Ülkemizde 1995 - 2009 yılları arasında bölge ve sektör ayrımı yapılmaksızın belirli bir büyüklüğün üzerindeki tüm yatırımlara hitap eden "genel teşvik sistemi" uygulanmış, 2009 ve sonraki yıllarda yayımlanan Yatırımlarda Devlet Yardımları Hakkındaki Kararlar ile yeni teşvik sistemine geçilmiştir. 

2012/3305 Sayılı BKK Çerçevesinde Yeni teşvik sisteminin amacı;

• Bölgesel gelişmişlik farklılıklarını gidermek,
• Desteklenecek sektörleri, bölgelerin koşullarına ve rekabet avantajlarına uygun biçimde belirleyerek kümelenme yaklaşımının gelişmesine katkı sağlamak,
• Uluslararası rekabet gücünü artıracak ve teknoloji ile araştırma-geliştirme içeriği yüksek büyük ölçekli yatırımları özendirmek

olarak belirlenmiştir.

Buna göre yatırım teşvik mevzuatının temel amacı bölgesel gelişmişlik farklılıklarını gidermek ve katma değeri yüksek ithalat bağımlılığı az üretim yapısına geçmek olarak özetlenebilir.

Yeni Teşvik sistemi; genel, bölgesel ve stratejik yatırımların teşviki uygulamalarından oluşmaktadır.

Bunun yanında 11. Kalkınma Planı'nda, Teknoloji Odaklı Sanayi Hamlesi Programı kapsamında, öncelikli sektörlere ilişkin açıklanacak öncelikli ürün listesindeki ürünlerin üretiminin destekleneceği,  Bakanlık tarafından belirlenen kriterleri sağlayan yatırım projelerinden uygun görülenlerin, "stratejik yatırım" olarak desteklenmesine karar verileceği açıklanmıştır.

Yeni teşvik sisteminin amaçlarına paralel olarak Yatırımlarda Devlet Yardımları Hakkında Kararlar kapsamında iller sosyo-ekonomik gelişmişlik seviyeleri dikkate alınarak altı bölgeye ayrılmış, 1. Bölgeden 6. Bölgeye doğru gittikçe teşvik oranları ve süreleri artmaktadır.

Yatırımların teşvik ve destek unsurlarından yararlanabilmesi teşvik belgesi alınmasına bağlanmıştır.

Teşvik belgesi, yatırımın karakteristik değerlerini ihtiva eden, yatırımın bu değerler ve tespit edilen şartlara uygun olarak gerçekleştirilmesi halinde üzerinde kayıtlı destek unsurlarından istifade imkânı sağlayan bir belge olup Kararın amaçlarına uygun olarak gerçekleştirilecek yatırımlar için yatırımcıların müracaatı sonrasında Sanayi ve Teknoloji Bakanlığınca düzenlenir.

Yatırım teşvik belgesine bağlı yatırımlardan elde edilen kazançlara indirimli kurumlar vergisi oranı uygulanması Kurumlar Vergisi Kanunu'na 32/A maddesinin eklenmesi suretiyle mevzuatımıza girmiştir.

Ayrıca İndirimli Kurumlar Vergisinin uygulanmasına ilişkin 10 Seri Numaralı Kurumlar Vergisi Genel Tebliği yayınlanmıştır.

İlgili kanun maddesi ve tebliğde gerekli açıklamalar yapılmış olmasına rağmen indirimli kurumlar vergisi uygulamasını uygulayanlar tarafında halen gri alanlar olduğu görülmekte olup İdare özelgeler yolu ile belirsizliklere çözüm getirmeye çalışmaktadır.  

Çalışmamızın konusunu, İndirimli Kurumlar Vergisi müessesesinin, mükellefler nezdinde en çok tartışılan, karmaşık ve kafa karışıklığına yol açan konular hakkında verilen özelgelere ilişkin soru ve cevaplar oluşturmaktadır.

1. Birden çok teşvik belgesi olduğunda hangi teşvik belgesine öncelik verilecek?

Şirketler aynı dönem içerisinde birden çok yatırım yapabilmekte, gerekli şartlar sağlandığı takdirde her bir yatırım için yatırım teşvik belgesi alabilmektedir. Birden çok teşvik belgesi olduğu takdirde ise hangisine öncelik verileceği konusunda herhangi bir kısıtlama olmayıp şirketlerin kararına bırakılmıştır.

"2012/3305 sayılı BKK'ya göre düzenlenmiş birden fazla yatırım teşvik belgeniz bulunması halinde, indirimli kurumlar vergisi uygulanabilecek diğer faaliyetlerden elde edilen kazancınızın yetersiz olması durumunda hangi teşvik belgesine öncelik verileceği şirketinizce serbestçe belirlenebilecek olup, belirlenen teşvik belgesinde yer alan vergi indirim oranına göre indirimli kurumlar vergisi uygulanması gerekmektedir." (Bursa VDB 03/04/2014 Tarih ve 17192610-125[ÖZG-13/7]-91 Sayılı Özelgesi)

2. "Yatırım Dönemi" ifadesinden ne anlaşılmalı?

"Yatırım dönemi" ifadesinden, yatırıma fiilen başlanıldığı tarihi içeren geçici vergilendirme döneminin başından tamamlama vizesi yapılması amacıyla Ekonomi Bakanlığına müracaat tarihini içeren geçici vergilendirme döneminin son gününe kadar olan sürenin anlaşılması; yatırımın fiilen tamamlandığı tarihin, tamamlama vizesinin yapılmasına ilişkin olarak Ekonomi Bakanlığına müracaat tarihinden önceki bir geçici vergilendirme dönemine isabet etmesi halinde ise yatırımın fiilen tamamlandığı tarihi içeren geçici vergilendirme döneminin son gününün dikkate alınması gerekmektedir." (Bursa VDB 03/04/2014 Tarih ve 17192610-125[ÖZG-13/7]-91 Sayılı Özelgesi)

3. Yatırımın kısmen faaliyete geçtiği zamanda (Deneme üretimleri ve bunların satışı ) indirimli kurumlar vergisinden nasıl yararlanılabilir? 

(Bursa VDB 03/04/2014 Tarih ve 17192610-125[ÖZG-13/7]-91 Sayılı Özelgesi)

4. İki yatırım teşvik belgesi olan şirket, iki belgeye de indirimli kurumlar vergisi uygulayabilir mi?

"İki adet Yatırım Teşvik Belgesine bağlı yatırımdan kazanç elde edilmesi durumunda, her iki kazanca da yatırım teşvik belgesinde belirtilen oranlarda indirimli kurumlar vergisi uygulanması mümkündür." (Büyük Mükelefler VDB 14/07/2014 Tarih ve 64597866-125[32/A-2014]-108 Sayılı Özelgesi)

5. İki adet yatırım teşvik belgesi bulunan şirket için indirimli kurumlar vergisi hesaplaması yapılırken birinin kazancını ayrı hesaplarda diğerinin kazancını ise oranlama yöntemi ile hesaplamak mümkün müdür?

Yatırımdan elde edilen kazancın ayrı hesaplarda izlenerek ilgili kazanca indirimli Kurumlar Vergisi uygulanması gerekmektedir.  Ancak Kazancın ayrı hesaplarda takip edilmesine imkân bulunmayan hallerde tevsi yatırımlar için oranlama yöntemi ile yatırıma isabet eden kazanç hesaplanabilmektedir. Oranın her yıl ve geçici vergi dönemleri için ayrı ayrı tespit edilmesi gerekmektedir.

Oranlama Yöntemi;

Tevsi Yatırım Tutarı ( Fiili Harcama )

----------------------------------------------------------

Aktife Kayıtlı Bulunan Amortismana

Tabi Toplam Sabit Kıymetlerin Maliyet Bedeli

(Devam eden yatırımlara ait tutarlar da dâhil)

"Kurumlar Vergisi Kanununun 32/A maddesinin dördüncü fıkrası hükmünün uygulanmasında, indirimli kurumlar vergisi uygulanacak kazancın işletme bütünlüğü içinde ayrı hesaplarda izlenmek suretiyle tespitinin mümkün olduğu hallerde kazanç ayrı hesaplarda takip edilecek, kazancın bu şekilde belirlenmesine imkan bulunmayan hallerde ise kazanç oranlama yapılmak suretiyle tespit edilecektir. Dolayısıyla indirimli kurumlar vergisi oranı uygulanacak kazancın oranlama yapılmak suretiyle belirlenmesi seçimlik bir hak olmayıp indirimli kurumlar vergisi uygulanacak kazancın şirketinizce tespit edilmesi esastır. Buna göre, yatırım teşvik belgesine bağlı yatırımların birisinden elde edilen kazancın ayrı hesaplarda takip edilmek suretiyle belirlenmesi; bu şekilde tespite imkan bulunmayan ve diğer yatırım teşvik belgesinden elde edilen kazancın ise oranlama yapılmak suretiyle tespiti mümkündür."  (Büyük Mükellefler VDB 14/07/2014 Tarih ve 64597866-125[32/A-2014]-108 Sayılı Özelgesi)

6. İndirimli kurumlar vergisi uygulamasına tabi yatırım teşvik belgesinin kullanılması halinde "yatırım indirimi" hakkı ileriki tarihe taşınabilir mi?

"Yatırım indirimi istisnası beyanname üzerinde indirimli kurumlar vergisi uygulamasından önce dikkate alındığından, indirimli kurumlar vergisi dolayısıyla yatırım indiriminin kullanılamaması durumu söz konusu olmayacaktır."  (Büyük Mükellefler VDB 14/07/2014 Tarih ve 64597866-125[32/A-2014]-108 Sayılı Özelgesi)

7. Yatırım Teşvik Belgesi türü "komple yeni yatırım" olarak verilmiş ancak mühendislerimiz tarafından yapılan incelemede kapasite artışımızın % 100 değil % 32 gerçekleştiği ve yatırım türümüzün "tevsi yatırım"  olduğu düşünüldüğü bu sebepten yatırımdan elde edilen kazancın yatırım tutarının, yalnızca ilgili işletme biriminin aktifinde yer alan toplam sabit kıymet tutarına oranlanması yoluyla bulunması mümkün müdür?

Yatırımdan elde edilen kazancın ayrı hesaplarda izlenemediği durumlarda oranlama yöntemi ile kazancın hesaplanabilmesi "tevsi" yatırımlar için söz konusu olup "komple yeni yatırımlar" için oranlama yöntemi uygulanamamaktadır. 

İşletmelerin faaliyet alanları arttıkça ya da genişledikçe muhasebe işlemleri sayısı artmakta, finansal bilgi ise daha karmaşık ve daha sofistike hale gelmekte olup işlemlerin ayrıştırılması zorlaşmaktadır.

Buradan hareket ile "komple yeni yatırımlar" içinde oranlama yönteminin kullanılabilmesi konusuna açıklık getirilmesi gerekmektedir.

"Teşvik belgesi müracaatlarının değerlendirilmesi önceden Hazine Müsteşarlığı tarafından yapılırken 03.06.2011 tarih ve 637 sayılı Kanun Hükmünde Kararnamenin yürürlüğe girmesinden sonra da Ekonomi Bakanlığı tarafından yapılmakta olup yatırımınız ilgili yatırım teşvik belgenizde "komple yeni yatırım" olarak değerlendirilmiştir. Söz konusu yatırımınız, yatırım teşvik belgenize istinaden indirimli kurumlar vergisi uygulamasında da komple yeni yatırım olarak dikkate alınacak olup yatırımınızın cinsi konusundaki itirazlarınızın bu Kuruma yapılması gerekmektedir."  (Kocaeli VDB 28/02/2012 Tarih ve B.07.1.GİB.4.41.15.01-KVK-2011/7-54 Sayılı Özelgesi)

8. Tevsi yatırımlarda kazancın hesaplanması yönteminde hangi sabit kıymet tutarları dikkate alınacaktır?

Aşağıya eklediğimiz özelgede de belirtildiği üzere Gelir İdaresi Başkanlığı'nın bu konudaki genel eğilimi "toplam sabit kıymet tutarı" kavramının "amortisman öncesi brüt tutarı" ifade ettiği yönündedir.

Bu yaklaşım teşvik sisteminin etkinliğini önemli ölçüde azaltmakta ve hâlihazırda birçok teşvik belgeli tevsi yatırımda bu durum ciddi bir ihtilaf konusu olmaya devam etmektedir. Bu nedenle hak edilen kurumlar vergisi teşvikinden yararlanma on yıllarla ifade edilen sürelere yayılabilmektedir.

"Tevsi yatırımlarda, dönem sonunda kurumun aktifine kayıtlı bulunan sabit kıymet tutarının hesabında bu kıymetlerin birikmiş amortismanlar düşülmeden önceki brüt tutarlarının dikkate alınması, "sabit kıymet" ifadesinden de Vergi Usul Kanununun 313 üncü maddesi uyarınca amortisman mevzuunu oluşturan iktisadi kıymetlerin anlaşılması, dolayısıyla arazi-arsa ve amortismana tabi olmayan diğer kıymetlerle ilgili harcamaların indirimli kurumlar vergisinden yararlanacak kazancın tespitinde dikkate alınmaması gerekmektedir."  (Kocaeli VDB 28/02/2012 Tarih ve B.07.1.GİB.4.41.15.01-KVK-2011/7-54 Sayılı Özelgesi)

9. İlk yıl aktifleştirilmesi zorunlu ve diğer yıllar ihtiyari olan finansman giderleri ile kur farkları yatırıma katkı tutarının tespitinde dikkate alınacak mı?

Gelir İdaresi Başkanlığı'nın bu konudaki görüşü "kur farkı ve finansman giderlerinin" vergi indirimine esas yatırıma katkı tutarının hesaplanmasına dikkate alınmayacağı yönündedir.

Ancak Yatırım Teşvik Mevzuatında yatırım maliyetine dâhil edilmeyecek harcamalar 15.06.2012 tarih ve 2012/3305 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı'nın "vergi indirimi" başlıklı 15/6 hükmünde düzenlenmiştir.

Bu kapsamda vergi desteğinden yararlanamayacak harcamalar SINIRLI SAYMA metodu ile mevzuatta belirlenmiş olup aşağıdaki şekildedir.

• arazi,
  
  
• arsa,
  
  
• royalti,
  
  
• yedek parça,
  
  
• ​amortismana tâbi olmayan diğer harcamalar.

10. Tevsi yatırımlarda sabit kıymet oranlaması her yıl için ayrı ayrımı hesaplanacak? Yoksa aktife alınma yılında yapılan oranlama sonraki yıllarda da kullanılacak mı?

"Tevsi yatırımlarda elde edilen kazancın ayrı bir şekilde tespitinin mümkün olmaması halinde, indirimli oran uygulanacak kazancın hesaplanmasında tevsi yatırım tutarının dönem sonunda kurumun aktifine kayıtlı bulunan toplam sabit kıymet tutarına oranlanması suretiyle belirlenen oranın her yıl ayrı ayrı tespit edilerek uygulanması gerekmektedir."  (Kocaeli VDB 28/02/2012 Tarih ve B.07.1.GİB.4.41.15.01-KVK-2011/7-54 Sayılı Özelgesi) Uğur Kam https://www.kpmgvergi.com