Özet

Hatırlanacağı üzere Dijital Ekonominin vergilenmesi konusunda vergi mevzuatımızda, biri Katma Değer Vergisi Kanunu (KDVK) ve diğeri Kurumlar Vergisi Kanununda (KVK) olmak üzere iki temel düzenleme yer almaktadır. Bu kapsamda, Türkiye’de ikametgahı, işyeri, kanuni merkezi ve iş merkezi bulunmayanlar tarafından KDV mükellefi olmayan gerçek kişilere elektronik ortamda sunulan hizmetlere ilişkin KDV’nin bu hizmeti sunanlar tarafından beyan edilip ödeneceği düzenlenmiş ve söz konusu uygulama 01.01.2018 tarihi itibarıyla yürürlüğe girmiştir. Diğer taraftan, Vergi Kesenlerin Sorumluluğu başlıklı VUK 11. Maddesine 6745 Sayılı Kanun ile eklenen fıkra uyarınca, 476 Sayılı Cumhurbaşkanlığı Kararı ile internet ortamında alınan reklam hizmetleri karşılığı yapılan ödemeler 01.01.2019 tarihi itibarıyla tevkifat kapsamına alınmıştır. Söz konusu düzenleme ile internet ortamında reklam hizmeti verenlere ya da verilmesine aracılık edenlere yapılan ödemelerden %15 oranında tevkifat yapılması yükümlülüğü getirilmiştir. Mevcut haliyle, bu kapsamda hizmet veren veya hizmet verilmesine aracılık eden tam/dar mükellef gerçek kişiler ile dar mükellef kurumlara yapılan ödemelerde tevkifat oranı %15 uygulanırken, tam mükellef kurumlar için oran %0 olarak belirlenmiştir. Aracı konumda olanların internet ortamında reklam hizmetini verene yapacağı ödemeler de stopaja tabidir. (Aracı konumda olan tam mükellef kuruma yapılacak ödemelerde tevkifat (tevkifat oranı %0)  yapılmayacak olup, ödemenin bu aracı tarafından tam mükellef kurum haricinde tam/dar mükellef gerçek kişi ya da dar mükellef kuruma yapılması halinde %15 oranında tevkifat yapılması gerekmektedir.) Tevkifatı yapmakla yükümlü olanlar, ödeme tam/dar mükellef gerçek kişilere yapılıyor ise GVK 94. Madde kapsamında belirtilenler, ödeme dar mükellef kurumlara yapılıyor ise KVK 30. Madde düzenlemesinde belirtilenlerdir.

Mevcut düzenlemeler bu iki Kanun maddesi ışığında devam ederken, “Dijital Hizmet Vergisi Kanunu ve Bazı Vergi Kanunlarında Değişiklik Yapılması Hakkında Kanun Teklifi” ile dijital ekonominin vergilemesine, dünya uygulamalarına da paralel olmak üzere, farklı bir bakış açısının getirilmesinin planlandığı anlaşılmaktadır.

Söz konusu Kanun teklifine göre,  Dijital Hizmet Vergisi (DHV) uygulamasına geçilecektir. DHV’nin yapısı itibarıyla dolaylı bir vergi olacağı ve bu yönüyle uygulamasının Çifte Vergilendirmeyi Önleme Anlaşmaları ile uyumlu olarak gerçekleşeceği anlaşılmaktadır. Mükelleflerce ödenen vergi, bu mükellefler tarafından gelir ve kurumlar vergisine esas safi kazancın tespitinde gider olarak indirilebilecektir.

Dijital hizmet vergisi Türkiye’de sunulan aşağıdaki hizmetlerden elde edilen hasılata uygulanacak olup oranı %7,5’tur.(Cumhurbaşkanı bu oranı, hizmet türleri itibarıyla ayrı ayrı veya birlikte %1’e kadar indirmeye, iki katına kadar artırmaya yetkilidir.)

i) Dijital ortamda sunulan her türlü reklam hizmetleri (reklam kontrol ve performans ölçüm hizmetleri, kullanıcılarla ilgili veri iletimi ve yönetimi gibi hizmetler ile reklamın sunulmasına ilişkin teknik hizmetler dahil),

ii) Sesli, görsel veya dijital herhangi bir içeriğin (bilgisayar programları, uygulamalar, müzik, video, oyunlar, oyun içi uygulamalar ve benzeri yazılımlar dahil) dijital ortamda satışı ile bu içeriklerin dijital ortamda dinlenmesine, izlenmesine, oynanmasına veya telefon, bilgisayar gibi elektronik cihazlara kaydedilmesine veya bu cihazlarda kullanılmasına yönelik dijital ortamda sunulan hizmetler,

iii) Kullanıcıların birbirleriyle etkileşime geçebilecekleri dijital ortamların sağlanması ve işletilmesi hizmetleri (kullanıcılar arasında bir mal veya hizmetin satılmasına veya satılmasının kolaylaştırılmasına yönelik sunulan hizmetler dahil).  (İlgili Madde gerekçesinden anlaşıldığı üzere, kullanıcıların birbiriyle etkileşime girdikleri, birbirlerinin bilgilerine erişebildikleri dijital ortamları sunanların elde ettikleri abonelik ücreti, komisyon ücreti, kullanım ücreti veya bir başka ad altında temin edilen her türlü hasılat verginin konusuna alınmaktadır. Ayrıca, ulaşım ve konaklama faaliyetlerine aracılık edilmesi ya da bu faaliyetlerin kolaylaştırılması ile mal ve hizmetlerin satışa sunulduğu platform, sistem veya portal hizmetleri gibi dijital ortamların sağlanması ve işletilmesi hizmetlerinden elde edilen hasılat DHV’ne tabi olacaktır.)

iv) Bu hizmetlere yönelik dijital ortamda verilen aracılık hizmetleri

Bu kanun kapsamında, hasılatın elde edilmesi, hasılatın mahiyet ve tutar itibarıyla kesinlik kazanmasını ifade ederken, hizmetin Türkiye’de sunulmasından kasıt;

i) Hizmetin Türkiye’de sunulması,

ii)Hizmetten Türkiye’de faydalanılması,

iii)Hizmetin Türkiye’de bulunan kişilere yönelik gerçekleştirilmesi veya

iv)Hizmetin Türkiye’de değerlendirilmesi (Değerlendirmeden maksat, hizmetin karşılığını teşkil eden ödemenin Türkiye’de yapılması veya ödeme yurtdışında yapılmışsa, Türkiye’de ödeyenin veya nam ve hesabına ödeme yapılanın hesaplarına intikal ettirilmesi veya karından ayrılmasıdır. Şu kadar ki, dijital ortamda sunulan reklam hizmetinin Türkiye’de bulunmayan kişilere yönelik gerçekleştirilmesi durumunda hizmet Türkiye’de değerlendirilmiş sayılmaz.),

Bir diğer ifade ile, DHV’nin matrahı yukarıda yer verilen verginin konusuna giren hizmetlerden elde edilen hasılat olup, matrahtan herhangi bir gider, maliyet ve vergi adı altında indirim yapılmayacaktır. Elde edilen hasılatın satış bedeli, hizmet bedeli, işlem bedeli, abonelik ücreti, kullanım ücreti, aracılık bedeli, komisyon ücreti veya bir başka şekilde tanımlanmasına bir etkisi olmayacaktır.  Ayrıca, dijital hizmet sağlayıcısının hizmete ilişkin bedeli tahsil edip etmemesinin vergilendirmeye etkisi bulunmamaktadır. DHV, fatura ve fatura yerine geçen belgelerde ayrıca gösterilmeyecektir.

DHV mükellefi, dijital hizmet sağlayıcılarıdır.  Dijital hizmet sağlayıcılarının, Gelir Vergisi Kanunu ya da Kurumlar Vergisi Kanunu bakımından tam ya da dar mükellef olmasının veya dar mükellefiyet durumunda söz konusu faaliyetleri Türkiye’de bulunan işyeri veya daimi temsilcileri vasıtasıyla gerçekleştirip gerçekleştirmemesinin mükellefiyet açısından bir etkisi olmayacaktır.

Diğer taraftan, Mükellefin Türkiye içinde ikametgâhının, işyerinin, kanuni ve iş merkezlerinin bulunmaması halleri ile gerekli görülen diğer hallerde Hazine ve Maliye Bakanlığı, vergi alacağının emniyet altına alınması amacıyla vergiye tâbi işlemlere taraf olanlar ile işleme ve ödemeye aracılık edenleri verginin ödenmesinden sorumlu tutabilir.

DHV’nde vergilendirme dönemi takvim yılının birer aylık dönemleridir. Bakanlık, hizmet türlerine ve mükelleflerin faaliyet hacimlerine göre birer aylık vergilendirme dönemi yerine üçer aylık vergilendirme dönemi tespit etmeye yetkilidir.

DHV, mükellefin (ya da vergi kesintisi yapmakla sorumlu tutulanların) beyanı üzerine tarh olunur. Beyannameler, vergilendirme dönemini takip eden ayın sonuna kadar ilgili vergi dairesine verilecek ve aynı süre içinde ödenecektir.

Beyanname verme ve ödeme yükümlülüklerini süresinde yerine getirilmemesi halinde, dijital hizmet sağlayıcılarına veya Türkiye’deki yetkili temsilcisine, bu yükümlülüklerin yerine getirilmesi için ihtarda bulunulabilecek ve bu durum GİB sitesinde ilan edilecektir. İlandan itibaren 30 gün içinde bu yükümlülüklerin yerine getirilmemesi halinde, dijital hizmet sağlayıcılarının sunmuş oldukları hizmetlere erişimin, bu yükümlülükler yerine getirilinceye kadar engellenmesine Bakanlıkça karar verilecek ve karar erişim sağlayıcılarına bildirilmek üzere Bilgi Teknolojileri ve İletişim Kurumuna gönderilecektir. Bu kararların gereği, bildirimden itibaren 24 saat içinde erişim sağlayıcıları tarafından yerine getirilecektir.

DHV ile ilgili istisna ve muafiyetlerin ancak bu Kanuna hüküm eklenmek veya bu Kanunda değişiklik yapılmak suretiyle düzenleneceği belirtilmiştir. Diğer bir ifade ile diğer kanunlarda yer alan istisna veya muafiyet hükümleri bu vergi bakımından geçersizdir.

Bu kapsamda, ilgili hesap döneminden önceki hesap döneminde, DHV’ne tabi hizmetlere ilişkin, Türkiye’den elde edilen hasılatı 20 milyon Türk lirasından veya dünya genelinde elde edilen hasılatı 750 milyon Avrodan veya muadili yabancı para karşılığı Türk lirasından az olanlar dijital hizmet vergisinden muaftır. (Mükellefin, finansal muhasebe açısından konsolide bir grubun üyesi olması halinde, bu hadlerin uygulanmasında grubun verginin konusuna giren hizmetlere ilişkin elde ettiği toplam hasılat dikkate alınacaktır.) Söz konusu hadleri verginin konusuna giren hizmet türlerine göre ayrı ayrı veya birlikte sıfıra kadar indirmeye veya üç katına kadar artırmaya Cumhurbaşkanı yetkili kılınmıştır.

İlgili hesap dönemi içerisinde bu hadlerin her ikisinin de aşılması halinde muafiyet sona erecek ve haddin aşıldığı vergilendirme dönemini takip eden dördüncü vergilendirme döneminden itibaren dijital hizmet vergisi mükellefiyeti başlayacaktır. Söz konusu hadlerin aşılıp aşılmadığının tespitinde, hesap döneminin üçer aylık dönemlerinin sonu itibariyle ilgili hesap dönemi içinde elde edilen kümülatif hasılat dikkate alınacaktır.

Diğer taraftan,  arka arkaya iki hesap dönemi boyunca bu hadlerden herhangi birinin altında kalanların vergi muafiyeti, izleyen hesap döneminden itibaren tekrar başlayacaktır.

Bakanlık, muafiyetin tespiti ve uygulanması amacıyla bildirim ve belgelendirme yükümlülüğü getirmeye yetkilidir. Bu kapsamda bildirim ve belgelendirme yükümlülüklerini tam ve zamanında doğru olarak yerine getirmeyenlere, yükümlülüklerini yerine getirmeleri için 30 gün ek süre verilecektir.  Verilen ek süre içerisinde,  bildirim ve belgelendirme yükümlülüklerini tam ve zamanında doğru olarak yerine getirmeyenler bu maddede yer alan muafiyetten yararlanamayacaktır.

Muafiyet uygulamasının yanısıra,  dijital ortamda yapılan aşağıdaki hizmetlerden elde edilen hasılat DHV’nden istisnadır ve bu hizmetlerden elde edilen hasılat muafiyet hadlerin tespitinde dikkate alınmayacaktır.

i) Telgraf ve Telefon Kanununun Ek 37. maddesi kapsamında üzerinden Hazine payı ödenen hizmetler,

ii) Gider Vergileri Kanununun 39. maddesi kapsamında üzerinden özel iletişim vergisi alınan hizmetler,

iii) Bankacılık Kanununun 4. maddesi kapsamındaki hizmetler,

iv) Araştırma, Geliştirme ve Tasarım Faaliyetlerinin Desteklenmesi Hakkında Kanunun 2. maddesinde tanımlanan Ar-Ge merkezlerinde Ar-Ge faaliyetleri neticesinde oluşturulan ürünlerin satışı ile münhasıran bu ürünler üzerinden sunulan hizmetler,

v) Ödeme ve Menkul Kıymet Mutabakat Sistemleri, Ödeme Hizmetleri ve Elektronik Para Kuruluşları Hakkında Kanununun 12. maddesi kapsamında yer alan ödeme hizmetleri.

Yukarıda genel hatlarıyla detaylandırmaya çalıştığımız üzere, Türkiye’de de Mali İdare dijital hizmetlerin vergilemesi konusunda hasılat üzerinden bir Dijital Hizmet Vergisi (DHV) uygulaması üzerinde çalışmaktadır. Konu ile ilgili olarak,

1. DHV’ne tabi olacak hizmetlerin tanımının ayrıntılı bir şekilde yapılması (Bu kapsamda değerinin önemli bölümünü kullanıcılardan alan dijital hizmet türlerine veya Türk kullanıcıların katılımı ile ilişkilendirilebilen dijital hizmet gelirlerine yoğunlaşılması ),

2. Muafiyet uygulamasında faaliyet hacimlerinin yanısıra muaf edilebilecek dijital hizmet türlerinin değerlendirilmesi,

3. Grup içi sunulan hizmetlere yönelik değerlendirmelerin yapılması (istisna/indirim ya da muafiyet şartlarının değerlendirilmesi),

4. Hizmetin Türkiye’de sunulması tanımının Gelir Vergisi Kanunu 7. Maddesi- “Kazanç veya iradın Türkiye’de elde edilmesi” ya da Katma Deger Vergisi Kanunu 6. Maddesi- “İşlemlerin Türkiye’de yapılması” tanımları dışında/bu tanımlamalara ek olarak dijital hizmetlerin nereden verildiği, kullanıcıların cihazlarının nerede bulunduğu/kullanıldığı vb yer verilerek yeniden tanımlanması,

5. Mükellefin konsolide bir grubun üyesi olması durumunda, muafiyetin ve DHV uygulamasının grup üyeleri arasında ne şekilde uygulanacağına ilişkin esasların belirlenmesi,

6. DHV’na tabi olacak işleme yurtdışı kullanıcıların da dahil olması halinde aynı işlemin yurtdışında da DHV benzeri bir vergiye tabi olması durumunun ne şekilde ele alınacağı,

7. DHV matrahından, dijital hizmetlerin sunulması ve hasılatın elde edilmesi ile doğrudan ilişkili bazı gider/maliyet kalemlerinin indirilmesinin değerlendirilmesi,

8. DHV standart oranın değerlendirilmesi (düşürülmesi),

9. Zarar eden ya da çok düşük kar marjıyla çalışan dijital hizmet türleri için hizmet hasılatına dayanan DHV uygulamasına alternatif bir yöntemin değerlendirilmesi,

10. Mevcut KDV ve tevkifat uygulamalarının değerlendirilerek öngörülen DHV uygulaması ile uyumlu hale getirilmesi, (belirlenen mevcut hadler kapsamında, DHV’ne tabi olacak mükelleflerin sınırlı sayıda olması beklenebilir. Ancak, sözkonusu hadleri verginin konusuna giren hizmet türlerine göre ayrı ayrı ya da birlikte sıfıra kadar indirmeye Cumhurbaşkanı yetkilidir. Söz konusu yetkinin kullanılarak muafiyet uygulamasının sınırlandırılması halinde DHV’nin mevcut vergisel uygulamalar ile birlikte değerlendirilmesi),

11. Mevcut uygulamada Çifte Vergilendirmeyi Önleme Anlaşması akdedilmiş ülke mukimi olan dar mükellef dijital hizmet sunucularına uygulanmakta olan %15 oranındaki tevkifat uygulamasının mükellef nezdinde yaratabileceği çifte vergilendirme sorununun DHV uygulamasına geçilmek suretiyle çözümlenmesi ve belirli şart/sürelerde iade/mahsup imkanının değerlendirilmesi,

12. Dijital faaliyetler özelinde vergi cezalarının tanımlanması,

13. DHV uygulamasının süreli olarak uygulanması ve özellikle OECD-Matrah Aşındırma ve Kar Aktarımı aksiyon planı çerçevesinde güncel gelişmeler ışığında periyodik olarak gözden geçirilmesi,

Türkiye uygulamasına, dünya örneklerine uygun yön verilmesi anlamında önem arz edecektir.   Arzu Akçura https://www.verginet.net