I- GİRİŞ

KDV Kanunu uygulamaya başlandığı 01.01.1985 tarihinden beri kamuoyunda en çok tartışılan konulardan biride kullanılmış binek otomobillerin tesliminin KDV uygulanması ile ilgilidir.

II- KULLANILMIŞ BİNEK OTOMOBİLİNİN TANIMI

Kullanılmış binek otomobilini tanımlamadan önce binek otomobilinin kapsamını belirlemek gerekir.

197 sayılı MTV Kanunu’nun “Tanımlar” başlıklı 2. maddesinde, Otomobil: Yapısı itibarıyla, sürücüsü dahil en çok sekiz oturma yeri olan ve insan taşımak için imal edilmiş bulunan motorlu araçtır.

Öte yandan Karayolları Trafik Kanunu, Motorlu Taşıtlar Vergisi Kanunu, Karayolu Taşıma Yönetmeliği veya Motorlu Araçlar ve Römorkları Tip Onay Yönetmeliği gibi ilgili diğer mevzuatta yer alan otomobile ilişkin tanımlar KDV uygulamasında vergilendirmeyi etkilememektedir.

Kullanılmış binek otomobili kavramı da binek otomobili kavramı gibi KDV Kanununda tanımlanmamıştır. Ancak halk arasında ikinci el otomobil olarak ta tanımlanan kullanılmış binek otomobili tabiri ile imal veya ithal edilen binek otomobilinin kayıt ve tescil ettirildikten sonra el değiştirmesini ifade eder şeklinde tanımlamak mümkündür.

Kocaeli VDB 22.5.2015 tarih ve 93767041-130[30-2014/207]-53 sayılı Özelgesi’nde,

“Söz konusu aracın binek otomobil olup olmadığı, TGTC’nin 87.03 numaralı istatistik pozisyonunda yer alıp almadığına bakılarak belirlenecektir. 87.03 tarife pozisyonunda yer alan eşyaların belirlenmesine ilişkin olarak, 27.07.2005 tarih ve 25888 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 8 No.lu Gümrük Genel Tebliği (Tarife-Sınıflandırma Kararları) ile 06.02.2010 tarih ve 27485 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan 2 No.lu Gümrük Genel Tebliğinde (Gümrük Tarife Cetveli Açıklama Notları) ve 60 No.lu KDV Sirkülerinin (5.10.) bölümünde açıklamalar yapılmıştır.”

Ayrıca Mal ve Hizmetlere Uygulanacak KDV Oranlarının Tespitine İlişkin 24.12.2007 tarih ve 2007/13033 sayılı Bakanlar Kurulu Kararnamenin 1. maddesinin 5. fıkrasında; “(I) sayılı listenin 9. Sırasında yer alan “kullanılmış” deyimi, 4760 sayılı ÖTV Kanunu’na göre ÖTV’ ye tabi olmayan taşıtları ifade eder.” şeklinde tanımlanmıştır. Diğer taraftan 4760 sayılı Kanuna ekli sayılı listede taşıtlar GTİP numaralarına göre yer almaktadır.

Öte yandan kullanılmış binek otomobillerinin kapsamı konusunda 24.12.2007 tarih ve 2007/13033 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı’nın 9. sırasında hüküm altına alınmıştır.

Buna göre aşağıda belirtilen motorlu taşıtlardan yalnız “kullanılmış” olanlar,

TGTC’nin ;

- 8701.90.50.00.00 Kullanılmış olanlar ile

- 87.03 pozisyonundaki binek otomobilleri ve esas itibariyle insan taşımak üzere imal edilmiş diğer motorlu taşıtlar (87.02 pozisyonuna girenler hariç), steyşın vagonlar ve yarış arabaları dahil.

- Binek otomobilleri, steyşın vagonlar, yarış arabaları, arazi taşıtları, jipler, vb., motorlu karavanlar, elektrik, gaz, güneş enerjili vb. motorlu taşıtlar,

- “8703.10.11.00.00 özellikle kar üzerinde hareket etmek için dizayn edilmiş sıkıştırma ateşlemeli içten yanmalı pistonlu motorlu olanlar (dizel veya yarı dizel) veya kıvılcım ateşlemeli içten yanmalı pistonlu motorlu taşıtlar”,

- “8703.10.18.00.00 diğerleri” (Ambulanslar, mahkum taşımaya mahsus arabalar, para arabaları, cenaze arabaları, itfaiye öncü arabaları gibi özel amaçla yapılmış motorlu taşıtlar hariç.)

hükmüne yer verilmiştir.

Yukarıdaki açıklamalardan anlaşılacağı üzere, binek otomobili kavramı 2007/13033 sayılı Kararnamede geçen GTİP numaralarına göre tayin edilecektir.

III- KULLANILMIŞ BİNEK OTOMOBİLLERİNİN TESLİMİNDE UYGULANAN KDV ORANLARI

A- TESLİMLERİ %1 KDV ORANINA TABİ BİNEK OTOMOBİLLERİ

Aşağıda belirtilen istisnai durumlar dışında, kullanılmış binek otomobillerinin tesliminde %1 KDV oranı uygulanır.

87.03 tarife pozisyonunda yer alan kullanılmış binek otomobili satışında, yüklenilen KDV’yi indirim hakkı bulunmayan mükelleflere bu araçların tesliminde %1 katma değer vergisi uygulanacaktır.

- 22.03.2019 tarihli ve 30722 sayılı Resmî Gazete’de yayımlanan 21.03.2019 tarihli ve 845 sayılı Cumhurbaşkanı Kararı ile ikinci el motorlu kara taşıtı ticaretiyle iştigal eden mükelleflerce %1 KDV oranı uygulanarak satın alınan binek otomobillerinin teslimi.

B- TESLİMLERİ %18 KDV ORANINA TABİ BİNEK OTOMOBİLLERİ

1. a) Türkiye’de imal edilen sıfır olarak nitelendirilen ve ilk defa trafik siciline tescil edilecek olanlar,

b)Yaşı ne olursa olsun yurt dışından ithal edilenler,

1. c)KDV Kanunu’nun 30/b maddesine göre binek otomobillerinin alımında yüklenilen katma değer vergisini indirim hakkı bulunan (otomobil kiralama firmaları, (rent a car), gerçek usulde vergiye tabi taksi işletmeleri, sürücü kursları,otomobil sporu, safarı ve tur düzenleyen) mükelleflerin, bu araçları tesliminde bu 2007/13033 sayılı Kararın 1. maddesinin (a) bendinde öngörülen (%18) vergi oranı uygulanır.

Tüketicilerden satın alınan binek otomobilleri konusunda Ankara VDB 31.07.2013 tarih ve 27575268-105[234-2012-9286]-819 sayılı Özelgesi’nde;

“60 no.lu KDV Sirkülerinin “5.10” bölümünde konu ile ilgili ayrıntılı açıklamalara yer verilmiştir.

Buna göre; kiralama faaliyetinde kullanılmak üzere nihai tüketicilerden satın alınan ikinci el araçların nihai tüketiciler tarafından şirketinize teslimi (bu araçların müzayede suretiyle satışa konu olmaması kaydıyla) KDV’nin konusuna girmediğinden, söz konusu araçların alımında KDV ödenmeyecek olup, dolayısıyla indirim konusu yapılacak bir KDV tutarı da mevzubahis olmayacaktır. Söz konusu binek otomobillerin satılması halinde ise bu araçların alımında KDV ödenip ödenmediğine bakılmaksızın %18 oranında KDV hesaplanacaktır.

Diğer taraftan, kiraya vermek veya çeşitli şekillerde işletmek amacıyla iktisap ettiğiniz binek otomobilinin; 31.12.2007 tarihi itibariyle işletmeniz aktifinde veya envanterinizde bulunması kaydıyla, iktisap ettiğiniz tarihten itibaren 2 yıl geçtikten sonra tesliminde % 1 oranında, 31.12.2007 tarihinden sonra iktisap etmiş olmanız halinde ise, söz konusu araçların tesliminde % 18 oranında KDV uygulanacaktır.

VUK Yönünden Değerlendirme:

Aynı Kanun’un 234. maddesine göre ………….

Buna göre, işletmeye alınan iktisadi kıymetlerin işletme aktifine kaydedilmesi veya çıkarılmasına ilişkin kayıtlarının VUK’da düzenlenen belgelerle tevsik edilmesi gerektiğinden, vergi mükellefi olmayan şahıslardan kiralama faaliyetinde kullanmak amacıyla alınan ikinci el araçlar için şirketinizin vergi mükellefi olmayan şahıslara gider pusulası düzenlemesi, satış yapan şahısların vergi mükellefi olması durumunda ise bu şahısların şirketinize fatura düzenlemesi gerekmektedir.” denilmektedir.

21. d)03.2019 Tarihli ve 845 sayılı Cumhurbaşkanı Kararı ile, ikinci el motorlu kara taşıtı ticaretiyle iştigal eden mükelleflerce %18 KDV oranı uygulanarak satın alınan binek otomobillerinin teslimi.

IV- KULLANILMIŞ BİNEK OTOMOBİLLERİNİN ALIMINDA YÜK-LENİLEN KDV’NİN İNDİRİMİ

A- İŞLETMELERİN KULLANILMAK ÜZERE SATIN ALDIKLARI BİNEK OTOMOBİLLERİ DOLAYISIYLA YÜKLENİLEN KDV’NİN İNDİRİMİ

KDV Kanunu’nun 30/b maddesine hükmüne göre, ticari ve serbest meslek faaliyeti uğraşan mükelleflerin işletmelerine ait %1 veya %18 oranına tabi binek otomobillerinin alış vesikalarında gösterilen KDV indirilemez.

B- FAALİYETLERİ BİNEK OTOMOBİLLERİNİN KİRALANMASI VEYA İŞLETMESİ OLAN MÜKELLEFLERDE DURUM

3065 sayılı Kanun’un 30/b maddesi uyarınca faaliyetleri kısmen veya tamamen binek otomobillerinin kiralanması veya çeşitli şekillerde işletilmesi olanların bu amaçla kullandıkları binek otomobilleri dolayısıyla yüklendikleri KDV indirim konusu yapılır.

Madde hükmünden anlaşılacağı üzere, bu kapsamdaki satın aldıkları tüm binek otomobilleri için değil, sadece maddede sayılan faaliyetlerde kullanılan binek otomobilleri dolayısıyla yüklendikleri KDV indirim konusu yapılabilir.

Başka bir deyişle mükelleflerin işletme amacı dışında iktisap ettikleri binek otomobillerinin alış vesikalarında gösterilen KDV’nin indirimi mümkün değildir. İndirim konusu yapılamayan bu vergi, Gelir ve KV Kanunları çerçevesinde işin mahiyetine göre gider veya maliyet unsuru olarak dikkate alınabilecektir.

Binek otomobilleri ATİK niteliğindedir. Binek otomobillerin satın alınması dolayısıyla yüklenilen vergiler bir defa da indirim konusu yapılacaktır.

60 No.lu KDV Sirkülerinde yer alan açıklamalar göre,

“Bu çerçevede, taksi işletmecisi, sürücü kursu ve otomobil kiralama şirketi gibi işletmelerin faaliyetleri ile ilgili satın aldıkları binek otomobilleri nedeniyle ödenen KDV indirim konusu yapılabilecektir. Bu mükelleflerin binek otomobilinin alış belgesinde gösterilen KDV, ait olduğu takvim yılı aşılmamak kaydıyla, ilgili belgelerin kanuni defterlere kaydedildiği vergilendirme döneminde, bu araçların fiilen faaliyette kullanılmaya başlanılıp başlanılmadığına bakılmaksızın indirilebilecektir.

Örneğin; mükellef tarafından araç kiralama faaliyetinde kullanılmak üzere Ocak/2010 döneminde satın alınan araç nedeniyle ödenen KDV, bu dönemde aracın kiralanıp kiralanmadığına bakılmaksızın indirilebilecektir.

Binek otomobili işletmeciliği ile uğraşan mükelleflerin işletme amacı dışında satın aldıkları binek otomobillerinin alış belgelerinde gösterilen KDV’nin indirim konusu yapılması mümkün bulunmamaktadır.

Örneğin;

- Otomobil kiralama şirketinin kiralama amacı dışında şirketin kendi ihtiyacı için aldığı otomobili (örneğin; genel müdüre tahsis edilen otomobil, bir pazarlama şirketinin satış elemanına tahsis ettiği otomobil vb.) nedeniyle yüklenilen KDV’nin indirim konusu yapılması mümkün bulunmamaktadır.

- Oto Servis ve T. AŞ. nin test sürüşü aracı olarak aktifine kaydettiği binek otomobiline ait yüklenilen KDV’yi indirim konusu yapması mümkün değildir.

- TGTC’nin 87.04 tarife pozisyonunda belirtilen taşıtların sonradan değişiklik yapılarak binek otomobiline dönüştürülmesi durumunda, bu taşıtların iktisabında yüklenilen KDV ile binek otomobiline dönüşüm nedeniyle oluşacak ÖTV farkı üzerinden hesaplanacak KDV indirim konusu yapılamayacaktır. Taşıtın alımında indirim konusu yapılan KDV ise, dönüşüm işleminin yapıldığı dönemde indirim hesaplarından çıkarılarak “ilave edilecek KDV” olarak beyan edilecektir.” denilmektedir.

Binek otomobil niteliğindeki taşıtların KDV Kanunu’nun 30/b maddesi kapsamında binek otomobillerin çeşitli şekillerde işletilmesi olarak değerlendirilerek söz konusu araçların alımında yüklenilen KDV’nin indirim konusu yapılıp yapılmayacağı ile satın alınan bu araçların daha sonra satılması halinde uygulanacak KDV oranı hakkında İstanbul VDB 03.11.2015 tarih ve 39044742-KDV.28-91194 sayılı Özelge’de,

“2007/13033 sayılı Kararname eki (I) sayılı listenin 9. sırasına göre TGTC nin 87.03 tarife pozisyonunda yer alan binek otomobilleri ve esas itibarıyla insan taşımak üzere imal edilmiş diğer motorlu taşıtlardan kullanılmış olanların teslimlerinde %1, KDV Kanunu’nun 30. maddesinin (b) bendine göre binek otomobillerinin alımında yüklenilen KDV’yi indirim hakkı bulunan mükelleflerin, bu araçları tesliminde ise %18 oranında KDV uygulanacaktır.” açıklamasına yer verilmiştir.

C- İKİNCİ EL MOTORLU KARA TAŞITI TİCARETİYLE İŞTİGAL EDEN MÜKELLEFLERİN BİNEK OTOMOBİL ALIMLARINDA KDV İNDİRİMİ

KDV Genel Uygulama Tebliği’nin “III/A 2.5. İkinci El Motorlu Kara Taşıtı Ticaretiyle İştigal Eden Mükelleflerin Binek Otomobil Alımlarında KDV İndirimi” başlıklı bölümünde;

“3065 sayılı Kanun’un (29/5) maddesine göre, Hazine ve Maliye Bakanlığına verdiği yetkiye dayanılarak, 13.02.2018 tarih ve 30331 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan İkinci El Motorlu Kara Taşıtlarının Ticareti Hakkında Yönetmelik kapsamında ikinci el motorlu kara taşıtı ticareti ile iştigal eden mükellefler tarafından alım-satıma konu edilen binek otomobillerinin alış belgelerinde gösterilen KDV’nin indirim konusu yapılması 22.03.2019 tarihi itibarıyla uygun görülmüştür.

Buna göre, İkinci El Motorlu Kara Taşıtlarının Ticareti Hakkında Yönetmelik kapsamında ikinci el motorlu kara taşıtı ticareti ile iştigal eden mükellefler, 22.03.2019 tarihinden sonra alım satıma konu etmek üzere satın aldıkları binek otomobillerinin alış belgelerinde gösterilen KDV’yi indirebilirler.

Diğer taraftan, ikinci el motorlu kara taşıtı ticareti ile iştigal eden mükelleflerce 22.03.2019 tarihinden önce alım-satıma konu etmek üzere satın alınan, ancak

22.03.2019 tarihi itibarıyla henüz satılmamış olup, ticari mal stoklarında bulunan binek otomobillerinin alış belgelerinde gösterilen ve daha önce indirim konusu yapılamayan KDV tutarlarının, bu araçların teslim edildiği döneme ilişkin KDV beyannamesinde indirim konusu yapılması uygun görülmüştür. Ancak, söz konusu binek otomobillerin daha önce maliyetine dahil edilen KDV tutarlarına ilişkin kayıtların düzeltilmesi gerektiği tabiidir.

İkinci el motorlu kara taşıtı ticareti ile iştigal eden mükelleflerin alım-satım amacı dışında satın aldıkları ve işletmede kullandıkları binek otomobillerinin alış belgelerinde gösterilen KDV’nin indirim konusu yapılamayacağı tabiidir.

İkinci el motorlu kara taşıtı ticareti ile iştigal edenler, İkinci El Motorlu Kara Taşıtlarının Ticareti Hakkında Yönetmelik kapsamında işletmesi adına yetki belgesi alan tacirler ile esnaf ve sanatkârlardır. İkinci el motorlu kara taşıtı ticareti ile iştigal etmekle birlikte henüz yetki belgesi almamış olanlar, anılan Yönetmeliğe göre yetki belgesi alınması için verilen süre ile sınırlı olmak üzere yetki belgesi olmaksızın, bu kapsamda işlem yapabilirler.”

V- KULLANILMIŞ BİNEK OTOMOBİLLERİ TESLİMİNDE ÖZEL MATRAH ŞEKLİ UYGULAMASI

3065 Sayılı KDV Kanunu’nun “Özel Matrah Şekilleri” başlıklı 23. maddesine 7104 sayılı Kanun’un 6. maddesi ile eklenen ve 01.06.2018 tarihinden itibaren yürürlüğe giren (f) bendi ile kullanılmış motorlu kara taşıt tesliminde özel matrah şekli ile vergilendirmenin usul ve esasları hükme bağlanmıştır.

Öte yandan KDV Genel Uygulama Tebliği’nin III/A- 4.9. İkinci El Araç ve Taşınmaz Ticareti” başlıklı bölümünde açıklamalara yer verilmiştir.

Kullanılmış binek otomobillerinin tesliminde özel matrah şekli ile vergilendirmenin şartları şunlardır:

1- Özel matrah şekli vergileme uygulaması yalnızca ikinci el motorlu kara taşıtı ticaretiyle iştigal eden mükellefler uygulayabilecektir.

İkinci el motorlu kara taşıtı ticareti ile iştigal edenler, 13.02.2018 tarih ve 30331 sayılı Resmî Gazete’de yayımlanan İkinci El Motorlu Kara Taşıtlarının Ticareti Hakkında Yönetmelik kapsamında işletmesi adına yetki belgesi alan tacirler ile esnaf ve sanatkârlardır. İkinci el motorlu kara taşıtı ticareti ile iştigal etmekle birlikte henüz yetki belgesi almamış olanlar, İkinci El Motorlu Kara Taşıtlarının Ticareti Hakkında Yönetmeliğe göre yetki belgesi alınması için verilen süre ile sınırlı olmak üzere yetki belgesi olmaksızın, özel matrah uygulayabilirler.

Verilen süre içinde yetki belgesini almamış olanlar ile yetki belgesi almaksızın ikinci el motorlu kara taşıtı ticareti ile iştigal edenlerin ikinci el motorlu kara taşıtı veya taşınmaz teslimlerinde özel matrah uygulanmaz.

2- Sözü edilen mükellefler ancak KDV mükellefi olmayanlardan (mükellef olanlardan istisna kapsamında yapılan alımlar dâhil) satın aldıkları ikinci el motorlu kara taşıtları için yararlanabilir.

3- Satıcının satın aldığı taşıtın vasfında esaslı değişiklik yapmaması gerekir.

Örnek-1: İkinci el araç alım satım faaliyeti ile iştigal eden (A) Otomotiv Ltd. Şti., KDV mükellefi olmayan Bay (B)’den 32.000 TL’ye ticari araç satın almıştır. (C) Servis A.Ş.den hizmet almak suretiyle, satın alınan aracın yıllık bakımı yaptırılmış ve otomobile çelik jant taktırılmıştır.

Bu hizmetin karşılığı olarak (C) Servis A.Ş’ye 5.000 TL + 900 TL KDV ödenmiştir. Daha sonra söz konusu otomobil KDV hariç 40.000 TL’ye satılmıştır. Katma değer vergisi mükellefi olmayan Bay (B)’den satın alınan araca yıllık bakım yaptırılması ve çelik jant taktırılması, otomobilin vasfında esaslı bir değişiklik oluşturmadığından, söz konusu aracın satışında özel matrah uygulanacak ve alış bedeli olan 32.000 TL düşülmek suretiyle 8.000 TL özel matrah üzerinden (8.000 x 0,18 =) 1.440 TL katma değer vergisi hesaplanacaktır. Ayrıca taşıtın yıllık bakımı ile çelik jant takılmasına ilişkin (C) Servis A.Ş.ye ödenen 900 TL KDV, (A) Otomotiv Ltd. Şti. tarafından indirim konusu yapılabilecektir.

Söz konusu aracın, katma değer vergisi oranlarını belirleyen 2007/13033 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı eki (I) sayılı listenin 9. sırasında tanımlanan binek otomobillerinden olması durumunda, özel matrah üzerinden %1 oranında KDV uygulanacağı tabiidir.

Örnek 2: İkinci el araç alım satım faaliyeti ile iştigal eden Bay (A), KDV mükellefi olmayan Bay (B)’den 1978 model kullanılamaz halde bulunan bir aracı 10.000 TL bedelle satın almıştır. (C) Servis A.Ş.den hizmet almak suretiyle, söz konusu aracın motoru dahil birçok parçası değiştirilmek suretiyle yenilenmiş ve (C) Servis A.Ş.ye 20.000 TL+3.600 TL KDV ödenmiştir.

Yenilenen araç Bay (A) tarafından KDV hariç 40.000 TL’ye satılmıştır. Söz konusu aracın motor dahil birçok parçasının değiştirilmek suretiyle yenilenmesi, taşıtın vasfında esaslı bir değişiklik oluşturduğundan söz konusu aracın tesliminde özel matrah uygulanmayacak, toplam satış bedeli olan 40.000 TL matrah üzerinden KDV hesaplanacaktır. Diğer taraftan, aracın yenilenmesine ilişkin (C) Servis A.Ş.ye ödenen 3.600 TL KDV, Bay (A) tarafından indirim konusu yapılabilecektir.

4- Satılan ikinci el motorlu kara taşıtların tesliminde matrah, satış bedelinden alış bedeli düşüldükten sonra kalan tutardır

KDV mükellefi olmayanlardan veya istisna kapsamında KDV ödenmeksizin alınan ikinci el motorlu kara taşıtları ile taşınmazların satışında düzenlenecek faturalarda alış bedeli ile satış bedeli arasındaki fark üzerinden KDV hesaplanır. KDV hesaplanarak alınan ikinci el motorlu kara taşıtları ile taşınmazların teslimlerinde ise özel matrah uygulanmayacağı doğaldır.

Nuri DEĞER*

Yaklaşım / Haziran 2019 / Sayı: 318