktadır. (19.04.2012 tarih ve B.07.1.GİB.4.06.18.02-323147057-482 sayılı özelge)

Konu-21: İntifa Hakkı Tesis Edilen Taşınmazlar Üzerinde İnşa Ya Da Restorasyon Yapılmak Suretiyle Yapılacak Harcamaların Vergi Kanunları Karşısındaki Durumu Hk

Talep: İlgide kayıtlı özelge talep formunuzda kurumunuz ile ... arasında akdedilen intifa hakkı tesisi sözleşmesine istinaden kurumunuz lehine söz konusu Vakfın sahibi olduğu taşınmazlar üzerinde ... yıl süreyle intifa hakkı tesis edildiği, bu sözleşmeye istinaden kurumunuz tarafından ... yıl boyunca aylık taksitlerle toplam bedeli sözleşmede belirtilmiş olan tutarlar üzerinden bedel ödeneceği, bu taşınmaz üzerinde inşa ya da restore işlemleriyle ... yapılacağı, bu yapıların intifa hakkı süresi sonunda bedelsiz olarak Vakfa devredileceği belirtilerek; Vakfa yapılacak ödemelerin topluca gayrimaddi hak bedeli olarak aktifleştirilmek suretiyle amortisman yoluyla mı veya aylık ödemeler yapıldıkça doğrudan mı gider kaydedileceği, toplam bedeli ile ödeme planı intifa sözleşmesinde belli edilmiş olan ödemelerden tevkifat yapılıp yapılmayacağı, söz konusu taşınmaz üzerine inşa edilecek yapıların hak kapsamında mı yoksa özel maliyetler kapsamında mı kaydedilerek itfa edileceği hususlarında Başkanlığımız görüşü talep edilmektedir.

…

Sonuç: Bu hüküm ve açıklamalar uyarınca;

-     Şirketiniz ile ... Vakfı arasında ... yıl süreli olarak imzalanan intifa hakkı tesisine ilişkin sözleşme çerçevesinde aylık taksitler şeklinde söz konusu vakfa yapacağınız ödemelerin kira ödemesi olarak değerlendirilmesi (intifa hakkı tesisi için yapılan ödemelerin kira ödemesi sayılması nedeniyle bu ödemelerin amortisman yoluyla itfası veya özel maliyet olarak giderleştirilmesi mümkün olmamaktadır.), Gelir Vergisi Kanununun 40 ıncı maddesinin birinci fıkrasının (1) numaralı bendi uyarınca gider olarak dikkate alınması ve bu tutarlar üzerinden Kanunun 94 üncü maddesi gereği %20 oranında tevkifat yapılması,

-İntifa hakkı sözleşmesi çerçevesinde şirketinizce intifa hakkına konu taşınmaz üzerinde inşa edilecek ve sözleşme süresi sonunda bedelsiz olarak anılan vakfa devredilecek ... inşası için yapılacak harcamaların özel maliyet bedeli olarak değerlendirilmesine imkan bulunmayıp, sözleşmeye göre yapılan tesislerin tamamlanıp cins tashihinin yapıldığı veya fiilen kullanılmaya başlandığı tarih itibariyle şirketinizce bina yapım hizmeti verilerek anılan vakfa teslim edildiğinin kabulü,

-     Şirketinizce söz konusu tesislerin inşası için yapılan harcamaların emsale uygun belirlenen bir kâr marjı ile kiralamayı yaptığınız vakfa fatura edilerek bina yapım hizmeti karşılığı alacak olarak şirketiniz kayıtlarına intikal ettirilmesi ve yapım hizmeti nedeniyle oluşan kazancın da kurum kazancına dahil edilerek vergilendirilmesi,

-Şirketiniz ile arsa sahibi arasında yapılan sözleşme hükümleri dikkate alındığında, sözleşme süresinin sonuna kadar inşa edilen tesislerin kullanım hakkı şirketinize ait olduğundan şirketiniz tarafından fatura edilen ve alacak olarak kayıtlara intikal ettirilen tutarın, binanın kullanılmaya başlandığı tarihi müteakip kalan kira süresine bölünmek suretiyle hesaplanan kısmının ilgili yıllar itibariyle alacak tutarından düşülerek safi kurum kazancının tespitinde Gelir Vergisi Kanununun 40 ıncı maddesinin birinci fıkrasının (1) numaralı bendi uyarınca ilgili yıllar itibarıyla kira gideri olarak dikkate alınması,

-Şirketinizce ilgili yıllar itibarıyla kira gideri olarak dikkate alınan tutarların arsa sahibi vakfa hesaben yapılan kira ödemesi olarak kabul edilmek suretiyle bu tutarlar üzerinden Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesine göre gelir vergisi kesintisi yapılması  gerekmektedir. (16.07.2014 tarih ve 11395140-105[327-2012/VUK-1- . . .]-1881 sayılı

özelge)

Konu-22: Rölöve, Restorasyon Ve Restitüsyon Harcamalarının Özel Maliyet Olup Olmadığı Ve Kira Ödemelerinin Gider Yazılıp Yazılamayacağı

Talep: İlgide kayıtlı özelge talep formunuzda, mülkiyeti T.C. Vakıflar Genel Müdürlüğü'ne ait … unvanlı taşınmaz için T.C. Vakıflar Genel Müdürlüğü ile … Ltd. Şti. arasında rölöve, restorasyon ve restitüsyon karşılığı 30 yıl süreli kira sözleşmesi yapıldığı, söz konusu sözleşmenin T.C. Vakıflar Genel Müdürlüğü'nün "Olur"u ile şirketinize devredildiği, "korunması gerekli kültür ve tabiat varlığıdır" kaydı olan söz konusu taşınmaz için rölöve, restorasyon ve restitüsyon harcamaları ile sözleşme gereği her ay kira ödemelerinin yapılacağı belirtilerek; şirketiniz tarafından 2863 sayılı Kültür ve Tabiat Varlıklarını Koruma Kanunu kapsamında yapılan rölöve, restitüsyon ve restorasyon harcamalarının özel maliyet olup olmadığı ve ödenen kira bedellerinin gider yazılıp yazılamayacağı hususlarında Başkanlığımız görüşü talep edilmektedir.

…

Sonuç:

Kurumlar Vergisi Kanunu Yönünden

…

Özelge talep formunuz ekinde ibraz etmiş olduğunuz sözleşmenin tetkikinden;

-     Söz konusu işin Vakıflar Genel Müdürlüğüne ait … isimli taşınmazın restorasyonu karşılığı 30 yıl süreyle kiralanması işi olduğu,

-     Hali hazırda bodrum, zemin ve normal iki kattan oluşan yapıya, uygulama projesi doğrultusunda kat artışının yapılabileceği ve yapılacak bu katlar için de kira bedellerinin öngörüldüğü,

-     Sözleşme tarihinden itibaren geçerli olmak üzere aylık kira bedellerinin belirlendiği, projelerin hazırlanması veya restorasyon aşamasında, ilgili kurum ve kuruluşlarca zemine ilişkin önerilebilecek tahkim ve iyileştirme çalışmaları da dahil olmak üzere, öngörülmeyen tüm iş ve işlemlere ait masrafların tarafınızca karşılanacağı anlaşılmıştır.

Yukarıda yer alan hüküm ve açıklamalar çerçevesinde, …. Vakıflar 1. Bölge Müdürlüğü muvafakatine dayanarak ihalesini devraldığınız restorasyon karşılığı kiralama işine ait ödenen kira bedellerinin doğrudan gider olarak dikkate alınması mümkün bulunmaktadır.

Ayrıca, restorasyon kapsamında tarafınızca yüklenilecek ve 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 272 nci maddesi kapsamında özel maliyet sayılabilecek giderlerin, kiralama süresine göre eşit yüzdelerle itfa edilerek giderleştirilmesi; özel maliyet kapsamında sayılmayan giderlerin ise safi kurum kazancınızın tespitinde doğrudan gider olarak dikkate alınması mümkün bulunmaktadır.

Vergi Usul Kanunu Yönünden

…

Yukarıdaki hükümlerden de anlaşılacağı üzere, kira ile tutulan gayrimenkullerde, normal bakım, tamir ve temizleme giderlerinden farklı olarak kiracı tarafından gayrimenkulü genişletmek veya iktisadi kıymetini artırmak amacıyla yapılan giderler ile kiracının faaliyetini icra için meydana getirdiği tesisata ait giderlerin özel maliyet bedeli olarak aktifleştirilmesi gerekmektedir.

Buna göre, şirketiniz tarafından kiralanmak suretiyle edinilen taşınmaz için normal bakım, tamir ve temizleme giderlerinden farklı olarak yapılan rölöve, restorasyon ve restitüsyon harcamalarının gayrimenkulü genişletmek veya iktisadi kıymetini artırmak maksadıyla yapılan giderler kapsamında değerlendirilmesi ve söz konusu harcamaların özel maliyet bedeli olarak aktifleştirilerek Vergi Usul Kanununun 327 nci maddesine göre kira süresince eşit yüzdelerle itfa edilmesi gerekmektedir. Normal bakım, tamir ve temizleme giderlerinin ise doğrudan gider yazılabileceği tabiidir. (28.11.2016 tarih ve 11395140-105[327-2014/VUK1-18555]-228978 sayılı özelge)

Konu-23: ÖZEL MALİYET BEDELİNİN İTFASINA İLİŞKİN ÖZELLİKLİ DURUMLAR

1.Kira Süresinin Belli Olmaması

Özel maliyetler; kiralama yoluyla edinilen gayrimenkuller, gayrimenkul gibi değerlenen iktisadi kıymetler ve elektrik üretim ve dağıtım varlıkları için yapılan ve bunların iktisadi kıymetini artıran harcamaların kiralama süresine göre itfa edilmesidir. Bir nevi kira süresi, yapılan harcamalar için belirlenen faydalı ömür olarak değerlendirilmektedir. Çünkü 10 yıl süre ile kiralanan taşınmaz için yapılan harcamaların tek yılda gider yazılması amortisman uygulamasına ve mükellefler arasında vergi uygulamalarının eşitliğine de aykırılık teşkil etmektedir. Aktifinde kayıtlı iktisadi kıymet için değer artıcı harcamalar yapan mükellefler bunları söz konusu kıymetin faydalı ömrüne göre amortisman yoluyla itfa etmek zorundadır. Dolayıyla özel maliyet bedellerinin kira süresine göre itfa edilmesiyle bu uyumsuzluk giderilmiş olmaktadır.

Vergi Usul Kanunu’nun 327’nci maddesi gereğince özel maliyet bedelleri kira süresine göre itfa edilecektir. Dolayısıyla işletmeler bu sürenin tespitinde tevsik edici belgeyi temin ve muhafaza etmek zorundadırlar. Sürenin tespiti kiracı ile kiralayan arasında imzalanan sözleşmelerle tevsik edilebilir.

Uygulamada kişilerin birbirleri olan güveninden kaynaklı olarak sözleşme düzenlemeyebilmekte veya ekonomik koşullar işletmenin hangi sürede faaliyet sürdürebileceğini belirleyememektedir. Bu durumda da taraftar kendi aralarında sözleşme düzenlemediğinden özel maliyet bedellerinin hangi sürede itfa edilmesi gerektiği sorusunu ortaya çıkartmaktadır.

Vergi Usul Kanunu’nun 315’inci maddesinde amortisman oranlarının iktisadi kıymetlerin faydalı ömürleri de dikkate alınmak suretiyle Hazine ve Maliye Bakanlığınca belirleneceği belirtilmiş olup Bakanlık yayımladığı 333 Sıra No’lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği ile bu oranları belirlemiş ve belirlenen oranlar, iktisadi kıymetlerin kullanıldıkları yerler itibarıyla Tebliğ ekinde gösterilmiştir.

Tebliğe Ekli listenin 1-6 bölümleri arasında genel sınıflamalar yapılmış ve amortismana tabi iktisadi kıymetlerin faydalı ömürleri ve amortisman oranları tespit edilmiştir. Listenin diğer bölümlerinde ise sektörler itibarı ile kullanılan amortismana tabi iktisadi kıymetlerin faydalı ömürleri ve amortisman oranları belirlenmiştir. Mükellefler, uygun amortisman oranlarını tespit ederken öncelikle, sektörel bazda tespit edilen amortisman oranlarını dikkate alacaklar, bu ayrımlarda bulunmayan amortismana tabi iktisadi kıymetler için uygulanacak oranları, genel sınıflamada yer verilen oranlara göre tespit edeceklerdir.

333 Sıra No’lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği’ne ekli amortisman listesinin 56 numaralı satında “Özel maliyetler (Kira müddeti belli olmayanlar)” için faydalı ömür 5 yıl ve amortisman oranı da %20 olarak belirlenmiştir.

Buna göre kira süresi belli olmayan kiralamalarda özel maliyet bedelleri 5 yıl üzerinden itfa edilecektir.

2.Kira Süresinin Bir Yıl Olması

Kiralamalarda genelde süre bu işlemin yapılmasından önce belirlenmektedir. Ancak bazen uygulamada kiralama süresi sözleşme ile 1 yıl olarak belirlenmekte ve sözleşmeye konulan madde ile de bu süre her yıl tekrarlanmaktadır.

Kira süresinin bir yıl olması özel maliyet bedelinin niteliğini değiştirmediğinden; söz konusu değerlerin aktifleştirilmeden doğrudan gider yazılması yanlış bir uygulama olacaktır. Diğer bir ifadeyle özel maliyet bedellerinin Kanun hükmü gereği amortisman yoluyla gider kaydedilerek “Kar-Zarar” hesabına aktarılması gerekmektedir.

Kiralama süresinin bir yıl olması durumunda kira süresinin belli olmadığı kabulü ile özel maliyet bedellerinin beş yıl içinde itfa edilmesi uygun olacaktır. Bununla birlikte, kira süresi bir yıl ise ve bu sürede yüksek tutarlı bir özel maliyet bedeli harcaması yapılmışsa; söz konusu değerin kiralayana bedelsiz teslim edilip edilmediğinin özellikle irdelenmesi gerekecektir. Çünkü kısa süreli olarak kiralanan iktisadi kıymet için yüksek tutarlı harcamalar yapılması ticari icaplara uygun düşmeyecektir.

3.Kira süresinin uzaması

Kiralanan gayrimenkuller için özel maliyet bedeli kapsamında harcamalar yapıldıktan ve aktifleştirildikten sonra çeşitli nedenlerle kira süresi uzayabilmektedir. Harcamalar yapıldıktan sonra veya özel maliyet bedellerinin kısmen amortisman yoluyla itfa edildikten sonra kira süresinin uzatılması durumunda özel maliyet bedeli, aktifleştirilen tarihte tespit edilen kira süresine göre itfa edilmeye devam edilecektir.

Örneğin 2020 yılında 5 yıllığına kiralanan gayrimenkul için 2020 yılında 100.000 TL harcama yapılmıştır. Vergi Usul Kanunu’nun 327’nci maddesinde ise özel maliyet bedellerinin, kira veya işletme hakkı süresine göre eşit yüzdelerle itfa edilmesi gerekeceğinden kiralanan gayrimenkul için yapılan harcamalar eşit yüzdelerle yani 1/5’e denk gelen %20 oranında itfa edilecektir. Söz konusu gayrimenkule ilişkin kira süresinin 2023 yılında 5 yıl daha uzatılması halinde kira süresi 2029 yılında sona erecektir. Ancak 2023’te kira süresinin uzatılması özel maliyet bedelinin 5 yılda itfa edilmesine engel olmayacaktır. Çünkü Kanun maddesinde özel maliyet bedellerinin kira süresine göre eşit yüzdelerle itfa edileceği belirtildiğinden aksi durum kanunun bu hükmüne aykırılık teşkil edecektir. Ancak kira süresi uzatıldıktan özel maliyet bedeli kapsamında yapılan ilave harcamalar kalan kira süresine göre itfa edilecektir.

4.Kira Süresinin Kısalması

Başlangıçta belirli bir süre ile kiralanan gayrimenkullerde kiralama süresi çeşitli sebeplerden dolayı kısaltılabilmektedir. Harcamalar yapılarak aktifleştirildikten ve amortisman hesaplandıktan sonra kira süresinin kısalması durumunda da özel maliyet bedeli harcamanın yapıldığı dönemde belirlenen kira süresine göre itfa edilecektir.

Örneğin 2017 yılında 10 yıllığına kiralanan gayrimenkul için aynı yılda yapılan 200.000 TL’lik harcama Vergi Usul Kanunu’nun 327’nci maddesi gereğince kira süresine göre eşit yüzdelerle itfa edilmesi gerekmektedir. Bu kapsamda gayrimenkul için yapılan harcamalar eşit yüzdelerle yani 1/10’a denk gelen %10 oranında itfa edilecektir. Söz konusu gayrimenkule ilişkin kira süresinin 2019 yılında 5 yıl kısaltılması diğer bir ifade ile 2021 yılında boşaltılması hususunda anlaşılması durumunda özel maliyet bedelinin itfasında herhangi bir değişiklik olmayacak ve %10 üzerinden amortisman hesaplanmaya devam edilecektir. 2021 yılında söz konusu gayrimenkul boşaltılacağından özel maliyet hesabının bakiye tutarının tamamı boşaltılan yılda tek seferde gider yazılacaktır.

Burada dikkat edilmesi gereken husus 2019 yılında yapılan ek sözleşme ile gayrimenkulün kira süresinin yeniden belirlenmesine karşın özel maliyet bedelinin itfa süresinde herhangi bir değişiklik yapılamayacağıdır. Bunun sebebi ise Vergi Usul Kanunu’nun 327’nci maddesinde yer alan “eşit yüzdeler” ibaresinden kaynaklanmaktadır.

5.Gayrimenkulün Kira Süresinden Önce Boşaltılması

Vergi Usul Kanunu’nun 327’nci maddesinde gayrimenkullerin iktisadî kıymetlerini artıran ve 272’nci maddede yazılı özel maliyet bedelleri kira süresine göre eşit yüzdelerle itfa edileceği, kira süresi dolmadan, kiralanan gayrimenkulün boşaltılması halinde henüz itfa edilmemiş olan giderlerin, boşaltmanın sona erdiği yılda bir defada gider yazılacağı belirtilmiştir.

Bu kapsamda belli bir süre için kiralanan gayrimenkuller için yapılan harcamalar özel maliyet hesabında aktifleştirilerek kira süresine göre eşit yüzdelerle amortismana tabi tutulacaktır. Kiralanan gayrimenkulün çeşitli sebeplerle boşaltılması halinde ise henüz itfa edilmemiş giderler, boşaltmanın sona erdiği yılda bir defada gider yazılacaktır.

6.Boşaltılan Gayrimenkul İçin Amortisman Ayrılmaya Devam Edilmesi

Önceki bölümde de belirtildiği üzere Vergi Usul Kanunu’nun 327’nci maddesi gereğince kiralanan gayrimenkulün çeşitli sebeplerle boşaltılması halinde ise henüz itfa edilmemiş giderler, boşaltmanın sona erdiği yılda bir defada gider yazılacaktır. Peki boşatılan gayrimenkule ilişkin olarak itfa edilmeyen harcamaları bir defada gider yazmak yerine amortisman uygulamasına devam edilerek itfa edilebilir mi?

Kiralanan gayrimenkulün boşatılması sebebiyle henüz itfa edilmemiş giderlerin bir defada gider yazılacağına ilişkin düzenlemenin yer aldığı Vergi Usul Kanunu’nun 327’nci maddesinde itfa edilmeyen giderlerin boşaltmanın gerçekleştiği yılda bir defada gider yazılacağını açıklanmıştır.

Buna göre kanun hükmünde yer alan “bir defa” ifadesi boşaltılan gayrimenkuller için amortisman uygulamasına devam edilemeyeceğini göstermekte olup maddede “gider yazılır.” ifadesine de yer vererek mükelleflere seçimlik hak tanınmamıştır. Keza kanun hükmünde “yazılabilir” ifadesine yer verilseydi itfa edilmeyen tutarlara ilişkin amortisman ayrılmaya devam edilebilir şeklinde yorum yapılabilirdi.

Öte yandan yine aynı kanun maddesinde “boşaltma veya hakkın sona erdiği yılda bir defada gider yazılır.” ifadesi gereğince itfa edilmeyen tutarlar boşaltmanın gerçekleştiği yılda gider yazılacak olup ilgili yılda gider hesaplarına aktarılamayan tutarlar sonraki dönemlerde gider olarak dikkate alınamayacaktır.

7.İktisadi Kıymetlerin Kiralayana Bedelsiz Olarak Bırakılması

Gayrimenkul sermaye iradı, 193 Sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun  (GVK) 70’inci maddesinde yazılı mal ve hakların sahipleri, mutasarrıfları, zilyedleri irtifak ve intifa hakkı sahipleri ve kiracıları tarafından kiraya verilmesinden elde edilen iratlardan oluşmaktadır.

Gayrimenkul sermaye iradında tahsilat esası geçerli olup gayrisafi hasılat 70’inci maddede yazılı mal ve hakların kiraya verilmesinden bir takvim yılı içinde o yıla veya geçmiş yıllara ait olarak nakden veya aynen tahsil edilen kira bedelleridir.

Aynı Kanunun 72’nci maddesine göre ayın olarak tahsil edilen kiralar, Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre emsal bedeli ile paraya çevrilir. Kiracı tarafından gayrimenkulü genişletecek veya iktisadi değerini devamlı surette artıracak şekilde gayrimenkule ilave edilen kıymetlerin, kira müddetinin bitiminde bedelsiz (Kıymetlerin emsal bedelinden düşük değerle devri halinde, aradaki fark bedelsiz devir sayılır) olarak kiralayana bırakılması halinde, söz konusu kıymetlerin kiralayan açısından, bu tarihte aynen tahsil olunmuş kira bedelleri sayılacağı, belirtilmiştir.

Özel maliyet bedeli olarak aktifleştirilen iktisadi kıymetlerin bedelsiz olarak iş yeri sahibine bırakılması halinde kiralayana bırakılan bu iktisadi kıymetler, Gelir Vergisi Kanunu’nu göre kira ödemesi olarak değerlendirilecektir. Vergi Usul Kanunu gereği, kiraya verenin mükellef olmaması (gayrimenkulün ticari ve zirai işletemeye dahil olmaması)  halinde kiracı tarafından iktisadi kıymetlerin emsal bedelleri üzerinden gider pusulası düzenlemesi gerekmektedir.

Buna göre; işletmelerin kiralamış olduğu gayrimenkuller için yapılan ve özel maliyet bedeli olarak aktifleştirilen iktisadi kıymetlerin kira süresi sonunda bedelsiz olarak kiralayana devredilmesi ayni kira ödemesi olarak değerlendirilecektir. Kiralamaya konu gayrimenkulün iktisadi işletmeye dâhil olmaması halinde, devredilen iktisadi kıymetlerin Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre tespit edilecek emsal değeri üzerinden Gelir Vergisi Kanununun 94’üncü maddesinin (1/5-a) bendi hükmüne istinaden %20 oranında gelir vergisi tevkifatı yapılması ve ilgili vergi dairesi müdürlüğüne beyan edilerek ödenmesi gerekmektedir. Kiralamaya konu gayrimenkulün ticari bir işletmeye dahil olması halinde kiracı tarafından mülk sahibi adına fatura düzenlenecek ancak herhangi bir tevkifat olmayacaktır.

8.Sökülüp Götürülmesi Ve Tekrar Kullanılması İmkanı Olan Varlıklar İçin Yapılan Harcamalar

Özel maliyet bedeli uygulamasının kapsamını kiralanan gayrimenkuller için yapılan  iktisadi değeri veya faydalı ömrü artıran harcamalar oluşturmakta olup normal bakım, onarım ve temizleme giderleri bu kapsamda değerlendirilmemektedir. Dolayısıyla kiralanan gayrimenkulün bütünleyici parçası  olmayan varlıklara yönelik yapılan harcamalar özel maliyet bedeli kapsamında değerlendirilmeyecektir. Bu harcamalar niteliğine göre ilgili hesaplarda takip edilerek söz konusu varlıklar için belirlenen faydalı ömür ölçüsünde itfa edilecektir.

Örneğin 2020 yılında 5 yıl süre ile kiralanan gayrimenkule ilişkin olarak 20.000 TL değerinde alçıpan tavan yaptırılmıştır. Yine kiralanan gayrimenkulde kullanmak üzere 20.000 TL değerinde jeneratör alınmıştır.

Kiracı tarafından yaptırılan alçıpan tavan sökülüp taşınmaya konu edilemeyeceğinden bu kapsamda yapılan harcamalar özel maliyet hesabında aktifleştirilerek kira süresine göre %20 oranında amortisman hesaplanarak itfa edilecektir. Diğer taraftan kiralanan gayrimenkulde kullanılmak üzere iktisap edilen jeneratör kira süresi sonunda alınıp başka bir yere götürülebileceğinden bu varlık özel maliyet bedeli uygulamasına konu edilemeyecek olup demirbaşlar hesabında takip edilerek genel hükümler çerçevesinde amortismana tabi tutulacaktır. 333 Sıra No’lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği gereğince jeneratör için belirlenen faydalı ömür 10 yıl olduğundan, iktisap bedeli olan 20.000 TL yıllık %10 oranında amortisman hesaplanarak itfa edilecektir.

9.İktisadi Kıymetin Kiracı Tarafından Satın Alınması

İşletmeler tarafında aktifte yer alan gayrimenkul için yapılan ve gayrimenkulün değerini veya faydalı ömrünü artıran harcamalar, bu gayrimenkulün bulunduğu hesapta takip edilerek gayrimenkul için tespit edilen amortisman oranı dikkate alınarak itfa edilmektedir. Gayrimenkul kira ile edinilmesi halinde ise bu kapsamda yapılan harcamalar özel maliyet hesabında takip edilerek kira süresine göre itfa edilmektedir.

Kiralanan gayrimenkuller için yapılan harcamalar özel maliyet hesabında aktifleştirilip amortisman uygulamasına konu edildikten sonra söz konusu gayrimenkulün kiracısı tarafından satın alınması halinde, satın alma tarihine kadar henüz itfa edilmemiş özel maliyet hesabının kapatılarak hesap bakiyesinin  gayrimenkuller (bina) hesabına dahil edilmesi ve özel maliyet bedelinin henüz itfa edilmeyen kısmının da gayrimenkulün tabi olduğu amortisman oranına göre itfa edilmesi gerekmektedir.

Örneğin; HD Ltd. Şti. faaliyet göstermek üzere 01.01.2019 tarihinde 10 yıllığına kiraladığı fabrika binası için aynı yıl özel maliyet bedeli kapsamında 500.000 TL harcama yapmıştır. Söz konusu şirket 01.01.2022 tarihinde anılan binayı 2.650.000 TL’ye satın alması halinde;

-Satın alma tarihi itibariyle itfa edilemeyen 350.000 TL özel maliyet bedeli satın alınan binanın maliyetine eklenecektir. Dolayısıyla söz konusu gayrimenkul bilançoda binalar hesabında

3.000.000 TL üzerinden kayıtlara alınacaktır. -Satın alma tarihi itibariyle henüz itfa edilemeyen özel maliyet bedeli binalar hesabına dahil edileceğinden bu tutarlar 333 Sıra No’lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği Gereğince binalar için tespit ve ilan edilen amortisman oranına göre itfa edilecektir. Şirketin normal amortisman uygulamasını tercih ettiği varsayımı altında 2022 yılı için ayırabileceği amortisman tutarı

3.000.000 x 0,02=60.000 TL olacaktır.

10.Kanunen Kabul Edilmeyen Gider Kapsamında Yapılan Harcamalarda Özel Maliyet

Gelir vergisi kapsamında ticari kazancın tespitinde indirimi kabul edilen giderlere Gelir Vergisi Kanunu’nun 40’ıncı maddesinde yer verilirken indirimi kabul edilmeyen ödemelere ise aynı Kanun’un 41’inci maddesinde yer verilmiştir.

Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 6’ncı maddesine göre vergilendirilmesi gereken safî kurum kazancının tespitinde, Gelir Vergisi Kanunu’nun ticarî kazanç hakkındaki hükümleri uygulanmaktadır. Kurumlar vergisi mükellefleri kurum kazancının tespitinde Gelir Vergisi Kanunu’nun 40’ıncı maddesinde belirtilen giderlere ilave olarak Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 8’inci maddesinde belirtilen giderleri de ayrıca indirebilecektir. Ancak kazancın tespitinde indirim olarak kabul edilmeyen ödemelerin tespitinde Gelir Vergisi Kanunu’nun 41’inci maddesinde hükümler yerine Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 11’inci maddesindeki hükümleri dikkate alacaklardır.

Öte yandan Kurumlar Vergisi Genel Tebliği’nin 11.12. numaralı bölümünde yer alan açıklamalar gereğince kanunen yasaklanmış fiiller nedeniyle katlanılan giderler ticari kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi ile ilgili giderler niteliğinde olmadığından, bu giderlerin gelir ve kurum kazancından indirilmesi mümkün değildir.

Buna göre Gelir Vergisi Kanunu ve Kurumlar Vergisi Kanunu’nda yer alan hükümler gereğince kazancın tespitinde indirimi kabul edilmeyen harcamalar özel maliyet bedeli kapsamında değerlendirilemeyecektir.

Örneğin kiralanan gayrimenkullere ilişkin İmar Kanunu’na aykırı ek kat ilave edilmesi halinde yapılan bu harcama kanunen yasaklanmış fiiller nedeniyle katlanılan giderler olarak değerlendirileceğinden bu kapsamda yapılan harcamalar özel maliyet bedeli ile ilişkilendirilemeyeceği gibi kazancın tespitinde de gider olarak dikkate alınamayacaktır.

11. Yapılan Harcamaların Kiradan Mahsup Edilmesi

Uygulamada kiracı kiraladığı gayrimenkuller için yaptığı harcamaları kiradan mahsup edebilmektedir. Bu kapsamda yapılan harcamaların mahiyetine göre vergisel yönden yapılacak işlemlerde de farklılar teşkil edecektir.

Buna göre gayrimenkulü genişletecek veya iktisadi kıymeti artıracak harcamalar kapsamında olmaması şartıyla, kiracı tarafından kiralanan gayrimenkul için kira bedeline karşılık yapılan tadilat, tamirat ve benzeri harcamalar özel maliyet bedeli kapsamında değerlendirilmeyecektir. Bu kapsamda yapılan harcamalar kiralayana yapılan ayni ödemeler kapsamında değerlendirileceğinden hesaben yapılan kira ödemesi olarak kabul edilen bu tutarlar üzerinden Gelir Vergisi Kanunu’nun 94’üncü maddesinin birinci fıkrasının (5/a) bendi uyarınca gelir vergisi tevkifatı yapılması gerekmektedir.  Kiracı tarafından bu kapsamda yapılan harcamalar ise brüt tutar üzerinden dönem gideri olarak dikkate alınabilecektir.

Kiracı tarafından kira bedeline karşılık gayrimenkulü genişletecek veya iktisadi değerini devamlı surette artıracak şekilde yapılan harcamalara ise kiracı açısından özel maliyet bedeli olarak kabul edilecektir. Yapılan harcamalar özel maliyet hesabında aktifleştirilerek kira süresine göre itfa edilecektir. Gayrimenkule ilave edilen değerlerin ise kiraya veren açısından kiralama işleminin bitimine isabet edecek vergilendirme döneminde tespit edilecek değerleri üzerinden kira süresinin sona erdiği dönemin geliri sayılmak suretiyle, aynen tahsil edilen kira bedeli olarak Gelir Vergisi Kanunu’nun 85 ve 86’ncı maddesi hükümleri dikkate alınmak suretiyle, yıllık gelir vergisi beyannamesi ile beyan edilmesi gerekecektir. Söz konusu gelir üzerinden yapılması gerekli tevkifat yükümlülüğü ise, gelirin elde edilmiş sayıldığı, başka bir ifade ile kiralama işleminin sona erdiği dönem itibarıyla doğacaktır.

12. Faydalı Ömrü Kira Süresinden Kısa Olan Varlıklar İçin Yapılan Harcamalar

Vergi Usul Kanunu’nun 272’nci maddesi gereğince normal bakım, tamir ve temizleme giderleri dışında, gayrimenkulü veya elektrik üretim ve dağıtım varlıklarını genişletmek veya iktisadi kıymetini devamlı olarak artırmak maksadıyla yapılan giderler, gayrimenkulün veya elektrik üretim ve dağıtım varlıklarının maliyet bedeline eklenir.

Uygulamada uzun süreli kiralamalarda amortismana tabi iktisadi kıymetlerin yenilenebilmesi bazen zorunlu hale gelebilmektedir. Bu kapsamda kiralanan varlığın iktisadi kıymetini devamlı olarak artırmak maksadıyla yapılan giderlerden olmakla birlikte faydalı ömrü kira sürenden daha kısa bir süre olarak belirlenmiş olan ve sözleşme süresinde yenilenmesi de gerekebilecek olan özel maliyet niteliğindeki sabit kıymet oluşturabilecek harcamalar, kira süresine göre değil de faydalı ömrü dikkate alınarak itfa edilecektir. Vergi idaresinin konuya ilişkin olarak verdiği özelgenin özetine aşağıda yer verilmiştir.

“…Bu hükümlere göre, 17/02/2012 tarihli ve 2011.VUK-127-914-22/291 sayılı özelgemizin; “... Limanının ... yıl süre ile işletme hakkının devrine ilişkin imtiyaz sözleşmesi çerçevesinde, şirketinizce gayrimenkulleri genişletmek veya fonksiyon veya yarar artırıcı nitelikte olanlar ve faaliyetinizi icra için vücuda getirdiğiniz tesisata ait giderlerden, sabit kıymet niteliği taşıyan yatırımların özel maliyet bedeli ile değerlendirilmek suretiyle, kira süresine göre eşit yüzdelerle itfa edilmesi gerekmektedir.”  paragrafında geçen  “kira süresi” ibaresinin “liman işletme imtiyaz hakkı süresi” olarak anlaşılması gerekmektedir.

Öte yandan, imtiyaz sözleşmesi ile işletme hakkı kapsamında kiralanan tesis üzerinde yer alan gayrimenkuller ile gayrimenkul gibi değerlenen iktisadi kıymetlere ilişkin olarak Vergi Usul Kanunu’nun 272’nci maddesi kapsamında yapılan ve normal bakım, tamir ve temizleme giderleri dışındaki sabit kıymet niteliği taşıyan harcamalar özel maliyet bedeli ile değerlemek suretiyle, kira süresine göre eşit yüzdelerle itfa edilecek olup, bu kapsamda amortismana tabi tutulan iktisadi kıymetler ayrıca genel hükümlere göre amortismana tabi tutulmayacaklardır. Özel maliyet bedellerinin itfası hükümlerine göre amortismana tabi tutulan iktisadi kıymetlerden sadece sözleşme süresi içinde yenilenmesi gerekenler ile kullanım ömrü kira süresine göre daha uzun olan ve kira dönemi bittikten sonra da işletmenin (kiracının) kullanımında (aktifinde) olabilecekler, genel hükümlere göre amortismana tabi tutulacaklardır. Bu itibarla, sözleşme süresinin sonuna doğru iktisap edilen amortismana tabi iktisadi kıymetlerin sözleşme süresi içinde bir daha yenilenmesinin gerekmemesi halinde, genel hükümlere göre amortisman ayrılması söz konusu olmayacaktır.

Bu açıklamalara göre, limanın iktisadi kıymetini devamlı olarak artırmak maksadıyla yapılan giderlerden olmakla birlikte faydalı ömrü liman işletme imtiyaz hakkı sürenizden daha kısa bir süre olarak belirlenmiş olan ve sözleşme süresinde yenilenmesi de gerekebilecek olan özel maliyet niteliğindeki sabit kıymet oluşturabilecek yatırımlarınızın, imtiyaz sözleşmenizin süresine göre değil de faydalı ömrü dikkate alınmak suretiyle 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 313’üncü ve müteakip maddelerinde yer alan genel amortisman hükümleri uygulanmak suretiyle itfası gerekmektedir.”

13. 49 Yıllığına Verilmiş Elektrik Üretim Lisansı Kapsamındaki Elektrik Üretim Tesisinin İtfası

333 Sıra Numaralı Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği’ne ekli listenin 1-6 bölümleri arasında genel sınıflamalar yapılmış ve amortismana tabi iktisadi kıymetlerin faydalı ömürleri ve amortisman oranları tespit edilmiştir. Listenin diğer bölümlerinde ise sektörler itibarı ile kullanılan amortismana tabi iktisadi kıymetlerin faydalı ömürleri ve amortisman oranları belirlenmiştir. Mükellefler, uygun amortisman oranlarını tespit ederken öncelikle, sektörel bazda tespit edilen amortisman oranlarını dikkate alacaklar, bu ayrımlarda bulunmayan amortismana tabi iktisadi kıymetler için uygulanacak oranları, genel sınıflamada yer verilen oranlara göre tespit edeceklerdir.

Öte yandan, 333 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği eki listenin “Gayrimaddi İktisadi Kıymetler” başlıklı 55’inci bölümünde; işletmenin mevcut değeri, imtiyaz hakları (Franchising), patent, formül, dizayn, örnek kalıp, teknik bilgi (Know-how), format, telif hakkı ve benzeri kalemler, lisans, kullanım hakkı ve izni veya devlet kurum ve kuruluşları tarafından verilen diğer haklar (İşletme hakkı gibi) ve bunların benzerleri için faydalı ömür olarak 15 yıl, normal amortisman oranı olarak da % 6,66 oranı belirlenmiştir.

Bu itibarla, elektrik üretim lisans hakkının anılan listenin 55. Gayrimaddi İktisadi Kıymetler sınıfında değerlendirilerek faydalı ömrünün 15 yıl ve normal amortisman oranının da % 6,66 oranı ile itfa edilmesi gerekmektedir.

Öte yandan, elektrik üretim tesisinin inşa edildiği arazinin;

-     Mülkiyetinin mükellefe ait olması durumunda, söz konusu tesisin amortismana tabi iktisadi kıymet olarak aktifleştirilmesi gerekmekte olup, öncelikle sektörel bazda (45.1 Elektrik Üretimi bölümünde) tespit edilen amortisman oranlarını dikkate alınması, bu ayrımlarda bulunmayan amortismana tabi iktisadi kıymetler için uygulanacak oranları genel sınıflamada yer verilen oranlara göre tespit edilmesi,

-     Arazinin kiralanması halinde ise elektrik üretim tesisi için yapılan harcamaların özel maliyet olarak aktifleştirilmesi gerekmekte olup, söz konusu elektrik üretim tesisi ile bilumum iktisadi kıymetleri (söz konusu elektrik üretim tesisini genişletmek veya iktisadi kıymetini devamlı olarak artırmak maksadıyla yapılan giderlerin), şirket kayıtlarında Vergi Usul Kanunu’nun 272’nci maddesi uyarınca “özel maliyet bedeli” olarak aktifleştirilmesi ve aktifleştirilen tutarın anılan Kanun’un 327’nci maddesine göre üretim lisansının geri kalan süresi boyunca ve eşit yüzdeler halinde itfa edilmesi, gerekmektedir.

Ayrıca, ilgili mevzuat gereğince sözleşme süresinden sonra bedelsiz olarak devlete veya devletçe tensip olunan bir teşekküle veya belediyeye intikali öngörülen amortismana tabi iktisadi kıymetlerden;

a)   Sermayenin veya özel maliyet bedellerinin itfası hükümlerine göre amortismana tabi

tutulanlar ayrıca genel hükümlere göre amortismana tabi tutulmayacaklardır.

b)   Sözleşme süresi içinde sadece yenilenmesi gereken amortismana tabi iktisadi kıymetler

genel hükümlere göre amortismana tabi tutulacaklardır.

Sözleşme süresi sonunda tesisin imtiyazı veren kurum ya da kuruluşa yeni olarak devri gerekmekte ise bir başka ifadeyle iktisadi kıymetlerin sözleşme uyarınca süre sonunda yeni olarak devredilmeleri gerektiği için işletme süresi içinde yenilenmeleri gerekiyorsa bu takdirde yenilenecek iktisadi kıymetler amortismana tabi tutulacak, en son alınan ve ekonomik ömrünü tamamlamadan yeni olarak teslim edilenler için amortisman ayrılmayacaktır.

Hakan DEĞİRMENCİ

Vergi Müfettişi

Linkedin Paylaşımından Alıntı Yapılmıştır.

? 2023 yılı son dönem Kurumlar Vergisi Beyannamesinin verilmesinin akabinde 2024 başvuruları başlayacaktır.

▪ Son 3 takvim yılı itibarıyla yıllık ortalama ihracatı 500 Bin doların üzerinde olan hizmet ihracatçı firma temsilcilerine yeşil pasaport verilmektedir.
▪ Bu pasaportlar 4 yıl süreyle kullanılabilmekte olup, 4 yıl sonunda yeniden başvurarak değerlendirme kriterlerinin sağlanması kaydıyla yeniden alınabilmektedir.
▪ Söz konusu haktan yararlanabilmek için ilgili firmanın Hizmet İhracatçıları Birliği’ne üye olması gerekmektedir.

Büşranur ATA

Proje ve Teşvik Uzmanı

Linked Paylaşımından Alıntı Yapılmıştır

Örnek :

05/4/2024 tarihinde işe girmiş olan sigortalının işe giriş bildirgesini unuttum ve 22/04/2024 tarihinde kendiliğimden SGK ya bildirmeye karar verdim. Cezayı nasıl azaltırım?

Cevap:

1- İşe giriş bildirgesi, Kanun gereği sigortalılık başlangıç tarihinden önce verilmelidir. (istisnalara girmiyorum.)

2- İşe giriş bildirgesini, Kanunda belirtilen usullere uygun göndermeyenler/vermeyenler hakkında her bir sigortalı için asgari ücret tutarında idari para cezası uygulanır. (2024 asgari ücret brüt 20,002.50)

3- Cezayı silmek mümkün değil ancak azaltmak mümkün, bildirgenin verilmesi gereken yasal süre olan 04.04.2024 tarihini takip eden 30 günlük süre içinde işveren tarafından bildirgenin resen düzenlenmesi, (örnekte 15 gün sonra akla geldi)

4- İdari para cezasının tebliğ edildiği tarihi takip eden günden itibaren en geç onbeş gün

içinde peşinen ödenmesi halinde İPC, dörtte bir oranına karşılık gelen tutar üzerinden uygulanır.

5- 20.000,50 yerine, 1 / 4 oranına karşılık gelen tutar 5.000,125-TL olarak uygulanır.

6- İdarî para cezalarının, Kuruma itiraz edilmeden veya yargı yoluna başvurulmadan önce tebliğ tarihinden itibaren onbeş gün içinde peşin ödenmesi halinde, bunun dörtte üçü tahsil edilir.

7- Yani 5.000,125-TL X3/4 = 3.750,09-TL tahsil edilir…

OKAN KARAGÜLLE

Çalışma ve Sosyal Güvenlik Bakanlığı- İş Müfettişi/

Linkedin Paylaşımından Alıntı Yapılmıştır.

1.Giriş

Hizmet borçlanmaları, sigortasız olarak geçirilen ve 5510 sayılı Sosyal Sigortalar ve Genel Sağlık Sigortası Kanun’da sınırlı sayı esasına göre düzenlenmiş olan bazı sürelerin, mevzuatta öngörülen şartların gerçekleşmesi durumunda, sigortalılık başlangıcı, sigortalılık süresi ve prim ödeme gün sayısı olarak değerlendirilmesini sağlayan borçlanmalardır. Diğer bir ifadeyle, kişinin belirli koşullarda geriye dönük olarak ve belirli tarihler arasında kalan günleri için prim günü kazanmasıdır.

Temel esasları 5510 sayılı Sosyal Sigortalar ve Genel Sağlık Sigortası Kanununun 41’inci maddesi ile düzenlenen hizmet borçlanma türleri arasında yer alan askerlik borçlanmasına ilişkin hükümler, aynı maddenin 1’inci fıkrasının (b) bendinde yer almaktadır. Buna göre, “er ya da erbaş olarak silahaltında veya yedek subay, yedek astsubay okulunda geçen süreler” hizmet borçlanması kapsamında sayılmaktadır. Söz konusu hüküm ile askerlik borçlanması yapan çalışanlara, daha önceki dönemlerde ödenmemiş bulunan aidat ve primleri borçlanma suretiyle ödeme ve emeklilikte esas alınacak hizmet sürelerini uzatabilme hakkı tanınmaktadır.

Sigortalılara ait kazançların kapsamı, hangi kazançların prime tabi tutulacağı ile prime esas kabul edilen günlük kazançlara ait alt ve üst sınırlar 5510 sayılı Kanun ile belirlenmiştir. Yine 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 63’üncü maddesinde belirtildiği üzere ücretin safi değerine ulaşılırken, “Kanunla kurulan emekli sandıkları ile 506 sayılı Sosyal Sigortalar Kanununun geçici 20’nci maddesinde belirtilen sandıklara ödenen aidat ve primler” indirim konusu yapılabilmektedir. Bu yönüyle, prime esas kazancın tespiti ile alt ve üst sınırlarının belirlenmesi, ücretin vergilendirilmesine doğrudan etki etmektedir. Bu doğrultuda öncelikle “ücret” ve “prime esas kazanç” kavramları arasındaki ayrımın iyi anlaşılması gerekir.

2. “Ücret” ile “Prime Esas Kazanç” Ayrımı

193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nda gelirin unsurları arasında sayılan “ücret”, aynı Kanun’un 61’inci maddesinde tanımlanmıştır. Buna göre ücret, “işverene tabi ve belirli bir işyerine bağlı olarak çalışanlara hizmet karşılığı verilen para ve ayınlar ile sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatlerdir. Ücretin ödenek, tazminat, kasa tazminatı (Mali sorumluluk tazminatı), tahsisat, zam, avans, aidat, huzur hakkı, prim, ikramiye, gider karşılığı veya başka adlar altında ödenmiş olması veya bir ortaklık münasebeti niteliğinde olmamak şartı ile kazancın belli bir yüzdesi şeklinde tayin edilmiş bulunması onun mahiyetini değiştirmez.”

Prime esas kazanca ilişkin açıklamalar ise 5510 sayılı Sosyal Sigortalar ve Genel Sağlık Sigortası Kanun’un 80’inci maddesinde yer almaktadır. Söz konusu maddede prime esas kazancın tanımı yapılmamış, hangi ödemelerin prime esas kazanca dahil olduğu yahut olmadığı sayılmıştır. Buna göre, 4’üncü maddenin birinci fıkrasının (a) bendi kapsamındaki sigortalıların prime esas kazançları belirlenirken,

1) Hak edilen ücretlerin,

2) Prim, ikramiye ve bu nitelikteki her çeşit istihkaktan o ay içinde yapılan ödemelerin ve işverenler tarafından sigortalılar için özel sağlık sigortalarına ve bireysel emeklilik sistemine ödenen tutarların,

3) İdare veya yargı mercilerince verilen karar gereğince yukarıdaki (1) ve (2) numaralı alt bentlerde belirtilen kazançlar niteliğinde olmak üzere sigortalılara o ay içinde yapılan ödemelerin,

brüt toplamı esas alınır.

Bu üç unsurdan ilkinin, yani, sigortalıların ay içinde hak ettikleri ücretlerin durumu diğer sayılanlardan farklıdır. Şöyle ki, sigortalının o ay içinde hak ettiği bütün ücretler kural olarak primlerin hesabında dahil edilecektir. Bu ücret nakit olabileceği gibi nakit para ile temsil edilen ayni bir menfaat de olabilecektir.  Burada dikkat edilmesi gereken husus, hak edilen ücretin üzerinden prim hesaplanması için sigortalıya ödenmiş olmasının şart olmadığıdır. Ücretin tahakkuk etmiş olması prim hesabına dahil edilmesi için yeterlidir. Hak edilen ücret dışındaki diğer ödemelerin ise ücretin tamamlayıcısı ve eki niteliğinde bulunması dikkate alınarak ödenmiş olması şartı öngörülmüştür. (konu hakkında daha detaylı açıklamalar için bkz. Çiçekçi Filik, 2016).

Bununla birlikte kanun koyucu, sigortalılara ödenen toplam tutar üzerinden prim hesaplanmasını değil, belirli nakdi ödemelerin dahil edilmesiyle meydana getirilen prime esas kazanç matrahına, yine belirli oranların uygulanması sonucu ödenecek prim tutarının tespit edilmesini öngörmüştür. Bu doğrultuda prime esas kazancın alt ve üst sınırları 5510 sayılı Kanun’un 82’nci maddesi ile belirlenmiştir. Şöyle ki, bu Kanun gereğince alınacak prim ve verilecek ödeneklerin hesabına esas tutulan günlük kazancın alt sınırı, sigortalıların yaşlarına uygun asgarî ücretin otuzda biri, üst sınırı ise 16 yaşından büyük sigortalıların günlük kazanç alt sınırının 7,5 katı, ancak sosyal güvenlik sözleşmesi olmayan ülkelerde iş üstlenen işverenlerce yurt dışındaki işyerlerinde çalıştırılmak üzere götürülen Türk işçileri için 3 katıdır. Buna göre, 2024 yılı için belirlenen asgari ücret tutarları karşısında 41’inci maddede belirtilen hallere ilişkin sürelerin borçlanılmasında 1/1/2024 ilâ 31/12/2024 tarihleri arasında 08.01.2024 tarih 2024/2 sayılı genelgede belirtildiği üzere,

– Borçlanılacak her bir gün için tahakkuk ettirilecek borç tutarının;

Alt sınırı: 666,75 TL x %32= 213,36 TL

Üst sınırı: 5.000,63 TL x %32 =1.600,20 TL esas alınması gerekmektedir.

3. Askerlik Borçlanmasına İlişkin Genel Esaslar ve Borçlanma Tutarının Hesaplanması

Askerlik borçlanmasına ilişkin genel esaslar 5510 sayılı Sosyal Sigortalar ve Genel Sağlık Sigortası Kanunu ile belirlenmiş, konu hakkında açıklamalar Sosyal Sigorta İşlemleri Yönetmeliği ve 2013/11 sayılı Sigortalılık İşlemleri Hakkında Genelge başta olmak üzere muhtelif genelgeler aracılığıyla yapılmıştır. Yukarıda da belirttiğimiz üzere 5510 sayılı Kanun’un 41’inci maddesine göre er ya da erbaş olarak silahaltında veya yedek subay, yedek astsubay okulunda geçen süreler hizmet borçlanması kapsamında sayılmaktadır. Askerlik borçlanmasından yararlanmak isteyen kişilerin kendilerinin veya hak sahiplerinin yazılı talepte bulunmaları ve talep tarihinde 82’nci maddeye göre belirlenen prime esas günlük kazanç alt ve üst sınırları arasında olmak üzere, kendilerince belirlenecek günlük kazancın %32’si üzerinden hesaplanacak primlerini borcun tebliği tarihinden itibaren bir ay içinde ödemeleri şartı ile borçlandırılarak, borçlandırılan süreleri sigortalılıklarına sayılır.

İlgili Kanun’un 4’üncü maddesinin birinci fıkrasının (b) bendine tabi sigortalıların yapacakları hizmet borçlanmalarına ait borçlanma tutarı, sigortalılıkları nedeniyle ödedikleri prime esas kazançları dikkate alınmadan, “Borçlanma Talep Dilekçesi” ile beyanda bulundukları prime esas kazanç üzerinden, prime esas kazanç beyanında bulunulmaması halinde ise borçlanma tutarı, asgari günlük kazanç tutarı üzerinden hesaplanacaktır.

Örnek 1: 5510 sayılı Kanun’un 4’üncü maddesinin birinci fıkrasının (b) bendine tabi sigortalı, 15/12/2016-15/06/2017 tarihleri arasındaki askerlik süresini borçlanmak için 30/4/2023 tarihinde müracaat etmiş, borçlanma talep dilekçesinde borçlanma yapacağı tutar için ayrıca beyanda bulunmamıştır. Bu durumda sigortalının askerlik süresine ilişkin borçlanma tutarı 30/4/2023 tarihinde geçerli olan asgari günlük kazanç üzerinden hesaplanacaktır.

Tahakkuk ettirilen borç tutarı ilgiliye iadeli taahhütlü olarak tebliğ edilecek, PTT alındısının ilgiliye teslim edildiği tarih borcun tebliğ tarihi olacaktır.

Hesaplanan borç, tebliğ tarihinden itibaren bir ay içerisinde sigortalı veya hak sahipleri tarafından Sosyal Güvenlik Kurumuna ya da Kurumun anlaşmalı olduğu bankalara ödenecek, bir ay içinde ödenmeyen borçlanmalar ise geçerli sayılmayacaktır. Borcun bir ay içinde tamamının ödenmemesi halinde, ödenen miktara karşılık gelen süre sigortalılık süresi olarak değerlendirilecektir. Bir ay içinde ödenmeyen borçlanmalar için ise yeni başvuru şartı aranır. Her borçlanma için ayrı borçlanma talep dilekçesi alınacaktır. Primi ödenmeyen borçlanma süreleri hizmetten sayılmaz.

Örnek 2: 14/10/2023 tarihinde borçlanmak için Sosyal Güvenlik Kurumuna başvuran sigortalıya borcu hesaplanarak 17/11/2023 tarihinde tebliğ edilmiştir. Bu sigortalının borçlanma tutarını 17/12/2023 tarihi mesai bitimine kadar ödemesi halinde borçlanması geçerli sayılacaktır.

5510 sayılı Kanun’a göre tespit edilen sigortalılığın başlangıç tarihinden önceki süreler için borçlandırılma halinde, sigortalılığın başlangıç tarihi borçlandırılan gün sayısı kadar geriye götürülür. Borçlanmaya konu süreler, sigorta başlangıcından sonraya ilişkin ise, borçlanılan süreler sadece prim ödeme gün sayısına dahil edilir.

Borçlanma Tutarı =

Belirlenen Günlük Kazanç * %32 * Borçlanılacak Gün Sayısı

formülü ile hesaplanacaktır.

Örnek 3: 15 aylık askerlik süresini prime esas asgari kazanca göre belirlenecek günlük kazanç üzerinden borçlanmak için sigortalı 10.01.2024 tarihinde Sosyal Güvenlik Kurumuna başvurmuştur. Sigortalının öncelikle seçtiği kazanca göre günlük prime esas kazancı, daha sonra bu kazancın %32’si üzerinden toplam borcu hesaplanacaktır. 10.01.2024 tarihinde;

Prime Esas Günlük Asgari Kazanç: 213,36 TL

Sigortalının Seçtiği Prime Esas Kazanç: 213,36 TL

Borçlanacağı Süre: 450 gün

Hizmet Borçlanma Tutarı: 213,36 x %32 x 450 = 30.723,84 TL

Sosyal Sigorta İşlemleri Yönetmeliğinin 66’ncı maddesinin 11’inci fıkrasında yapılan değişiklikle aylık bağlanmamış olması şartıyla bir defaya mahsus borçlanma tutarının tamamı iade edilmekte iken bir defaya mahsus iade kaldırılmış olup, aylık bağlanmamış olması şartıyla borçlanma tutarının tamamı sigortalının talebi halinde faiz uygulanmaksızın her zaman iade edilebilecek, ancak kısmi iade yapılmayacaktır. Borçlandıkları hizmetler dikkate alınarak aylık bağlanmış olanların ödedikleri borçlanma tutarı ile sigortalı tarafından ödenmiş olan borçlanma tutarının sigortalının vefatından sonra hak sahiplerince iadesinin talep edilmesi halinde borçlanma tutarının hak sahiplerine iadesi yapılmayacaktır. Yine 5510 sayılı Kanun’un 41’inci maddesine göre borçlanma talebinde bulunarak tarafına tebliğ edilen borçlanma tutarı ilgili Kanun’da belirtilen süresi içerisinde ödeyerek borçlanma talebi geçerli olan sigortalılardan, borçlanma süresinin tek tebligatla yapılması ve ödenmesi halinde borçlanmanın tamamı iade edilecek kısmi iade yapılmayacaktır.

Örnek 4: 1/9/2016-1/3/2017 tarihleri arasında yaptığı askerlik süresini 22/9/2019 tarihinde tamamını ödeyen borçlanması geçerli hale gelen sigortalı (B), 2/5/2023 tarihinde 100 günlük askerlik süresi borçlanma tutarının iade edilmesini talep etmiştir. Borçlanma tek tebligatla yapıldığından talebi kabul edilmeyecek kısmi iade yapılmayacaktır.

4. Borçlanılan Tutarın Ücretlinin Gelir Vergisi Matrahından İndirilmesi

193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 63’üncü maddesinin birinci fıkrasında “ücretin gerçek safi değeri işveren tarafından verilen para ve ayınlarla sağlanan menfaatler toplamından aşağıdaki indirimler yapıldıktan sonra kalan miktardır” demektedir. Yine aynı maddenin birinci fıkrasının (2) numaralı bendine göre “Kanunla kurulan emekli sandıkları ile 506 sayılı Sosyal Sigortalar Kanununun geçici 20’nci maddesinde belirtilen sandıklara ödenen aidat ve primler”in gelir vergisi matrahından indirilmesi uygun görülmüştür.

Bununla birlikte 111 seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliği ile konuya ilişkin açıklamalar yapılmıştır:

Belli şartları taşıyan kimselerin sosyal güvenliklerini sağlamak amacıyla, kanunla kurulan ve tüzel kişiliği haiz Emekli Sandıkları ve Sosyal Sigorta Kurumlarına, ödenen paralara aidat ve prim denilmekte ve bunlar 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 63’üncü maddesindeki şartlarla, ücretin gerçek safî tutarının hesabında, gider olarak indirilmektedir.

Emekli Sandığı ve Sosyal Sigorta Kurumlarından, kanunla kurulmuş olanların üyelerine çeşitli kanunlarla, daha önceki dönemlerde ödenmemiş bulunan aidat veya primleri borçlanma suretiyle ödeme ve dolayısıyla emekliliğe esas alınacak hizmet sürelerini uzatabilme hakkı tanınmaktadır. Bunun için, kanunlarla belli edilen koşullar altında borçlanılan aidat ve primlerin, üyelerce ödenmesi zorunludur.

Bu ödemeler de Gelir Vergisi Kanununun 63/2 maddesinde sayılan aidat ve primler niteliğindedir ve bunların da ücretin gerçek safi tutarının hesaplanması sırasında gider olarak indirilmesi, Gelir Vergisi Kanunu’nun lafzına ve ruhuna uygun görülmektedir.

Açıklanan nedenlerle;

A – Emeklilik aidatı ve sosyal sigorta primlerinin gider olarak indirilmesi kanunen kabul edilmiş bulunan kurumlara, kanunlarında öngörülen şekilde ücretten kesilmek suretiyle ödenen borçlanma aidat ve primlerinin miktarına ve nispetine bakılmaksızın, kesildiği aya ait gelir vergisi matrahının tespitinde gider olarak nazara alınması;

B – Aidat toptan ödenmişse, ödenen tutara ulaşılıncaya kadar bu miktarın ücretlerin, vergiye tâbi tutarından indirilmesi;

C – Ücretlerinin gerçek ve safi tutarlarının hesabında gider olarak indirilmek suretiyle vergi dışı bırakılmış olan aidat ve primlerini, türlü nedenlerle geri alan ve kendilerine toptan ödeme yapılanların, yeniden iştirakçi durumuna girmeleri nedeniyle ilgili kuruma peşin ya da borçlanma suretiyle iade ettikleri aidat ve primlerin tekrar gider olarak indirilmemesi,

gerekmektedir.

Örnek 5: Ocak/2024 döneminde 15 ay askerlik borçlanması yapan Cuma Bey’in ödediği 30.723,84 TL tamamı indirim konusu yapılıncaya kadar Gelir Vergisi matrahından düşülecektir. Bu doğrultuda Ocak/2024 döneminde brüt 30.000,00 TL ücret alan Cuma Bey’in, askerlik borçlanması yapıp çalışmaya devam ettiği ve askerlik borçlanması yapmadan çalışmaya devam ettiği durumlarda oluşacak bordroları şu şekildedir:

Öncelikle askerlik borçlanmasını hesaplayalım:

Prime Esas Günlük Asgari Kazanç: 213,36 TL ;

Sigortalının Seçtiği Prime Esas Kazanç: 213,36 TL

Borçlanacağı Süre: 450 gün

Hizmet Borçlanma Tutarı: 213,36 x %32 x 450 = 30.723,84 TL

OCAK 2024 ÜCRET BORDROSU		Askerlik Borçlanması Yaptığı Durum	Askerlik Borçlanması Yapmadığı Durum
(A)	Brüt Ücret	30.000,00	30.000,00
(B)	SGK Prim İşçi Payı (A * %7,5)	2.250,00	2.250,00
(C)	Gelir Vergisi Matrahı (A-B)	27.750,00	27.750,00
(D)	Asgari Ücret Gelir Vergisi İstisna Tutarı	17.000,02	17.000,02
(E)	Askerlik Borçlanması Nedeniyle Gelir Vergisi Matrahından Düşülecek Tutar (C-D)	10.749,98	0,00
(F)	İstisna Sonrası Gelir Vergisi Matrahı (C-(D+E))	0,00	10.749,98
	Ödenecek Gelir Vergisi (F*%15)	0,00	1.612,50
(G)	Damga Vergisi Matrahı	30.000,00	30.000,00
(H)	Asgari Ücret Damga Vergisi İstisna Matrahı	20.000,02	20.000,02
(I)	Ödenecek Damga Vergisi Matrahı (G-H)	9.999,98	9.999,98
(K)	Ödenecek Damga Vergisi (I*0,00759)	75,90	75,90
(L)	Kesintiler Toplamı (B+K+GV)	2.325,90	3.938,40
	Net Ücret (A-L)	27.674,10	26.061,60

2024 yılında borçlanmak suretiyle Sosyal Güvenlik Kurumuna toptan ödenen, askerlik hizmeti süresince ödenmeyen aidat ve primler, ödeme belgesinin işverene ibraz edilmesi suretiyle, ödemenin yapıldığı 2024 yılının ilgili ayından başlamak üzere, söz konusu tutarın tamamı indirim konusu yapılana kadar, safi ücretin tespitinde gider olarak indirim konusu yapılabilecektir.

5. Gelir İdaresi Başkanlığının Konuya İlişkin Görüşleri

Askerlik borçlanması ödemelerinin ücretin safi tutarının tespitinde gelir vergisi matrahından indirilip indirilemeyeceği hk. “Bu hüküm ve açıklamalara göre, Sosyal Sigortalar Kurumuna askerlik hizmeti süresince ödenmeyen aidat ve primlerin borçlanmak suretiyle daha sonraki bir zamanda toptan ödenmesi durumunda, ödeme belgesini işvereninize ibraz ettiğiniz aydan başlayarak, takvim yılı sınırlaması olmadan ödenen tutarın tamamının safi ücretinizin tespitinde gider olarak indirilmesi mümkün olmakla birlikte iş yeri değişikliği durumunda; borçlanma tutarının gider olarak indirilmeyen kısmının yeni iş yerindeki safi ücretinizin tespitinde dikkate alınabilmesi için eski işvereninizden alacağınız ödenen primlere ait belgenin onaylı bir sureti ile indirim konusu yapılmayan tutarı gösterir yazının yeni işvereninize vermeniz gerekmektedir.” (İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı 24.08.2011 tarih 1400 sayılı özelge).

Toptan olarak yapılan askerlik borçlanması ödemelerinin ücretin safi tutarının tespitinde gelir vergisi matrahından indirilip indirilemeyeceği hk. “Bu hüküm ve açıklamalara göre, 2013 yılında borçlanmak suretiyle Sosyal Güvenlik Kurumuna toptan ödediğiniz askerlik hizmeti süresince ödenmeyen aidat ve primlerin, ödeme belgesinin işverene ibraz edilmek suretiyle, ödemenin yapıldığı 2013 yılının ilgili ayından başlamak üzere, söz konusu tutarın tamamı indirim konusu yapılana kadar, safi ücretinizin tespitinde gider olarak indirim konusu yapılması mümkün bulunmaktadır. Dolayısıyla, 2013 yılında toptan ödenen söz konusu primlerin; çalışıyor olmanız nedeniyle ödendiği yılın ilgili ayından itibaren safi ücretinizin tespitinde gider olarak indirim konusu yapılması mümkün olup, 2018 yılında ödeme belgesi ibraz edilmek suretiyle 2018 yılından itibaren indirim konusu yapılması mümkün değildir. Diğer taraftan, ilgili yıllarda indirim konusu yapılamayan primlerle ilgili düzeltme zamanaşımı süresince, fazla ve yersiz tahsil edilen vergiler kapsamında işverence düzeltme talebinde bulunulabileceği tabiidir.”(Kayseri Vergi Dairesi Başkanlığı 16.07.2019 tarih 52727 sayılı özelge).

Askerlik Borçlanması hk. “Bu hüküm ve açıklamalara göre ödemiş olduğunuz askerlik borçlanmasının safi ücretin tespitinde gider olarak indirilmesi mümkün olup, çalışırken indirim konusu yapılamayan askerlik borçlanması tutarının emekli olduktan sonra iadesi mümkün bulunmamaktadır.” (Çankırı Defterdarlığı 09.08.2012 tarih 34 sayılı özelge).

Mehmet Ali BACAKSIZ
Vergi Dairesi Müdür V.
This email address is being protected from spambots. You need JavaScript enabled to view it.

https://www.alomaliye.com/2024/04/20/askerlik-borclanmasi-gelir-vergisi/

Kaynakça

— 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu

— 5510 sayılı Sosyal Sigortalar ve Genel Sağlık Sigortası Kanunu

— 111 seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliği

— 2013/11 sayılı Sigortalılık İşlemleri Hakkında Genelge

— Sosyal Güvenlik Kurumu Başkanlığı 2024/2 sayılı Genelge

— Sosyal Sigorta İşlemleri Yönetmeliği

— İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı 24.08.2011 tarih 1400 sayılı özelge

— Kayseri Vergi Dairesi Başkanlığı 16.07.2019 tarih 52727 sayılı özelge

— Çankırı Defterdarlığı 09.08.2012 tarih 34 sayılı özelge

— Gizem Çiçekçi Filik, “5510 sayılı Kanuna Göre Prime Esas Kazanç Sınırları ve Gelir Vergisine Etkisi” Vergi Raporu Dergisi, 2016.

— İmdat Türkay, “Askerlik Borçlanma Primlerinin Ücret Matrahından İndirimi”, https://vergialgi.com/askerlik-borclanma-primlerinin-ucret-matrahindan-indirimi, 2017.

— Sami Ocak, “Hizmet Borçlanmalarında Talep Tarihindeki Statünün Borçlanılan Sürelere Etkisi”, Sicil İş Hukuku Dergisi, cilt.5, ss.153-171,2010.

— Turgay Özen, “Askerlik ve Doğum Borçlanması Yapan EYT’lilere Vergi İadesi Var”, https://www.ekonomim.com/kose-yazisi/askerlik-ve-dogum-borclanmasi-yapan-eytlilere-vergi-iadesi-var/680393, 2023.

Yeni dönemde araç sahipleri için önemli olan bazı prosedürlerde değişliğe gidildi. TÜVTÜRK, muayenesi yapılmamış araçların trafiğe çıkmasını yasaklarken, yeni bir otomobil satın alan sürücüler için ilk 3 yıl boyunca muayene yaptırmanın zorunlu olmadığını belirtti.

TÜVTÜRK, Türkiye'de trafiğe kayıtlı 25 milyondan fazla aracın güvenliğini ve çevreye duyarlılığını artırmak amacıyla önemli bir bilgilendirme mesajı paylaştı. Bu çağrıda, araç sahiplerinin düzenli olarak gerçekleştirmesi gereken muayene prosedürleri ve gelecekte atılacak adımlar detaylı bir şekilde ele alındı.

TÜVTÜRK, muayenesi yapılmamış araçların trafiğe çıkmasını yasaklarken, yeni bir otomobil satın alan sürücüler için ilk 3 yıl boyunca muayene yaptırmanın zorunlu olmadığını belirtti.

TÜVTÜRK, egzoz emisyon ölçümü işlemini farklı yetkili bayilere devrederek muayene süresini kısaltmayı ve yoğunluğu azaltmayı hedeflediğini vurguladı. Ayrıca, Türkiye'nin 77 şehrinde faaliyete geçirilen mobil istasyonlar ile randevu yoğunluğunu azaltma çabalarına devam ediyor.

Seyyar istasyonlarda binek otomobil, traktör ve motosiklet muayenelerinin gerçekleştirilebildiği belirtilirken, hava destekli hidrolik fren sistemine sahip araçların muayenesinin yalnızca sabit istasyonlarda yapılabildiğine dikkat çekildi.

Egzoz gazı emisyon ölçümünün ise sadece sabit ve yetkilendirilmiş seyyar istasyonlarda gerçekleştirildiği bilgisi verildi. Traktör muayenelerinin ise tüm seyyar ve sabit istasyonlarda yapılabildiği ifade edildi.

https://www.ekonomim.com/foto-galeri/ekonomi/arac-muayenesinde-degisiklik-ilk-uc-yil-zorunlulugu-olmayacak-galeri-739099?p=3