I- GİRİŞ

Bilindiği üzere, 05.12.2019 tarihinde TBMM’de kabul edilerek yasallaşan ve 07.12.2019 tarihinde Resmi Gazete’de yayımlanan 7194 sayılı Dijital Hizmet Vergisi ile Bazı Kanunlarda ve 375 Sayılı Kanun Hükmünde Kararnamede Değişiklik Yapılması Hakkında Kanunla; tek veya birden fazla işverenden elde edilen ücret gelirinin ve telif kazançlarının vergilendirilmesinde önemli değişiklikler yapılmıştır. 2020 yılından itibaren bazı ücret istisnaları sınırlandırılmış ve tek/birden fazla işverenden ücret alan ücretliler ile sporcuların ve spor hakemlerinin ücret gelirleri için belli limitin geçilmesi halinde yıllık beyan esası getirilmiş olup, yazarlar ve sanatçılar gibi gelir vergisinden istisna edilen telif kazancı elde edenlerin de istisna kapsamındaki kazançlarının belirlenen limiti geçmesi durumunda yıllık beyanname vermeleri sağlanmıştır. Gelir Vergisi Kanunu’nda gerek ücret gelirlerinin gerekse telif kazançları istisnasının ne şekilde vergilendirileceği konusunda Hazine ve Maliye Bakanlığı tarafından hazırlanan ve 27.05.2020 tarihli Resmî Gazete’de yayımlanan 311 Seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliği’nde gerekli açıklamalar yapılmış bulunmaktadır.

II- TEK/BİRDEN FAZLA İŞVERENDEN ÜCRET ALANLARIN VERGİLENMESİNDE YAPILAN DEĞİŞİKLİK

7194 sayılı Kanunla 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 86. maddesinde çok önemli bir değişiklik yapılmış ve tek işverenden alınan ve tevkif suretiyle vergilendirilen ücret gelirlerinde belli limitin aşılması durumunda yıllık beyanname verileceği hükme bağlanmıştır. Birden fazla işverenden ücret alanların yıllık beyanname verme yükümlülüklerinde uygulanan sınırlarda bazı değişiklikler yapılmakla birlikte asıl önemli değişiklik, tek işverenden ücret alanların, ücret geliri toplamının vergi tarifesinin son diliminde yer alan tutarı geçmesi halinde yıllık beyanname verme yükümlülüğü altına alınmalarında olmuştur. Beyannameli mükellefiyetin artırılması, yüksek gelir gruplarından daha fazla vergi alınması amacıyla yapılan bu düzenlemeye göre; tevkif suretiyle vergilendirilen ücret tutarları ve bu tutarlar üzerinden tevkif edilen vergilerin, yıllık beyanname sayesinde matrah ve sair unsurlarının kontrolünün sağlanmasını teminen düzenleme ile tek veya birden fazla işverenden tevkif suretiyle vergilendirilmiş ücret geliri elde eden mükelleflerin, bu gelirleri toplamının, GVK’nın 103. maddede yazılı tarifenin dördüncü gelir diliminde yer alan tutarı aşması halinde ücret gelirlerini yıllık beyanname ile beyan etmesi esası getirilmiştir.

Düzenleme öncesinde GVK’nın 86/1-b bendinde yer alan hükme göre, tek işverenden tevkif suretiyle elde edilen ücret gelirinin tutarı ne olursa olsun yıllık beyanname ile beyan edilmemekteydi. 7194 sayılı Kanunla GVK’nın 86/1-b bendinde yapılan değişiklikle, tek işverenden alınan ve tevkif suretiyle vergilendirilmiş ücret tutarının tarifenin dördüncü gelir diliminde yer alan tutarı geçmesi durumunda yıllık beyanname verilmesi esası getirilmiştir. Birden fazla işverenden alınan ücretler için de bu düzenlemeye paralel düzenleme yapılmıştır. Buna göre, birden fazla işverenden ücret almakla beraber, birden sonraki işverenden alınan ücretlerinin toplamı, vergi tarifesinin ikinci gelir diliminde yer alan tutarı (2020 yılı için 49.000 TL) ve birinci işverenden alınan dahil ücret gelirleri toplamı vergi tarifesinin dördüncü gelir diliminde yer alan tutarın (2020 yılı için 600.000 TL) aşılmaması durumunda, tamamı tevkif suretiyle vergilendirilmiş ücretler için yıllık beyanname verilmeyecektir.

193 sayılı GVK’nın 7194 sayılı Kanunla değişik “Toplama Yapılmayan Haller” başlıklı 86/1-b maddesinde yapılan değişiklik sonucuna göre, tevkif suretiyle vergilendirilmiş;

· Tek işverenden ücret geliri elde eden mükelleflerin, ücret gelirleri toplamı 103. maddede yazılı tarifenin dördüncü gelir diliminde yer alan tutarı (2020 yılı için 600.000 TL) aşması,

· Birden fazla işverenden ücret geliri elde eden mükelleflerin, birinci işverenden aldıkları ücret gelirleri de dâhil olmak üzere ücretleri toplamının gelir vergisi tarifesinin dördüncü gelir diliminde yer alan tutarı (2020 yılı için 600.000 TL) aşması,

· Birden fazla işverenden ücret geliri elde eden mükelleflerin, birden sonraki işverenden alınan ücretleri toplamının gelir vergisi tarifesinin ikinci gelir diliminde yer alan tutarı (2020 yılı için 49.000 TL) aşması,

halinde, ücret gelirleri yıllık beyanname ile beyan edilecektir. Ücret gelirlerinin yıllık beyanında dikkat edilecek hususlar şöyledir;

- Birden fazla işverenden ücret alınması halinde, birinci işverenden alınan ücretin hangisi olacağı ücretli tarafından serbestçe belirlenebilecektir.

- GVK’nın 86/(b) bendine göre, ücret gelirlerinin beyan edilip edilmeyeceği kendi içinde değerlendirilecek olup, diğer gelirlerin bulunması halinde bu gelirler hesaplamaya dahil edilmeyecektir. Yine, 86/(c) bendine göre, diğer gelirlerin beyan edilip edilmeyeceğinin tespitinde de ücret gelirleri hesaplamaya dahil edilmeyecektir.

- Yıllık beyanname verilmesi durumunda GVK’nın 89. maddesinde yer alan eğitim ve sağlık harcamaları ile bağış ve yardımlar gibi harcamaların da beyan edilen gelirden indirim konusu yapılması mümkündür.

- Yıllık beyanname üzerinden hesaplanan gelir vergisinden yıl içinde tevkif suretiyle ödenen vergiler mahsup edilebilecektir.

- Tevkifata tabi tutulmamış ücret gelirleri tutarı ne olursa olsun GVK’nın 95. maddesi hükmüne istinaden yıllık beyannameyle beyan edilecektir.

2020 yılında elde edilen ücret gelirlerinin yıllık beyanına ilişkin olarak 311 Seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliği’nde yer alan örneklere bakılmasında fayda vardır. Yeni düzenleme 01.01.2020 tarihinden itibaren elde edilecek ücret gelirlerinin beyan edilmesinde geçerli olacaktır.  Ayrıca, 27.05.2020 tarihli Resmî Gazete’de yayımlanan 311 Seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliği’nde kamu idarelerinde ve özel sektörde tek işveren ve birden fazla işverenin nasıl tespit edileceği konusunda detaylı açıklamalar yapılmış olduğundan, 2020 yılında tek işverenden veya birden fazla işverenden ücret geliri elde edenlerin yıllık beyanname verip vermeyecekleri konusunda anılan Genel Tebliğdeki açıklamalara göre hareket etmesi gerekmektedir.

III- TELİF KAZANCI ELDE EDENLERİN VERGİLENDİRİLMESİNDE DEĞİŞİKLİK

7194 sayılı Kanunla 01.01.2020 tarihinden geçerli olmak üzere Gelir Vergisi Kanunu’nun 18. maddesinde yer alan telif kazançları ve ihtira beratlarında kazanç istisnasında önemli bir değişiklik yapılmıştır. Serbest meslek kazançlarındaki telif ve ihtira beratı kazanç istisnasının yıllık olarak belirlenen kazanç tutarının aşılması durumunda uygulanmaması ve yıllık beyanname verilmesi sağlanmıştır. Buna göre istisna kapsamındaki kazanç toplamı 2020 yılında geçerli olan vergi tarifesinin dördüncü gelir diliminde yer alan 600.000 TL’yi aşarsa kazanç sahipleri bu istisnadan yararlanamayacak ve elde ettikleri telif kazancı ve ihtira beratı kazancını yıllık beyanname ile beyan edeceklerdir. Ancak, belirlenen kazanç sınırının aşılması nedeniyle yıllık beyanname veren kişilerin defter tutma ve belge düzenleme mecburiyetleri olmayacak, ayrıca GVK’nın 94. maddesi gereğince tevkifat yapma yükümlülükleri de olmayacaktır.

Yapılan düzenleme ile GVK’nın 18. maddesinde yer alan telif hakları ve ihtira beratları kazanç istisnası uygulaması, mutlak istisna uygulamasından çıkarılmış ve 2020 yılında 600.000 TL’yi aşan kazanç tutarı için yıllık beyanname verilmesi esası getirilmiştir. Ancak yıllık beyanname verilmesi durumunda geçici vergi ödeme, tevkifat yapma, defter tutma ve belge düzenleme gibi diğer serbest meslek kazancı sahiplerinin yapmaları gereken ödev ve yükümlülüklerden belli şartlarla muaf tutulmuşlar sadece yıllık beyanname vermeleri sağlanmıştır. Yıllık beyanname vermeleri durumunda ise diğer mükellefler gibi her türlü giderlerini indirme imkanı, yıllık beyannameden yaptıkları yasal harcamaları indirme imkanı ve yıl içinde tevkif suretiyle ödedikleri gelir vergisini mahsup etme imkanları bulunmaktadır.

Yapılan yasal düzenleme sonrasında yayımlanan 311 Seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliği’nde ise söz konusu düzenlemeye ilişkin detaylı açıklamalar yapılmış bulunmaktadır.

193 sayılı GVK’nın 18. maddesinde serbest meslek kazanç istisnasından yararlanan mükellefler ve istisna kapsamında olan eserler sayılmış olup, söz konusu maddede hangi hasılatın istisna kapsamında olduğu da ayrıca belirtilmiştir. Buna göre;

- Anılan istisnadan yararlanma hakkı; müellif, mütercim, heykeltraş, hattat, ressam, bestekâr, bilgisayar programcısı, mucitler ve bunların kanuni mirasçılarına tanınmıştır.

- İstisna kapsamına; şiir, hikâye, roman, makale, bilimsel araştırma ve incelemeleri, bilgisayar yazılımı, röportaj, karikatür, fotoğraf, film, video band, radyo ve televizyon senaryo ve oyunu gibi eserler ile ihtira beratları girmektedir.

- İstisna uygulanacak hasılat, eserlerin; gazete, dergi, bilgisayar ve internet ortamı, radyo, televizyon ve videoda yayınlanması veya kitap, CD, disket, resim, heykel ve nota halindeki eserleri ile ihtira beratlarının satılması veya bunlar üzerindeki mevcut hakların devir ve temlik edilmesi veya kiralanması karşılığında elde edilen hasılattır.

- Eserlerin neşir, temsil, icra ve teşhir gibi suretlerle değerlendirilmesi karşılığında alınan bedel ve ücretler de istisna kapsamındaki hasılata dahildir.

5846 sayılı Fikir ve Sanat Eserleri Kanunu hükümlerine göre bazı eserlerde kayıt ve tescil zorunlu, bazı eserlerde ise ihtiyari tutulmuştur. GVK’nın 18. maddesinde yer alan serbest meslek kazanç istisnasından yararlanabilmek için maddede belirtilen eserlerden kayıt ve tescili zorunlu olanların kayıt ve tescil ettirilmesi şart olup, diğer eserlerde kayıt ve tescil şartı aranmayacaktır. Kültür ve Turizm Bakanlığınca kayıt-tescil edilen eserlerin, aynı zamanda GVK’nın 18. maddesinde sayılan eserler veya bu eserlere benzerlik gösteren eserlerden olması şart olup, 5846 sayılı Kanun’a göre kayıt-tescil edilen tüm eserler istisna kapsamına girmemektedir. GVK’nın 18. maddesi kapsamında elde edilen ve aynı Kanun’un 103. maddesinde yazılı vergi tarifesinin dördüncü gelir diliminde yer alan tutarı (2020 yılı için 600.000 TL) aşmayan kazançlar gelir vergisinden istisna olup bu kazançlar için yıllık gelir vergisi beyannamesi verilmeyecek, diğer gelirler dolayısıyla beyanname verilmesi halinde de bu kazançlar beyannameye dahil edilmeyecektir. Bu durumda, bu kazançlar üzerinden tevkif suretiyle ödenen vergiler nihai vergi olacaktır. GVK’nın 18. maddesi kapsamında elde edilen kazançların devamlı veya arızi olarak elde edilmesi istisnanın uygulanmasına engel teşkil etmeyecektir.

GVK’nın 18. maddesi kapsamında elde edilen ve vergi tarifesinin dördüncü gelir diliminde yer alan tutarı (2020 yılı için 600.000 TL) aşan kazançlar için istisnadan yararlanılması mümkün bulunmamaktadır. Söz konusu tutarın aşılıp aşılmadığı ilgili takvim yılının sonu itibarıyla belirlenecek ve 18. madde kapsamında elde edilen kazançlar toplamının söz konusu tutarı aşması halinde, elde edilen kazançların tamamı yıllık gelir vergisi beyannamesi ile beyan edilecektir. Serbest meslek kazançlarındaki istisnadan faydalanılıp faydalanılamayacağı yılsonu itibarıyla belirleneceğinden, yıllık olarak belirlenen beyanname verme sınırının aşılması nedeniyle istisnadan faydalanamayan mükelleflerin yıllık beyanname vermesi durumunda, bu mükelleflerin geçici vergi beyannamesi verme yükümlülükleri olmayacaktır.

Yıllık beyanname verilmesi durumunda, GVK’nın 68. maddesinde sayılan mesleki kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi ile ilgili olarak yapılan giderler, yıllık beyanname üzerinde indirim konusu yapılacaktır. Söz konusu giderlerin indirim konusu yapılabilmesi için 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nda belirtilen belgelerle tevsik edilmesi şarttır. Yıllık beyanname verilmesi durumunda, GVK’nın 89. maddesinde yer alan şahıs sigorta primleri, eğitim ve sağlık harcamaları, sponsorluk harcamaları ve engellilik indirimi ile anılan madde ve ilgili kanunlarında indirim konusu yapılabileceği düzenlenmiş bağış ve yardımlar gibi harcamaların da beyan edilen gelirden indirim konusu yapılması mümkündür. Yıllık beyanname üzerinden hesaplanan gelir vergisinden, GVK’nın 94. maddesine göre yıl içinde kesilen vergiler mahsup edilebilecektir. GVK’nın 103. maddesindeki tarifenin dördüncü gelir diliminde yer alan tutarın aşılıp aşılmadığı, takvim yılı sonu itibarıyla her bir yıl için ayrı ayrı değerlendirilecektir. İlgili takvim yılında istisnadan yararlanılamaması sonraki yıllarda istisnadan yararlanılmasına engel teşkil etmeyecektir.

GVK’nın 94. maddesinin birinci fıkrasında vergi tevkifatı yapmak zorunda olanlar ile tevkifata tabi ödemeler belirtilmiştir. Aynı fıkranın (2) numaralı bendinde, yaptıkları serbest meslek işleri dolayısıyla bu işleri icra edenlere yapılan ödemelerden; 18. madde kapsamına giren serbest meslek işleri dolayısıyla yapılan ödemelerden %17, diğerlerinden %20 oranında gelir vergisi tevkifatı yapılacağı düzenlemesi yer almaktadır. GVK’nın 18. maddesi kapsamında elde edilen kazançların, aynı Kanun’un 103. maddesinde yazılı tarifenin dördüncü gelir diliminde yer alan tutarı aşması nedeniyle istisnadan faydalanılamayacak olması, yıl içinde yapılacak olan tevkifat uygulamasını etkilemeyecek ve söz konusu kazançlar üzerinden aynı Kanun’un 94. maddesinin birinci fıkrasının (2) numaralı bendinin (a) alt bendi uyarınca tevkifat yapılacaktır.

Serbest meslek kazancının devamlı veya arızi nitelikte olmasının tevkifat uygulamasında herhangi bir önemi bulunmamaktadır. GVK’nın 18. maddesi kapsamında serbest meslek kazanç istisnasından yararlanan mükelleflerin tevkifat yapma yükümlülüğü bulunmamaktadır.

GVK’nın 18. maddesinin son fıkrasına göre, madde kapsamındaki kazançları toplamı vergi tarifesinin dördüncü gelir diliminde yer alan tutarı aşanların bu istisnadan faydalanamayacakları hükme bağlanmış ve bu durumda olanların, 94. maddenin birinci fıkrası kapsamında tevkifat yapma yükümlülüğü olmadığı belirtilmiştir. Bu nedenle, GVK’nın 18. maddesi kapsamında kazanç elde eden ve aynı Kanun’un 103. maddesinde yazılı tarifenin dördüncü gelir diliminde yer alan tutarı aşması nedeniyle istisnadan yararlanamayacak olan mükelleflerin, Kanun’un 94. maddesi kapsamında ücret, kira gibi yapacağı ödemeler üzerinden tevkifat yapma yükümlülüğü bulunmamaktadır.

213 sayılı VUK’un 172. maddesinde defter tutmaya mecbur olanlar sayılmış olup, aynı Kanun’un 210. maddesinde ise serbest meslek erbabının serbest meslek kazanç defteri tutacağı hüküm altına alınmıştır. Yine aynı Kanun’un 236. maddesinde de serbest meslek erbabının tahsilatları için serbest meslek makbuzu düzenlemek mecburiyetinde olduğu belirtilmiştir. GVK’nın 18. maddesinde belirtilen türden faaliyetlerde bulunan ve eserlerini kısmen veya tamamen aynı Kanun’un 94. maddesinde belirtilenler dışındakilere teslim eden serbest meslek erbabının; defter tasdik ettirme (defter-beyan sistemine kaydolma) ve tutma ile belge düzenleme zorunlulukları bulunmaktadır.

213 sayılı VUK’un mükerrer 257. maddesinin Hazine ve Maliye Bakanlığı’na verdiği yetkiye istinaden, münhasıran GVK’nın 18. maddesinde belirtilen türden faaliyetlerde bulunan ve eserlerini sadece aynı Kanun’un 94. maddesinde belirtilen kişi ve kurumlara teslim eden serbest meslek erbabından isteyenlerin; yıl içindeki kazançlarının toplamının GVK’nın 103. maddesinin dördüncü gelir diliminde yer alan (2020 yılı için 600.000 TL) tutarı aşıp aşmadığına bakılmaksızın, defter tasdik ettirme (defter-beyan sistemine kaydolma) ve belge düzenleme zorunluluklarının kaldırılması uygun görülmüştür. GVK’nın 18. maddesinde belirtilen türden faaliyetlerinin yanı sıra başkaca faaliyetleri nedeniyle serbest meslek kazancı mükellefiyeti bulunanların, defter tasdik ettirme (defter-beyan sistemine kaydolma) ve tutma ile belge düzenleme zorunlulukları bulunmaktadır. Başkaca faaliyetleri nedeniyle serbest meslek kazancı mükellefiyeti bulunan ve serbest meslek kazanç defteri tutan mükelleflerin GVK’nın 18. maddesi kapsamındaki kazançlarına ilişkin kayıtlarını da aynı defterde göstermesi mümkündür.

GVK’nın 18. maddesinde belirtilen türden faaliyetleri arızi olarak yapanların, defter tasdik ettirme (defter-beyan sistemine kaydolma) ve tutma ile belge düzenleme zorunlulukları bulunmamaktadır. GVK’nın 18. maddesi kapsamında elde edilen kazançların, aynı Kanun’un 103. maddesinde yazılı tarifenin dördüncü gelir diliminde yer alan tutarı aşması nedeniyle istisnadan faydalanılamayacak olması, defter tutma ve belge düzenleme yükümlülüğünde bir değişiklik yaratmayacaktır. GVK’nın 18. maddesi kapsamında faaliyette bulunan ve serbest meslek makbuzu düzenleme zorunluluğu bulunmayanlardan alınan eserlere ilişkin yapılan ödemelerin gider pusulası imzalatılmak suretiyle tevsik edilmesi mümkün bulunmaktadır. GVK’nın 18. maddesi kapsamında kazanç elde eden mükelleflerin, kendilerine düzenlenen gider pusulalarını ve bu faaliyetleri ile ilgili olarak satın aldıkları mal ve giderlerine ilişkin belgelerini, 213 sayılı VUK’da öngörülen beş yıllık süre boyunca saklamaları gerekmektedir.

IV- SPORCULAR ÜCRET GELİRİNİN VERGİLENDİRİLMESİNDE YAPILAN DEĞİŞİKLİK

193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’na göre; işverene tabi ve belirli bir işyerine bağlı olarak çalışanlara hizmet karşılığı verilen para ve ayınlar ile sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatler ücret kapsamında vergilendirilmekte olup; sporculara, bu faaliyetlerine ilişkin olarak aylık ücret, başarı primi, maç başı ücreti, imza parası, imaj hakkı ve sair adlarla yapılan ödemeler ve taşınmaz veya taşıt verilmesi, konut tedariki ve sair suretle sağlanan menfaatler de ücret kapsamında vergilendirilmektedir. 7194 sayılı Kanunla, Gelir Vergisi Kanunu’nun sporculara yapılan ücret ve ücret sayılan ödemelerden yapılacak gelir vergisi tevkifatı oranlarını ve vergilendirilmesini belirleyen geçici 72. maddesinin uygulama süresi 31.12.2023 tarihine kadar uzatılmıştır. Ayrıca, söz konusu maddenin birinci fıkrasının (a) bendinin (1) numaralı alt bendinde yer alan % 15 oranı % 20 olarak belirlenmiştir. Konu hakkında 311 Seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliği’nde gerekli açıklamalar yapılmıştır. Yapılan değişiklik sonrası, lig usulüne tabi spor dallarında en üst liglerdeki sporculara yapılan ücret ve ücret sayılan ödemelerden yapılan tevkifat oranı %20 olarak belirlenmiş, diğer sporculara yapılan ödemelere ilişkin tevkifat oranlarında bir değişikliğe gidilmemiştir. Buna göre 01.01.2020 tarihinden itibaren sporculara yapılan ücret ve ücret sayılan ödemelerden;

a) Lig usulüne tabi spor dallarında; en üst ligdekiler için % 20, en üst altı ligdekiler için % 10, ve diğer liglerdekiler için % 5,

b) Lig usulüne tabi olmayan spor dallarındaki sporculara yapılan ödemeler ile milli sporculara uluslararası müsabakalara katılmaları karşılığında yapılan ödemelerden % 5,

oranında gelir vergisi tevkifatı yapılacaktır. GVK’nın geçici 72. maddesi kapsamında yapılan tevkifatın yanı sıra ayrıca aynı Kanun’un 94. maddesi kapsamında tevkifat yapılmayacaktır.

Ayrıca, 01.11.2019 tarihinden sonra akdedilerek geçerlilik kazanan veya 01.11.2019 tarihinden önce imzalanmakla birlikte bu tarihten sonra (süre uzatımı veya ücreti etkileyen değişiklikler gibi nedenlerle) yenilenen sporcu sözleşmelerine istinaden 01.01.2020 tarihinden itibaren yapılan ücret ödemelerinden % 20 oranında gelir vergisi tevkifatı yapılacaktır. 01.11.2019 tarihinden önce akdedilerek geçerlilik kazanan ve yine bu tarihten sonra süre uzatımı veya ücreti etkileyen bir değişiklik yapılmayan sözleşmeler sona erinceye kadar bu sözleşmelere istinaden yapılan ücret ödemelerinden %15 oranında tevkifat yapılmaya devam edilecektir. 7194 sayılı Kanunla GVK’nın geçici 72. maddesinin ikinci fıkrası, “Bu ödemeler üzerinden 94. madde kapsamında ayrıca tevkifat yapılmaz. Bu madde kapsamındaki gelirler toplamının, 103. maddede yazılı tarifenin dördüncü diliminde yer alan tutarı aşması hâlinde, bu gelirler yıllık beyannameyle beyan edilir. Yıllık beyanname verilmesi durumunda, beyan edilen bu gelirler üzerinden hesaplanan gelir vergisinden, tevkifat yapmakla sorumlu olanlarca vergi dairesine ödenmiş olması şartıyla, bu Kanuna göre kesilen vergiler mahsup edilir.” şeklinde değiştirilmiştir.

7194 sayılı Kanunla GVK’ya eklenen geçici 91. maddesinde yapılan düzenlemeye göre; 01.11.2019 tarihinden sonra akdedilerek geçerlilik kazanan veya 01.11.2019 tarihinden önce imzalanmakla birlikte bu tarihten sonra (süre uzatımı veya ücreti etkileyen değişiklikler gibi nedenlerle) yenilenen sporcu sözleşmelerine istinaden, tüm sporcular tarafından 01.01.2020 tarihinden itibaren elde edilen ücret gelirleri toplamının, GVK’nın 103. maddesinde yazılı tarifenin dördüncü diliminde yer alan tutarı (2020 yılı için 600.000 TL) aşması halinde, bu gelirlerin yıllık gelir vergisi beyannamesi ile beyan edilmesi gerekmektedir. 01.11.2019 tarihinden önce akdedilerek geçerlilik kazanan ve yine bu tarihten sonra süre uzatımı veya ücreti etkileyen bir değişiklik yapılmayan sözleşmeler sona erinceye kadar, bu sözleşmeler kapsamında elde edilen ücret gelirleri için tutarı ne olursa olsun beyanname verilmeyecek ve diğer gelirler dolayısıyla beyanname verilmesi halinde de bu gelirler beyannameye dahil edilmeyecektir.

Sporcu sözleşmesi olmadan çalışan sporcular tarafından elde edilen ücret gelirleri toplamının GVK’nın 103. maddesinde yazılı tarifenin dördüncü diliminde yer alan tutarı (2020 yılı için 600.000 TL) aşması halinde, bu gelirler her hâlükârda yıllık gelir vergisi beyannamesi ile beyan edilecektir. Sporcular tarafından elde edilen ücret gelirleri nedeniyle beyanname verilmemesi durumunda, tevkif suretiyle ödenen vergiler nihai vergi olacaktır. Yıllık beyanname verilmesi durumunda ise GVK’nın geçici 72. maddesi uyarınca kesilen vergilerin, vergi dairesine yatırılmış olması şartıyla hesaplanan gelir vergisinden mahsup edilebilmesi mümkün olacaktır.

V- SPOR HAKEMLERİNE ÖDENEN ÜCRETİN VERGİLENDİRİLMESİNDE YAPILAN DEĞİŞİKLİK

193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 61. maddesinde ücretin tanımı yapılmış ve aynı maddede, bu Kanun’un uygulanmasında “spor hakemlerine yapılan ödemeler veya sağlanan para, ayın ve menfaatlerin de ücret sayıldığı” hükme bağlanmıştır. Gelir Vergisi Kanunu’nda teşvik gayesiyle verilen bazı ikramiye ve mükafatlar gelir vergisinden istisna edilmiş olup, 7194 sayılı Kanunla GVK’nın 29/4. maddesinde yapılan değişiklikle; “amatör spor yarışmalarını yöneten hakemlere ödenen ücretler (basketbol ve voleybol spor dallarının en üst liglerinde görev alanlar hariç) gelir vergisinden istisna” edilmiştir. 7194 sayılı Kanunla yapılan değişiklik öncesinde tüm spor yarışmalarını yöneten hakemlere ödenen ücretler gelir vergisinden istisna edildiğinden, söz konusu ücretler gelir vergisine tabi tutulmamıştır. Ancak yeni düzenleme ile spor yarışmalarını yöneten hakemlere ödenen ücretlerdeki istisna uygulamasına büyük oranda sınırlama getirilmiştir. 7194 sayılı Kanunla yapılan değişiklikle 01.01.2020 tarihinden itibaren 193 sayılı GVK’nın 29/(4) numaralı bendinde yer alan spor yarışmalarını yöneten hakemlerin aldıkları ücretlere ilişkin istisna hükmü yeniden düzenlenmiştir. Konu hakkında 311 seri no.lu Gelir Vergisi Genel Tebliği’nde yapılan açıklamalara göre;

· Basketbol ve voleybol spor dallarının en üst ligleri hariç amatör spor yarışmalarını yöneten hakemlerin bu görevleri dolayısıyla aldıkları ücretlere yönelik gelir vergisi istisnası aynen devam etmektedir.

· Profesyonel spor yarışmalarını yöneten spor hakemleri ile basketbol ve voleybol spor dallarının en üst liglerindeki yarışmaları yöneten spor hakemlerinin aldıkları ücretler istisna kapsamından çıkarılmıştır.

· Profesyonel spor yarışmalarını yöneten hakemler ile basketbol ve voleybol spor dallarının en üst liglerindeki yarışmaları yöneten hakemlere bu faaliyetleri nedeniyle 01.01.2020 tarihinden itibaren yapılan ödemeler ücret hükümlerine göre vergilendirilecektir.

· 193 sayılı GVK’nın 94. maddesinde sayılanlar tarafından istisna kapsamına girmeyen spor hakemlerine yapılan ödemeler üzerinden gelir vergisi tevkifatı yapılacaktır.

· Basketbol ve voleybol spor dallarının en üst ligleri hariç amatör spor yarışmalarını yöneten hakemlere ödenen ücretler istisna kapsamında olduğundan, bu ücret ödemelerinden gelir vergisi tevkifatı yapılmayacak ve bu ücret gelirleri için yıllık beyanname verilmeyecektir. Diğer gelirler nedeniyle beyanname verilmesi halinde de istisna kapsamındaki ücret gelirleri beyannameye dâhil edilmeyecektir.

· Profesyonel spor yarışmaları ile basketbol ve voleybol spor dallarının en üst liglerindeki yarışmaları yöneten spor hakemlerince elde edilen ücret gelirleri toplamının, gelir vergisi tarifesinin dördüncü diliminde yer alan tutarı (2020 yılı için 600.000 TL) aşması halinde bu ödemeler yıllık gelir vergisi beyannamesiyle beyan edilecektir.

· Bahse konu spor hakemlerinin birden fazla işverenden ücret geliri elde etmesi ve birden sonraki işverenden elde ettiği ücret gelirleri toplamının, gelir vergisi tarifesinin ikinci diliminde yer alan tutarı (2020 yılı için 49.000 TL) aşması halinde, birinci işverenden alınan ücret geliri dahil tüm ücret gelirleri yıllık gelir vergisi beyannamesiyle beyan edilecektir.

· Yıllık beyanname üzerinden hesaplanan gelir vergisinden tevkif suretiyle ödenen gelir vergisi mahsup edilebilecektir.

VI- SONUÇ

Sonuç olarak, Gelir Vergisi Kanunu’nda 7194 sayılı Kanunla yapılan düzenlemeler, Kanun’un gerekçesinde de belirtildiği üzere; vergi adaletini pekiştiren, vergi tabanını genişleten, beyannameli mükellef sayısını artıran, mükelleflerin vergiye gönüllü uyumunu gözeten ve vergi güvenliğini güçlendiren düzenlemeler olmuştur. Ayrıca, 7194 sayılı Kanunla beyan esasına dayanan Gelir Vergisi Sisteminde yapılan düzenlemeler, 2020-2022 dönemi Yeni Ekonomi Programında yer alan, “Kamu maliyesi” alanındaki politika ve tedbirlerden biri olan; vergide adaleti pekiştirme amacıyla etkin olmayan istisna, muafiyet ve indirimler kademeli olarak kaldırılarak vergi tabanının genişletilmesi ve vergi mevzuatının sadeleştirilmesi hedefine de uygun bir düzenleme olmuştur.

Kaynak, İmdat TÜRKAY* Yaklaşım / Temmuz 2020 / Sayı: 331

* Gelir İdaresi Grup Başkanı

(·) Bu yazıda yapılan açıklamalar, tamamıyla yazarına ait olup, hiçbir şekilde yazarın çalıştığı Kurum’u bağlamaz, Kurum’un görüşü olarak kullanılamaz ve değerlendirilemez.