Uzun süre görev yaptığım Maliye camiasında bazı görüş ve uygulamaların bir Kanun değişikliği yapılmadan değiştirilmesi oldukça zor, hatta bazen imkansız. Maliye, yasal bir değişiklik yapılmadan gerçekleştirdiği görüş değişikliklerinde ise, ince eleyip sık dokuyarak karar veriyor. Yani, değişiklik süreci biraz uzun sürüyor! Bu görüş değişiklikleri için son zamanlarda verilen özelgelere dikkatlice bakılması yeterli. Hemen herkesin gözden kaçırdığı bu özelgeler, Maliye’nin bazı konulardaki görüşünü biraz olsun yumuşattığını gösteriyor.
Bu konulardan birisi de, ana sözleşmesinde taşınmaz ticareti ve kiralaması olan şirketlerce otel, hastane, okul, fabrika vb. yapılmak üzere satın alınan ancak yapılamayıp atıl kalan taşınmazların satışında kurumlar vergisi ve KDV istisnası uygulanıp uygulanmayacağı ile ilgili.
Taşınmaz satışında kurumlar vergisi ve KDV istisnası
Şirketlerin en az iki tam yıl süreyle aktiflerinde yer alan taşınmazların satışından doğan kazançların yüzde 50'si kurumlar vergisinden istisna bulunuyor. İstisna uygulaması için aranılan şartlar ise, ilgili düzenlemede ayrıntılı olarak yer alıyor. Bu şartlar arasında en önemlisi ise, “taşınmaz ticareti ve kiralamasıyla uğraşılmaması” (KVK Mad. 5/1-e). Ayrıca, kurumlar vergisi mükellefi şirketlerin aktifinde en az iki tam yıl süreyle bulunan taşınmazların satışı suretiyle gerçekleşen devir ve teslimleri KDV’den de istisna bulunuyor. Ancak, taşınmaz ticareti yapan kurumların, bu amaçla aktiflerinde bulundurdukları taşınmazların teslimi ise istisna kapsamı dışında (KDVK Mad.17/4-r).
En Problemli Şart: Taşınmaz Ticareti ve Kiralamasıyla Uğraşılmaması
“Taşınmaz ticareti ve kiralamasıyla uğraşılmaması” şartı, istisna uygulamasında ciddi sorunlara neden oluyor.
Taşınmaz ticareti ve kiralanmasıyla uğraşılmamasından neyin kastedildiği hususu ise kişiden kişiye ve duruma göre değişebiliyor. Maalesef bu husus ilgili yasalar ve ikincil mevzuatlarında da net bir şekilde açıklığa kavuşturulmuş değil. Maliye’nin bu konuda verdiği yazılı görüşler (özelgeler) de birbiriyle çelişiyor.
Uygulamada, Şirketler, aranılan diğer şartları sağlasalar dahi, “taşınmaz ticareti ve kiralamasıyla uğraşılmama” şartını taşımadıkları gerekçesiyle bu istisnalardan yararlandırılmıyor!
Son zamanlarda özellikle bu durumla sıkça karşılaşılmaya başlandı!
Taşınmaz ticareti ve kiralamasıyla uğraşan şirketler istisnadan faydalanamıyor!
Yukarıda da ifade dildiği üzere, taşınmaz ticareti ve kiralamasıyla uğraşan şirketlerin bu amaçla ellerinde bulundurdukları taşınmazların satışından elde ettikleri kazançlar kurumlar vergisi istisnasından, satış işlemi ise KDV istisnasından faydalanamıyor. Satışa konu edilen taşınmazların iki tam yıl süreyle şirket aktifinde kayıtlı olması da durumu değiştirmiyor (KVK Mad. 5/1-e, 1 Sıra No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği, KDVK. Mad.17/4-r). Aynı durum, satmak üzere taşınmaz inşaatı ile uğraşan mükellefler açısından da aynen geçerli, yani bunlar da söz konusu taşınmaz satışları nedeniyle bu istisnalardan yararlanamıyorlar.
Taşınmaz ticareti ve kiralaması faaliyetinde bulunan şirketler sadece faaliyetlerinin yürütülmesine tahsis ettikleri (şirket merkezi, şube ve depo olarak kullanılan taşınmazlar vb.) taşınmazların satışından elde ettikleri kazançlar için söz konusu istisnalardan faydalanabiliyorlar.
Peki, Maliye, Şirketlerin Taşınmaz Ticareti ve Kiralamasıyla Uğraştıklarını Nasıl Tespit Ediyor?
Bu sorunun cevabi oldukça basit, hiç de karışık değil!
Maliye, esas faaliyet konusu olarak taşınmaz ticareti ve kiralamasıyla uğraşılıp uğraşılmadığını şirket ana sözleşmesinden tespit ediyor.
Şirket ana sözleşmesinde; esas faaliyet konuları arasında;
- Her türlü inşaat taahhüt işleri; konut, işyeri, ticarethane inşaatlarını yapmak, satmak, kendi hesabına arazi ve arsalar almak bunlar üzerinde veya başkalarına ait arsa ve araziler üzerinde kat karşılığı binalar yapmak.
- Yurt içinde ve yurt dışında her türlü resmi ve özel sektöre ait inşaat taahhüt ve montaj işleri yapmak ve müstakil konut, iş hanları, fabrikalar, yollar, baraj ve göletler, park ve bahçe düzenlemeleri ve turistik tesisler, tatil köyleri inşa etmek ve kiraya vermek
varsa, faaliyetlerinin yürütülmesine tahsis ettikleri (şirket merkezi, şube ve depo olarak kullanılan) dışında kalan taşınmazların satışında kurumlar vergisi ve KDV istisnasından faydalanılamıyor.
Ayrıca, Maliye, ana sözleşmesinde yazılı olmamakla beraber, fiilen taşınmaz ticareti ve kiraya verilmesi faaliyetinde bulunan şirketleri de istisna kapsamı dışında tutuyor. Yani, istisnadan yararlanılabilmesi için, ana sözleşmede yazılı olmasa da, fiiliyatta da taşınmaz ticareti ve kiralama faaliyetinde bulunulmaması gerekiyor.
Çok Sayıda Şirket Ana Sözleşmesi Nedeniyle İstisnadan Yararlanamıyor!
Çok sayıda şirket, taşınmaz ticareti ve kiralaması faaliyetinde bulunmamasına rağmen, ana sözleşmelerine konulan “inşaat, taşınmaz alım satımı ve kiralanması” gibi ifadeler nedeniyle kurumlar vergisi ve KDV istisnalarından faydalanamıyor. İş bununla da bitmiyor, faydalanılamayan istisnalar nedeniyle ciddi tutarlarda vergi ödeme durumu ile karşı karşıya kalabiliyorlar.Bunun nedeni ise, geçmişten bugüne gelen ezberlenmiş standart ana sözleşmeler ve dikkatsizlik!
İnşaat, taşınmaz alım satımı ve kiralaması faaliyetinde bulunmayacak olan şirketlerin ana sözleşmelerine, taşınmaz alım, satım ve kiralaması yapılacağına dair hükümlerin konulmaması gerekiyor. Şirket kuruluşlarında standart hale gelen ana sözleşmelerden yararlanılıyorsa, bu ifadelerin mutlaka sözleşme metninden çıkarılması şart. Taşınmaz ticareti ve kiralaması faaliyetinde bulunmayacak olan şirketlerin ana sözleşmelerine “inşaat, taşınmaz alım satımı ve kiralaması” yerine, “şirketin sadece faaliyet alanı ile ilgili taşınmaz inşa edebileceği, alım, satım ve kiralaması yapabileceği”ne ilişkin bir hüküm konularak, kurumlar vergisi ve KDV istisnalarından yararlanmaları mümkün bulunuyor.
Maliye, ana sözleşmesinde bulunan ancak fiilen yapmayanlarla ilgili görüşünü yumuşattı!
Maliye uzunca bir süre ana sözleşmesinde taşınmaz ticareti ve kiralaması faaliyeti bulunan şirketlerin faaliyetlerinin yürütülmesine tahsis ettikleri taşınmazlar hariç aktifinde kayıtlı taşınmazların satışında kurumlar vergisi ve KDV istisnalarından faydalanılamayacağı görüşünde bulunuyordu. Bu konuda çok sayıda verilmiş görüşü ve özelgesi bulunuyor.
Ancak, Maliye, son dönemlerde verdiği özelgelerde, ana sözleşmesinde taşınmaz ticareti ve kiralaması faaliyeti bulunan ancak fiiliyatta taşınmaz ticareti ve kiralamasıyla uğraşmayan şirketler tarafından otel, hastane, okul, fabrika vb. yapılması amacıyla satın alınan ancak bu yatırımların yapılamaması nedeniyle atıl kalan arsaların satışında kurumlar vergisi ve KDV istisnası uygulanıp uygulanmayacağı ile ilgili süregelen katı görüşünü yumuşattı!
Bu yeni görüşe göre, ana sözleşmesinde taşınmaz ticareti ve kiralaması faaliyeti bulunan şirketler tarafından otel, okul, hastane, fabrika vb. yapmak amacıyla satın alınan ancak çeşitli nedenlerle yapılamayıp atıl hale gelen ve iktisap edildiği tarihten satışının yapılacağı tarihe kadar taşınmaz ticareti veya kiralanmasına konu edilmemiş ya da bu amaçla iktisap edilmemiş olan taşınmazların satışında kurumlar vergisi ve KDV istisnası uygulanabilecek. Bu son derece önemli bir görüş değişikliği. Bu yeni görüşü içeren özelgenin özeti ise şu şekilde:
“ana sözleşmesinde faaliyet konuları arasında "inşaat taahhüt işleri yapmak veya yaptırmak, emlak ve arsa komisyonculuğu yapmak" ibaresine yer verilmiş olan şirketiniz tarafından, okul inşa edilmek üzere satın alındığı ancak belediyeden gerekli izinlerin alınamaması nedeniyle üzerinde okul inşaatına başlanılmadığı için atıl hale geldiği belirtilen taşınmazların iktisap tarihinden bugüne kadar taşınmaz ticareti veya kiralanmasına konu edilmemiş ya da bu amaçla iktisap edilmemiş olması kaydıyla, bu taşınmazların satışından elde edilen kazancın Kurumlar Vergisi Kanununun 5/1-e inci maddesinde yer alan istisnaya konu edilmesi, ayrıca, söz konusu taşınmazların satışının KDV Kanununun 17/4-r maddesi kapsamında KDV'den istisna tutulması mümkün bulunmaktadır.” (GİB. Ankara VDB’nin 15.06.2020 tarih ve 84974990-130[KDV-1/İ/17-2020/21]-E.155653 sayılı özelgesi).
Sonuç olarak;
Maliye’nin bu yeni görüşü, bu konuda uzunca bir süredir uygulanmakta olan mevcut görüşünü yumuşattığını gösteriyor. Bu şekilde atıl taşınmazları olan ve fiiliyatta da taşınmaz ticareti ve kiralaması faaliyetinde bulunmayan şirketlerin bu taşınmazları satmadan önce Maliye’ye başvurarak kurumlar vergisi ve KDV istisnalarından faydalanıp faydalanamayacakları hususunda özelge almalarında fayda var. Kurumlar vergisi ve KDV istisnası deyip geçmeyin, satış tutarına göre oldukça büyük vergi avantajı sağlıyor. Sadece satıcı şirketlere değil, alıcılara da!
Ayrıca, inşaat, taşınmaz ticareti ve kiralaması faaliyetinde bulunmayacak olan şirketlerin ana sözleşmelerine, kendileri açısından hiçbir hüküm ifade etmeyen ancak aleyhlerine sonuçlar doğuran “inşaat, taşınmaz alımı, satımı ve kiralaması” faaliyetlerinde bulunulacağına dair klişe hükümler yerine, “şirketin sadece faaliyet alanı ile amacını gerçekleştirebilmek için her türlü gayrimenkul satın alabilir, satabilir, kiralayabilir, inşaatını yapabilir” şeklinde hüküm koyarak, kurumlar vergisi ve KDV avantajı hakkı kazanmaları mümkün bulunuyor. Bu nedenle, şirket ana sözleşmelerinin gözden geçirilerek, bir an evvel bu değişikliği yapmakta fayda var!
Son aylarda taşınmaz fiyatlarındaki büyük artışlar dikkate alındığında, şirketlerin kurumlar vergisi ve KDV istisnalarından faydalanmaları büyük bir avantaj!
Ne dersiniz? Abdullah TOLU
