Giriş

193 sayılı Gelir Vergisi Kanununa göre gerçek kişilerin gelirleri gelir vergisine tâbidir. Gelir bir gerçek kişinin bir takvim yılı içinde elde ettiği kazanç ve iratların safi tutarıdır. Yedi gelir unsurundan biri olan Gayrimenkul Sermeye İradı ise kira gelirine konu olan mal ve hakların sahipleri, mutasarrıfları, zilyetleri, irtifak ve intifa hakkı sahipleri veya kiracıları tarafından kiraya verilmesinden elde edilen iratlardır.

2015 Yılında sadece mesken veya işyeri kira geliri elde edilmesi hali ile hem mesken hem de işyeri kira gelirinin birlikte elde edilmesi halinde belli şartlar çerçevesinde 1-25 Mart/2016 ayında Yıllık Gelir Vergisi Beyannamesi vereceklerdir. Beyanname, mükellefin bağlı olduğu vergi dairesine verilebileceği gibi, internet ortamında Vergi İdaresi tarafından önceden hazırlanan ve mükellefin onayına sunulan sistem üzerinden de verilebilir. Tahakkuk eden gelir vergisi ise Mart ve Temmuz/2016 aylarında iki eşit taksitte ödenecektir.

Gayrimenkul Sermeye İradının vergilendirilmesinde gayrisafi hasılat, gayrimenkul sermaye iradına konu olan mal ve hakların kiraya verilmesinden dolayı bir takvim yılı içinde o yıla veya geçmiş yıllara ait olarak nakden veya aynen tahsil edilen kira bedellerinin toplam tutarıdır. Gelir Vergisi Kanununun 72. maddesinde, 70. maddede yazılı mal ve hakların kiraya verilmesinden elde edilen kira bedellerinin gayri safi hasılat olduğu, 71. maddesinde ise iradın sağlanması ve idamesi için yapılan giderlerden sonra kalan müspet farkın safi irat olduğu ifade edilmiştir. Buna göre safi irat, gayrisafi hasılattan iradın sağlanması ve idame ettirilmesi için yapılan giderler indirildikten sonra kalan olumlu farktır.

Bu çalışmada, kira gelirinin vergilendirilmesinde tahsil edilen gayrisafi hasılattan indirim konusu yapılacak giderler konusu incelenecektir. Özellikle gerçek gider yöntemini seçen mükelleflerin, iradın sağlanması ve idame ettirilmesi için yapılan giderlerin neler olduğu konusu ele alınacaktır. 

2. Kira Gelirinin Beyanı
2015 Yılında sadece mesken veya işyeri kira geliri elde edilmesi halinde, Gelir Vergisi Beyannamesinin mükellefin bağlı olduğu vergi dairesine elden, postayla veya internet ortamında önceden hazırlanan ve mükellefin onayına sunulan sistem üzerinden verilmesi mümkün bulunmaktadır. 2015 Yılına ilişkin beyana tabi geliri sadece gayrimenkul sermaye iradından ibaret olan mükelleflerden;

• 2015 Yılında elde ettiği konut kira geliri, 3.600 TL’lik istisna tutarını aşanlar,
• 2015 Yılında işyeri kira gelirleri üzerinden vergi kesintisi yapılanlardan, kira ge­lirlerinin brüt tutarı beyanname verme sınırı olan 29.000 TL’yi aşanlar, 
• 2015 Yılında mesken ve işyeri kira gelirinin birlikte elde edilmesi halinde, mesken kira gelirinden 3.600 TL istisna düşüldükten sonraki kalan tutarı ile işyeri kira gelirlerinin toplamı 29.000 TL'yi aşanlar,
• 2015 Yılında bir takvim yılı içinde mal ve hakların kiralanmasından elde edilen gelirlerden tevkifat ve istisna uygulamasına konu olmayan ve tutarı beyanname verme sınırı olan 1.500 TL’yi aşanlar,

Yıllık Gelir Vergisi Beyannamesi vereceklerdir. 2015 Yılında elde edilen ve söz konusu tutarların altında kalan kira gelirleri için yıllık beyanname verilmeyecektir.

3. Gayrisafi Kira Hasılatından İndirilecek Giderlerin Tespit Şekli
Kira geliri için beyanname verilmesi durumunda, elde edilen kira geliri hasılatından şartlar sağlanıyorsa önce mesken istisnası düşülecek, daha sonra da gider indirimi yapılmak suretiyle safi irat tutarı elde edilecek ve vergilendirme buna göre yapılacaktır. Kira gelirinin safi tutarı ise;

• Götürü gider yöntemi (hakları kiraya verenler hariç) veya
• Gerçek gider yöntemi

olmak üzere iki farklı şekilde tespit edilmektedir. Elde edilen gayrimenkul sermaye iradından dolayı verilecek olan beyannamede, gerçek gider usulünün veya götürü gider usulünün seçilmesi mükelleflerin tercihine bırakılmıştır. Gider yöntemini seçim için mükellefin ayrıca bildirimde bulunması gerekmemekte olup, yıllık beyanname verilirken bu tercihin belirtilmesi yeterli bulunmaktadır. Ayrıca, mesken kira gelirinin beyanında, önce mesken istisnası düşülür sonra gider indirimi (gerçek veya götürü yönteme göre) yapılarak safi irat bulunur. Örneğin 2015 yılında elde edilen kira gelirinin beyanında önce 3.600 TL mesken istisnası düşülür, daha sonra götürü veya gerçek gider indirimi yapılır.

3.1. Götürü Gider Yönteminde Gider Hesaplanması 
Mükellefler (hakları kiraya verenler hariç) diledikleri takdirde gerçek giderlere karşılık olmak üzere hasılatlarından %25’ini götürü olarak indirebilirler. Bu usulü seçen mükellefler hiçbir gider belgesi olmadan konut ise önce mesken istisnasını düşecekler, kalan tutara %25 götürü gider indirimi hesaplayıp gelirlerinden düşeceklerdir. İşyeri kira gelirinin beyanında ise istisna uygulanmayacağından, hasılat tutarına direk %25 götürü gider indirimi uygulanacak ve safi irat bulunacaktır. Götürü veya gerçek gider yönteminin seçimi, taşınmaz malların tümü için yapılır. Bunlardan bir kısmı için gerçek gider, diğer kısmı için götürü gider yöntemi seçilemez. 

Götürü gideri yöntemini seçen mükellefler iki yıl geçmedikçe gerçek gider yöntemine dönemez. Gerçek gider yönteminden yararlanan mükellefler ise istedikleri zaman götürü gider yönteminden faydalanma hakkına sahiplerdir. Örneğin 2013 yılında ilk defa götürü gider yöntemini seçen bir mükellef 2014 yılında da götürü gider yöntemini seçmek zorundadır. Ancak, mükellef 2015 yılında gerçek gider yöntemini seçebilir. Üçüncü yıldan sonra götürü gider indirimine devam edilmiş olsa da artık gerçek usule dönüş için iki yıl hesabı yapılmaz. Yani üçüncü yılı takip eden dördüncü yılda gerçek usule geçebilir. Elde edilen gayrimenkul sermaye iradından dolayı verilecek olan beyannamede, gerçek gider usulünün veya götürü gider usulünün seçilmesi mükelleflerin tercihine bırakılmıştır. Ancak, hakları kiraya verenler götürü gider yöntemini seçemezler.

Öte yandan, mükellefin 2015 yılına ilişkin kira gelirini Mart/2016 ayında beyan ederken; götürü gider usulü yerine yanlışlıkla gerçek gider usulünü seçen ya da gerçek gider usulü yerine yanlışlıkla götürü gider usulünü seçmesi durumunda, mükellefin beyannamenin verildiği takvim yılını aşmamak kaydıyla (2015 yılı gelirleri için 31.12.2016 tarihine kadar) düzeltme beyannamesi verilmesi mümkün bulunmaktadır. Bu yöntemin uygulamasında, kira gelirlerinden önce istisna tutarı düşülecek ve sonra kalan tutarın %25’i oranındaki götürü gider hesaplanacaktır. 

Örnek 1: 2015 Yılında kiraya verdiği meskeninden yıllık 15.000 TL kira geliri elde eden kişinin beyana tabi başka geliri bulunmaması durumunda, götürü gider şöyle hesaplanacaktır.

Örnek 2: Ödevli, 2015 yılında işyerini kiraya vermiş ve 40.000 TL brüt kira geliri elde etmiştir. Yıl içinde işyeri için ödenen kira bedelleri üzerinden 8.000 TL tevkifat yapılmıştır. Beyana tabi başka geliri olmayan mükellef, götürü gider yöntemini seçmiştir. Örnekte elde edilen tevkifata tabi işyeri kira geliri 29.000 TL’lik beyan sınırının aştığı için beyan edilecektir.

3.2. Gerçek Gider Yöntemine Göre Hasılattan İndirilecek Giderler

GVK’nın 74. maddesine göre, gayrisafi hasılattan (brüt kira tutarından) aşağıda yazılı giderler (GVK’nın 21. maddesinde yer alan mesken istisnasına isabet eden tutar hariç) indirilerek safi irat bulunur. Daha sonra da varsa GVK’nın 89. maddesinde yer alan indirimler düşülerek vergiye tabi matrah bulunur.

1. Kiraya veren tarafından ödenen aydınlatma, ısıtma, su ve asansör giderleri, 

2. Kiraya verilen malların idaresi için yapılan ve gayrimenkulün ehemmiyeti ile mütenasip olan idare giderleri, 

3. Kiraya verilen mal ve haklara müteallik sigorta giderleri, 

4. Kiraya verilen mal ve haklar dolayısıyla yapılan ve bunlara sarf olunan borçların faizleri ile konut olarak kiraya verilen bir adet gayrimenkulün iktisap yılından itibaren 5 yıl süre ile iktisap bedelinin %5'i (İktisap bedelinin %5'i tutarındaki bu indirim, sadece ilgili gayrimenkule ait hasılata uygulanır. Ancak, indirilmeyen kısım GVK’nın 88. maddenin 3. fıkrasının uygulanmasında gider fazlalığı sayılmaz),

5. Kiraya verilen mal ve haklar için ödenen vergi, resim, harç ve şerefiyelerle kiraya verenler tarafından ödenmiş olmak şartıyla belediyelere ödenen harcamalara iştirak payları,

6. Kiraya verilen mal ve haklar için ayrılan amortismanlar (Amortismana tabi değer, malum ise maliyet bedeli, malum değilse, bina ve arazi için vergi değeri, diğer mallar için Vergi Usul Kanununun 267. maddesinin 3. sırasına göre tespit edilen emsal değeridir),

7. Kiraya verenin yaptığı onarım giderleri (Emlakın iktisadi değerini artıracak surette tevsii, tadili veya bunlara ilaveler yapılması için ihtiyar olunan giderler onarım gideri sayılmaz), 

8. Kiraya verilen mal ve haklara ait bakım ve idame giderleri, 

9. Kiraladıkları mal ve hakları kiraya verenlerin ödedikleri kiralar ve diğer gerçek giderler, 

10. Sahibi bulundukları konutları kiraya verenlerin kira ile oturdukları konutun kira bedeli (Kira indirimi gayri safi hasılattan GVK’nın 74. maddesinin 1 ila 9 ve 11 numaralı bentlerinden yazılı giderler düşüldükten sonra, kalan miktar üzerinden yapılır; kiranın indirilemeyen kısmı 88. maddenin 3. fıkrasının uygulanmasında gider fazlalığı sayılmaz), 

11. Kiraya verilen mal ve haklarla ilgili olarak mukavelenameye kanuna veya ilama istinaden ödenen zarar, ziyan ve tazminatlar.

Şimdi, gerçek gider indirimi yönteminin seçilmesi halinde indirim konusu yapılacak olan ve yukarıda yer alan giderlerin, indiriminde dikkate alınması gereken bazı genel kurallar ile özellik arz eden bazı giderlere detaylı olarak bir bakalım.

3.2.1. Giderlerin indirimine ilişkin genel kurallar

• Kısmen kiralanmış gayrimenkullere ait giderlerin kiraya verilen kısmına ait olanı indirilebilecektir.
• Gayrimenkul yılın belli bir ayında kiralanmış ise ancak o süreye ait giderler indirime konu edilecektir.
• Sahibi bulundukları konutu kiraya verenlerin kira ile oturdukları konut kiralarının indirimi için, aynı yılda yapılmış olmaları gerekmektedir.
• Türkiye’de yerleşik olmayan mükelleflerin  (Çalışma veya oturma izni alarak altı aydan daha fazla bir süredir yurt dışında yaşayan Türk vatandaşları dahil), yabancı ülkelerde ödedikleri kira bedelleri Türkiye’de elde edilen kira gelirinden gider olarak indirim konusu yapılamaz.
• Kiraya verilmeyen veya verilenlerle ilgili giderlerin dağıtımında, yüzölçümü esası veya vergi değerine göre dağıtım esası geçerli olacaktır.
• Mesken istisnasına (2015 Yılı için 3.600 TL) isabet eden giderler hasılattan indirim konusu yapılamaz.
• Mal sahibi Bay (X)’in, meskenini Bay (Y)’ye kiralaması ve Bay (Y)’nin de bu meskeni Bay (Z)’ye kiralaması durumunda; Beyanname verilmesi ve gerçek gider yönteminin seçilmesi durumunda, Bay (Y), asıl mal sahibi (X)’e ödediği kirayı, (Z)’den aldığı kiradan indirebilecektir.

3.2.2. Gerçek gider yönteminde kiracının ödediği aydınlatma, ısıtma, su ve asansör giderlerinin hasılattan indirimi
Bu giderler, gayrimenkulü kiraya veren yani kira geliri elde eden kişi tarafından ödenmesi halinde gider olarak hasılattan indirilir. Bu giderleri kiracının ödemesi halinde, kira geliri elde edenin indirim konusu yapması söz konusu değildir. Ayrılan kiracının ödemediği elektrik, su, doğalgaz giderleri, apartman aidatının mesken veya işyerini kiraya veren kişi tarafından ödenmesi durumunda, söz konusu giderler için yapılan ödemeler doğrudan gider olarak indirilebilir. 2464 sayılı Belediye Gelirleri Kanununa göre, gayrimenkul için ödenen yol, su, kanalizasyon katılım payları doğrudan gider olarak indirilebilir.

3.2.3. Kiraya verilen mal ve haklar dolayısıyla yapılan ve bunlara harcanan borçların faizlerinin hasılattan indirimi
Kiraya verilen gayrimenkulün satın alınması için veya daha sonra genişletme ve yeni kıymetler ilavesi gibi durumlar için alınan borçlar için ödenen faizlerin tamamı hasılattan indirilebilir. Bunun temel şartı, kiraya verilen gayrimenkul için alınan borç tutarının tamamının sadece bu gayrimenkul için harcanmış olmasıdır. Örneğin, 2015 yılında mesken olarak kiraya verilen binanın iktisabı için kullanılan konut kredisi için, 2015 yılında bankaya ödenen faizlerin, gerçek gider yönteminin seçilmesi durumunda, kira geliri için verilecek Gelir Vergisi Beyannamesinde indirim konusu yapılması mümkündür.

Öte yandan, kiraya verilen gayrimenkulün satın alınması için veya daha sonra genişletme ve yeni kıymetler ilavesi gibi durumlar için alınan katılım bankasından kullanılan krediye ait kar payı ödemeleri de aynı diğer bankalara ödenen faiz ödemesi gibi değerlendirilecektir. Buna göre, elde edilen kira gelirinin beyanında gerçek gider usulünün seçilmesi halinde, kiraya verilen gayrimenkul için katılım bankalarından kullanılan  konut kredisine ilişkin geri ödemelerde faiz yerine kâr payı adı altında yapılan ödemelerin elde edilen kira geliri için verilecek Yıllık Gelir Vergisi Beyannamesinde indirim konusu yapılması mümkün bulunmaktadır.

3.2.4. Gerçek gider yönteminde konut olarak kiraya verilen bir adet gayrimenkulün iktisap yılından itibaren 5 yıl süre ile iktisap bedelinin %5'inin indirimi
GVK’nın 74. maddesinin birinci birinci fıkrasının (4) numaralı bendinde yer alan hükme göre; kiraya verilen mal ve haklar dolayısıyla yapılan ve bunlara sarf olunan borçların faizleri ile konut olarak kiraya verilen bir adet gayrimenkulün iktisap yılından itibaren beş yıl süre ile iktisap bedelinin %5'i (İktisap bedelinin %5'i tutarındaki bu indirim, sadece ilgili gayrimenkule ait hasılata uygulanır. Ancak, indirilmeyen kısım 88'nci maddenin 3'ncü fıkrasının uygulanmasında gider fazlalığı sayılmaz) gayrimenkul sermaye iradının tespitinde gider olarak indirim konusu yapılması mümkün bulunmaktadır.

Kiraya verilen gayrimenkul alımında satıcıya ödenen bedel (KDV dâhil) iktisap bedeli olarak kabul edilmektedir. İktisap bedelinin %5’i tutarındaki bu indirim, sadece konut olarak kiraya verilen bir adet gayrimenkul için uygulanacaktır. İktisap bedelinin %5'i tutarındaki bu indirim, sadece ilgili gayrimenkule ait hasılata uygulanır. Örneğin, 2011 yılında 200.000 TL’ye satın alınan bir mesken için %5’lik gider indirimi tutarı olan (200.000X%5=)10.000 TL, 5 yıl süresince 2011, 2012, 2013, 2014 ve son olarak da 2015 yılına ilişkin olarak beyan edilen hasılat tutarından indirim konusu yapılacaktır. 

İktisap bedelinin (Gayrimenkulün iktisap bedeli, tapu senedinde belirtilmesi gereken tutar olup bu tutarın gayrimenkulün gerçek alım satım bedelinin altında olmaması gerekmektedir) %5’i oranında yapılan indirim sadece kiraya verilen bir adet konut için geçerlidir. Dolayısıyla, işyeri olarak kiraya verilen binalar için bu indirim uygulanmaz. Konut olarak kiraya verilen bir adet gayrimenkulün iktisap yılından itibaren 5 yıl süre ile iktisap bedelinin %5'i hasılattan gider olarak indirilebilecektir. Dolayısıyla, 2011 yılından önce iktisap edilen konutlar için 2015 yılına ilişkin kira gelirlerinin beyanında bu indirimden yararlanılması mümkün bulunmamaktadır. Bu durumda, 2011 ve sonrası yıllarda alınan konutların iktisap bedelinin %5’i 2015 yılı kira gelirlerinin beyanında indirim konusu yapılabilecektir.

İktisap bedelinin %5'i tutarındaki bu indirim, sadece ilgili gayrimenkule ait hasılata uygulanır. Ancak, indirilmeyen kısım GVK’nın 88. maddenin 3. fıkrasının uygulanmasında gider fazlalığı sayılmaz, yani indirilemeyen kısım diğer bir gelir unsurundan indirim konusu yapılamaz ve söz konusu indirimden dolayı zarar doğması halinde bu zarar gelecek yıllarda elde edilecek kira gelirlerinden de indirim konusu yapılamaz.

Öte yandan, gayrimenkulün iktisabı için kullanılan konut kredisi anapara ödemelerinin ve bu anapara taksitlerine ilişkin kur farklarının, söz konusu gayrimenkulden elde edilen kira geliri için verilecek gayrimenkul sermaye iradı beyannamesinde gider olarak indirim konusu yapılması mümkün bulunmamaktadır. Ancak, anapara taksitine ilişkin ödenen kur farklarının gayrimenkulün iktisap bedeline eklenmesi suretiyle oluşacak bedelin %5 ini aşmayacak şekilde 5 yıl süreyle sadece ilgili gayrimenkule ait gayrisafi hasılattan gider olarak indirim konusu yapılması mümkün bulunmaktadır.

3.2.5. Kiraya verilen mal ve haklar için ayrılan amortismanların indirimi
Gerçek gider yöntemi seçilmesi durumunda, kiraya verilen mal ve haklar için ayrılan amortismanlar hasılattan gider olarak indirilir. Amortisman yöntemi olarak sadece normal amortisman yöntemi uygulanabilmekte olup, yıl içinde kıst dönem kira geliri elde edilmiş olsa bile yıllık amortisman tutarı gider olarak indirilecektir. Amortismanların gider olarak indirilmesinde kiraya verilen gayrimenkulün işyeri veya mesken olarak kiraya verilmesinin bir önemi yoktur. Mesken ve işyeri olarak kiraya verilen binalara ilişkin olarak hesaplanan amortismanların gider olarak hasılattan indirim konusu yapılması mümkündür. Binalarda amortisman oranı %2 olduğundan örneğin 100 bin liraya alınan bina için %2 oranında her yıl 2 bin lira 50 yıl süreyle amortisman ayrılması mümkün bulunmaktadır.

Gerçek gider yöntemi seçilmesi durumunda binalar için amortisman ayrılması, 5 yıl süreyle iktisap bedelinin %5’i oranında yapılacak olan indirime ve binanın iktisabı için çekilen kredi faizinin indirimine bir etkisi yoktur. Binaların mesken veya işyeri olarak kiraya verilmesi sonucu elde edilen hasılattan, gerçek gider indiriminin seçilmesi durumunda; hem amortisman, hem 5 yıl süreyle iktisap bedelinin %5’i, hem de binanın satın alınmasında kullanılan kredinin faizi aynı anda indirim konusu yapılabilmektedir.

Gayrimenkul için yapılan doğalgaza dönüşüm giderleri (proje, tesisat, saat alımı) gayrimenkulün maliyet bedeline eklenecek ve %2 amortisman oranı uygulanmak suretiyle 50 yıl süre ile indirim konusu yapılacaktır. Gayrimenkul için yapılan kombi alımı için yapılan harcamalar gayrimenkulün maliyet bedeline eklenecek olup, %2 amortisman oranı uygulanmak suretiyle 50 yıl süre ile indirim konusu yapılacaktır. 10 yıl önce satın alınmış bir gayrimenkule ait yapılan bu tür giderler için kalan amortisman süresi (örneğimizde 50-10=40) esas alınacaktır.

Gayrimenkulün iktisabı için kullanılan konut kredisi anapara taksitlerine ilişkin kur farklarının, iktisap edilen gayrimenkulün maliyetine eklenmesi suretiyle bulunan yeni değer üzerinden hesaplanan amortisman tutarının gayrisafi hasılattan indirim konusu yapılması mümkün bulunmaktadır. Gayrimenkul sermaye iradında amortisman ayırabilmek için gayrimenkulün amortismana tabi değerinin tespitine ilişkin olarak Vergi İdaresi tarafından verilen bir görüşte, 

“I-Gelir Vergisi Kanunu ve Vergi Usul Kanunu Yönünden;
193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 70 inci maddesinde, aynı maddede bentler halinde sayılan mal ve hakların sahipleri, mutasarrıfları, zilyetleri, irtifak ve intifa hakkı sahipleri veya kiracıları tarafından kiraya verilmesinden elde edilen iratların gayrimenkul sermaye iradı olduğu hükme bağlanmıştır. Aynı Kanunun 74 üncü maddesinde, "Safi iradın bulunması için, 21 inci maddeye göre istisna edilen gayrisafi hasılata isabet edenler hariç olmak üzere gayrisafi hasılattan aşağıda yazılı giderler indirilir:

6. Kiraya verilen mal ve haklar için ayrılan amortismanlar (Amortismana tabi değer, malum ise maliyet bedeli, malum değilse, bina ve arazi için vergi değeri, diğer mallar için Vergi Usul Kanununun 267'nci maddesinin 3'üncü sırasına göre tespit edilen emsal değeridir)" hükmü yer almaktadır.

Diğer taraftan, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 262 nci maddesinde; maliyet bedelinin iktisadi bir kıymetin iktisap edilmesi veyahut değerinin artırılması münasebetiyle yapılan ödemelerle bunlara müteferri bilumum giderlerin toplamını ifade edeceği, 289 uncu maddesinde bu bölümde yazılı olmayan veyahut yazılı olup da kendi ölçüleriyle değerlenmesine imkan bulunmayan iktisadi kıymetlerden bina ve arazinin vergi değeriyle, diğerlerinin, varsa borsa rayici, yoksa mukayyet değerleri, o da yoksa emsal bedeliyle değerleneceği, 268 inci maddesinde vergi değerinin, bina ve arazinin Emlak Vergisi Kanununun 29 uncu maddesine göre tespit edilen değeri olduğu hüküm altına alınmıştır.

Aynı Kanunun 267 nci maddesinde, gerçek bedeli belli olmayan veya bilinmeyen veyahut doğru olarak tespit edilemeyen bir malın, değerleme gününde satılması halinde emsaline nazaran haiz olacağı değerin emsal bedeli olduğu hüküm altına alındıktan sonra emsal bedelin sıra ile hangi esaslara göre tayin olunacağı hükme bağlanmıştır. Anılan madde hükmüne göre emsal bedeli sırasıyla, ortalama fiyat esası, maliyet bedeli esası ve takdir esası olmak üzere bu üç esastan birisiyle belirlenecektir. Emsal bedeli tayini için belirlenen esaslardan üçüncü sırada yer alan takdir esasına göre; ilk iki sırada yer alan esaslara göre belli edilemeyen emsal bedelleri ilgililerin müracaatı üzerine takdir komisyonunca takdir yolu ile belli edilir. Takdirler, maliyet bedeli ve piyasa kıymetleri araştırılmak ve kullanılmış eşya için ayrıca yıpranma dereceleri nazara alınmak suretiyle yapılmaktadır.

Öte yandan, mezkûr Kanunun 315 inci maddesinde ise; "Mükellefler amortismana tâbi iktisadî kıymetlerini Maliye Bakanlığının tespit ve ilân edeceği oranlar üzerinden itfa ederler. İlân edilecek oranların tespitinde iktisadî kıymetlerin faydalı ömürleri dikkate alınır." hükmüne yer verilmiş, anılan maddenin Bakanlığımıza verdiği yetkiye istinaden amortismana tabi iktisadi kıymetler için uygulanacak "Faydalı Ömür ve Amortisman Oranları" tespit edilmiş ve bu oranlar 339, 365, 389, 399, 406 ve 418 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğleri ile değişik 333 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği eki liste açıklanmıştır.

Buna göre;
-Kira gelirinizin beyanında gerçek gider usulünü seçmeniz halinde, Gelir Vergisi Kanununun 74/6 ncı maddesine göre kiraya verilen gayrimenkulünüz için ayrılan amortismanları indirim konusu yapmanız mümkün bulunmaktadır.

-Mülkiyetinizde bulunan maliyet bedeli belli olmayan gayrimenkullerin ilgili gayrimenkulün edinim tarihindeki vergi değeri ile vergi değerinin bilinememesi halinde emsal bedeli ile değerlenmesi gerekmektedir.

-Gayrimenkul sermaye iradına kaynak teşkil eden işyerlerinin, 333 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğ eki listenin "1.1.1. Beton, Kargir, Demir, Çelik" kısmına göre 50 yıl ve % 2,00 amortisman oranı ile amortismana tabi tutulması gerekmektedir.

Ayrıca, vergi değeri üzerinden amortisman ayrılması durumunda, ilgili gayrimenkulün edinim tarihindeki vergi değerinin esas alınarak amortisman ayrılacağı da tabiidir.

II- Diğer Vergiler Yönünden;

1319 sayılı Emlak Vergisi Kanununun 29 uncu maddesinde, 

"Vergi değeri; 

 a) Arsa ve araziler için, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun asgari ölçüde birim değer tespitine ilişkin hükümlerine göre takdir komisyonlarınca arsalar için her mahalle ve arsa sayılacak parsellenmemiş arazide her köy için cadde, sokak veya değer bakımından farklı bölgeler (turistik bölgelerdeki cadde, sokak veya değer bakımından farklı olanlar ilgili valilerce tespit edilecek pafta, ada veya parseller), arazide her il veya ilçe için arazinin cinsi (kıraç, taban, sulak) itibarıyla takdir olunan birim değerlere göre,

b) Binalar için, Maliye ve Bayındırlık ve İskan Bakanlıklarınca müştereken tespit ve ilan edilecek bina metrekare normal inşaat maliyetleri ile (a) bendinde belirtilen esaslara göre bulunacak arsa veya arsa payı değeri esas alınarak 31 inci madde uyarınca hazırlanmış bulunan tüzük hükümlerinden yararlanılmak suretiyle, 
hesaplanan bedeldir.

Vergi değeri, mükellefiyetin başlangıç yılını takip eden yıldan itibaren her yıl, bir önceki yıl vergi değerinin 213 sayılı Vergi Usul Kanunu hükümleri uyarınca aynı yıl için tespit edilen yeniden değerleme oranının yarısı nispetinde artırılması suretiyle bulunur.

33 üncü maddeye (8 numaralı fıkra hariç) göre mükellefiyet tesisi gereken hallerde vergi değerinin hesaplanmasında: 213 sayılı Vergi Usul Kanununun mükerrer 49 uncu maddesinin (b) fıkrasına göre belirlenen arsa ve arazi birim değerleri, takdir işleminin yapıldığı yılı takip eden ikinci yıldan başlamak suretiyle her yıl, bir önceki yıl birim değerinin, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu hükümleri uyarınca aynı yıl için tespit edilen yeniden değerleme oranının yarısı nispetinde artırılması suretiyle dikkate alınır.

Vergi değerinin hesabında bin liraya, verginin hesaplanmasında ise bir liraya kadar olan kesirler dikkate alınmaz. Bakanlar Kurulu, bu maddede belirtilen artış oranını sıfıra kadar indirmeye veya yeniden değerleme oranına kadar artırmaya yetkilidir. Bakanlar Kurulu bu yetkisini, 2464 sayılı Belediye Gelirleri Kanununun 95 inci maddesi uyarınca belirlenen belediye grupları itibarıyla farklı oranlar tespit etmek suretiyle de kullanabilir." denilmektedir. Aynı Kanunun 23 üncü maddesinde de, yeni inşa edilen binalar için, inşaatın sona erdiği veya inşaatın sona ermesinden evvel kısmen kullanılmaya başlanmış ise her kısmın kullanılmasına başlandığı bütçe yılı içerisinde bina vergisi bildirimi verilmesi gerektiği belirtilmektedir.

Buna göre, bina vergisi mükellefiyeti; yapı kullanma izin belgesinin alındığı tarihi takip eden bütçe yılından itibaren, bina, yapı kullanma izin belgesinin alınmasından önce kullanılmaya başlanılmış ise kullanılmaya başlanıldığı tarihi takip eden bütçe yılından itibaren başlamış olmaktadır. Bu itibarla, vergi değeri, mükellefiyetin başlangıç yılını takip eden her yıl, bir önceki yıl vergi değerinin, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu hükümleri uyarınca aynı yıl için tespit edilen yeniden değerleme oranının yarısı (Bakanlar Kurulunca o yıl için farklı bir oran tespit edilmesi hali hariç) nispetinde artırılması suretiyle bulunan değerdir.” açıklamasına yer verilmiştir.

3.2.6. Sahibi oldukları konutu kiraya verenlerin elde ettikleri kira gelirinden oturdukları konut için ödedikleri kira bedelinin gider olarak indirimi 
Sahibi oldukları binaları konut olarak kiraya verenlerin gerçek gider yöntemini seçmeleri halinde, buradan elde ettikleri gelirden, oturdukları konut için ödedikleri kira bedelini gider olarak indirebilirler. Beyan edilen kira gelirinden ancak, ikamet edilen konuta ödenen kira gideri indirilebilir. Çocuklar için veya başkası adına kiralanan konutlar için ödenen kiranın indirimi mümkün değildir. Eşlerden birinin konut kira geliri dolayısıyla gerçek gider usulünde vereceği beyannamede, kira ile oturulan konutun kira kontratının diğer eş adına olması durumunda da aynı şekilde ödenen kira bedelinin istisnaya isabet eden kısmı hariç olmak üzere gelir vergisi matrahının tespitinde indirim konusu yapılması mümkün bulunmaktadır.

Ancak, Türkiye’de yerleşik olmayan dar mükellef kişilerin (çalışma veya oturma izni alarak altı aydan daha fazla bir süredir yurt dışında yaşayan Türk vatandaşları dahil), yabancı ülkelerde ödedikleri kira bedelleri, Türkiye’de elde ettikleri kira gelirinden gider olarak indirim konusu yapılamaz. , resmi daire ve müesseselere veya merkezi Türkiye'de bulunan teşekkül ve teşebbüslere bağlı olup adı geçen daire, müessese, teşekkül ve teşebbüslerin işleri dolayısıyla yabancı memleketlerde oturan Türk vatandaşları, Türkiye’de elde ettikleri kira gelirlerinden yurtdışında ödedikleri konut kira giderini indirim konusu yapabilirler.

Eş tarafından ödenen lojman kirasının beyan edilen kira gelirinde indirim konusu yapılıp yapılamayacağı;
Bu konuda Vergi İdaresi tarafından verilen bir özelgede; “193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 70 inci maddesinin birinci fıkrasında gayrimenkul gayrimenkul sermaye iradının tarifi yapılmış olup, 71 inci madde de gayrimenkul sermaye iradında safi iradın, gayrisafi hasılattan iradın sağlanması ve idamesi için yapılan giderler indirildikten sonra kalan müspet fark olduğu hükme bağlanmıştır. Aynı Kanunun 74 üncü maddesinde ise, "Safi iradın bulunması için, 21 inci maddeye göre istisna edilen gayrisafi hasılata isabet edenler hariç olmak üzere gayrisafi hasılattan aşağıda yazılı giderler indirilir:

10- Sahibi bulundukları konutları kiraya verenlerin kira ile oturdukları konutun kira bedeli (kira indirimi gayrisafi hasılattan bu maddenin 1 ila 9 ve 11 numaralı bentlerinden yazılı giderler düşüldükten sonra, kalan miktar üzerinden yapılır; kiranın indirilemeyen kısmı 88 inci maddenin 3 üncü fıkrasının uygulanmasında gider fazlalığı sayılmaz);" hükmü yer almaktadır. Aynı maddenin üçüncü fıkrasında ise, "Mükellefler (hakları kiraya verenler hariç) diledikleri takdirde yukarıda yazılı giderlere karşılık olmak üzere hasılatlarından %25'ini götürü olarak indirebilirler. Götürü gider usulünü kabul edenler iki yıl geçmedikçe bu usulden dönemezler." hükmüne yer verilmiştir.

Yukarıda yer alan hüküm ve açıklamalara göre, eşinizle birlikte oturduğunuz lojmana yapılan ödemelerin kira sayılması ve lojman kira bedellerinin evlilik birliği içerisinde yapılan müşterek gider olarak kabul edilmesi gerekmektedir. Buna göre, sahip olduğunuz konutu kiraya vermeniz sonucu elde ettiğiniz kira gelirinin beyanında, gerçek gider yöntemini seçmeniz koşuluyla, istisnaya isabet eden kısım hariç olmak üzere ikamet ettiğiniz konut (lojman) için ödediğiniz kira bedelini gider olarak indirim konusu yapmanız mümkün bulunmaktadır.” açıklaması yapılmıştır.

3.2.7. Gerçek gider yönteminde mesken istisnasına isabet eden giderin düşülmesi
Gerçek gider yönteminin seçilmesi ve mesken kira gelirlerine uygulanan istisnadan yararlanılması durumda, gerçek gider tutarının istisnaya isabet eden kısmı, gayri safi hasılattan indirilemez. Vergiye tabi hasılata isabet eden indirilebilecek gider kısmı (İndirilebilecek Gider=Toplam Gider X Vergiye Tabi Hasılat/Toplam Hasılat) formülü kullanılarak hesaplanır. Vergiye Tabi Hasılat ise toplam hasılattan, mesken kira geliri istisnası düşülerek bulunacaktır.  Öte yandan ikinci bir yöntem olarak, toplam hasılat için yapılan giderlerden istisnaya isabet eden gider tutarı bulunup, toplam giderlerden indirilerek, indirilebilecek giderin bulunması da mümkün bulunmaktadır. Formüle edersek vergiye tabi hasılat ve indirilebilecek gider aşağıdaki formüle göre hesaplanacaktır.

Vergiye Tabi Hasılat = Toplam Hasılat – Konut Kira Geliri İstisnası
İndirilebilecek Gider =Toplam Gider X Vergiye Tabi Hasılat
                                                    Toplam Hasılat

Örnek 3: Ödevli 2015 yılında, sahibi olduğu İstanbul’da bulunan konutunu aylık 1.000 TL’den kiraya vermiş ve toplam 12.000 TL kira geliri elde etmiştir. Başka geliri bulunmayan mükellef, gerçek gider yöntemini seçmiş olup, yıl içinde konutu ile ilgili olarak 4.000 TL harcama yapmıştır.

Bu durumda, yapılan 4.000 TL gerçek giderin tamamı hasılattan indirim konusu yapılamayacak olup, 2015 yılında geçerli olan 3.600 TL’lik mesken istisnasına isabet eden gerçek gider bulunacak ve toplam gider tutarından düşülecektir. Bir başka anlatımla, mükellefin gerçek gider olarak indirebileceği tutar, 4.000 TL tutarındaki toplam giderin vergiye tabi hasılata isabet eden kısmı kadar olacaktır.

Vergiye Tabi Hasılat =12.000–3.600=8.400 TL
İndirilebilecek Gider = (4.000 X8.400)/12.000 = 2.800 TL

Gerçek gider yönteminin seçilmesi durumunda, süresinde beyannamesi verilmemesi ve idarece resen tarhiyat yapılması sırasında istisna tutarı yapılan tarhiyattan düşülemeyecek ve kişinin gerçek giderini beyan etmesi ve tarhiyattan indirilmesini istemesi halinde vergi dairesi istisnaya isabet eden gider tutarı hesaplaması yapamayacaktır. Zira, hasılattan mesken istisnası düşülmesi halinde istisnaya isabet eden giderler indirim konusu yapılamaz. İdarece yapılan cezalı tarhiyatta zaten mesken istisnası düşülmemektedir. Mükellefin bu arada gerçek giderlerini idareye ibraz etmesi ve hasılattan düşülmesini istemesi durumunda, mükellefin yararlanamadığı mesken istisnasına isabet eden gideri tespit edip, hasılattan düşülecek gerçek giderden bu tutarı düşülmesi mümkün değildir.

3.2.8. Diğer Hususlar

• Gayrimenkul sermaye kapsamındaki mal ve hakların kısmen kiraya verilmesi halinde, yapılan gerçek giderlerden yalnız bu kısma isabet eden giderler hasılattan indirilebilir.
• Gerçek giderlerin uygulanmasında para cezaları ve vergi cezaları, tapu harcı, ipotek masrafları, Bağ-Kur primleri hasılattan gider olarak indirilemez. Ancak kiraya verenin kusurundan kaynaklanmayan nedenlerle, kiracının tahliyesi için ödenmek zorunda kalınan tazminatlar ile kira akdinin tapuya şerhi veya kira parasının garantisi olarak verilen ipotek harcı kiranın elde edilmesiyle ilgili olması nedeniyle hasılattan indirilebilirler.
• 197 Sayılı Motorlu Taşıtlar Vergisi Kanununun 14. maddesine göre; Kanuna bağlı I Sayılı (Otomobil, kaptıkaçtı, arazi taşıtları ve benzerleri, motosikletler) ve IV Sayılı (Uçak ve helikopterler) tarifelerde yer alan taşıtlardan (Ticari maksatla kullanılan uçak ve helikopterler ile taşıt kiralama faaliyeti ile uğraşan işletmelerin bu amaçla kiraya verdikleri taşıtlar hariç) alınan vergi ve cezalar ile gecikme zamları gelir vergisi matrahının tespitinde gider olarak kabul edilmez. Ancak, II Sayılı Cetvelde yer alan; minibüs, panel-van ve motorlu karavanlar, otobüs ve benzerleri, kamyonet, kamyon, çekici ve benzerleri için ödenen Motorlu Taşıtlar Vergisinin hasılattan indirimi mümkündür.
• Konut ve işyerleri için ödenen Çevre Temizlik Vergisi, binayı kullanan kiracılar tarafından ödediğinden, kiraya veren kişilerin ödemedikleri bu vergiyi hasılattan indirmeleri mümkün değildir.
• Gerçek gider yöntemini seçen mükelleflerin, yaptıkları gider­lerle ilgili belgeleri 5 yıl süresince saklamaları ve vergi idaresi tarafından istendiğinde ibraz etmeleri gerekmektedir.

4. Sonuç
Mükellefler 2015 yılına ait beyana tabi kira gelirlerini  (mesken ve/veya işyeri) 2016 yılı Mart ayının 1-25 inci günü akşamına kadar beyan etmek zorundadırlar. Mükelleflerin kira gelirine ilişkin beyannamelerini hızlı ve kolay bir sistem olan (www.gib.gov.tr üzerinden) Önceden Hazırlanmış Beyanname Sistemini kullanarak vermeleri mümkün bulunmaktadır. 2015 Yılına ilişkin olarak Yıllık Gelir Vergisi Beyannamesi üzerinden yasal indirimler yapıldıktan sonra beyan edilen gelir tutarından artan oranlı vergi tarifesi uygulanmak suretiyle hesaplanarak, tahakkuk eden gelir vergisi Mart ve Temmuz/2016 aylarında olmak üzere iki eşit taksitte ödenecektir.

Beyannamenin internet ortamında önceden hazırlanmış beyanname sistemi üzerinden onayladıktan sonra tahakkuk eden gelir vergisi, aynı sistem üzerinden; kredi kartıyla internet bankacılığı aracılığıyla ödenebilir. Ayrıca, tahakkuk eden verginin; anlaşmalı banka şubelerinden ve en yakın vergi dairesine ödenmesi de mümkün bulunmaktadır. Ayrıca, gelir vergisi birinci taksit ödeme süresi içinde, Damga Vergisi Kanununa ekli I Sayılı Tablo/IV. Makbuzlar ve Diğer Kağıtlar/Vergi Beyannameleri bölümünde belirtildiği üzere, 2015 yılı için verilecek Gelir Vergisi Beyannamesi için 47,80 TL damga vergisinin de birinci taksit ödeme süresi içinde ödenmesi gerekmektedir. İmdat TÜRKAY

Dipnotlar

• - 2015 Takvim yılında geçerli olan söz konusu hadler, 30.12.2014 tarihli Resmi Gazete’de yayımlanmış olan 287 Seri No’lu Gelir Vergisi Genel Tebliği ile belirlenmiştir.
• - www.gib.gov.tr/Özelge Sistemi (İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığının 17.04.2014 tarih ve 11395140-105[313-2012/VUK-1-]-998 sayılı özelgesi).
• - www.gib.gov.tr/Özelge Sistemi (İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığının 13.05.2013 tarih ve 38418978-120[74-13/1]-438 sayılı özelgesi).
• - 25.12.2015 Tarihli Resmi Gazete’de yayımlanan 59 Seri No.lu Damga Vergisi Kanunu Genel Tebliği.
• - Bu yazıda yapılan açıklamalar, tamamıyla yazarına ait olup, hiçbir şekilde yazarın çalıştığı kurumunu bağlamaz; kurumunun görüşü olarak kullanılamaz ve değerlendirilemez.
• - (Bu makale Kira Gelirinin Beyanı ve İndirilecek Giderler, Diyalog Dergisi, Mart/2016 sayısında yayınlanmış olup yazarın özel izniyle yayınlanmaktadır.)

https://vergialgi.net/vergi/kira-gelirinin-beyani-ve-indirilecek-giderler/