İlgide kayıtlı özelge talep formunuzda ve …. tarihli ek dilekçenizde, kazancı bilanço esasına göre tespit olunan adi ortaklığınızın 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 81 inci maddesinin (2) numaralı bendi kapsamında tüm aktif ve pasifiyle birlikte yeni kurulacak bir sermaye şirketine devri halinde, bu devir işleminin gelir vergisi ve katma değer vergisi (KDV) uygulamaları karşısındaki durumu ile ortaklığınızın henüz tamamlanmamış konut inşaatlarına ilişkin olarak yüklenilen ve indirim yoluyla giderilemeyen KDV tutarlarının iadesinin yeni kurulacak sermaye şirketi tarafından talep edilip edilemeyeceği hususlarında görüş talep edilmekte olup, konuya ilişkin Başkanlığımız görüşü aşağıda açıklanmıştır.

            GELİR VERGİSİ KANUNU YÖNÜNDEN:

            193 Sayılı Gelir Vergisi Kanununun "Vergilendirilmeyecek Değer Artışı Kazançları" başlıklı 81 inci maddesinin (2) numaralı bendinde, kazancı bilanço esasına göre tespit edilen ferdi bir işletmenin bilançosunun bir sermaye şirketine aktif ve pasifiyle bütün halinde devrolunması, devir alan şirketin bilançosuna aynen geçirilmesi ve devredilen ferdi işletmenin sahip veya sahiplerinin şirketten, devir bilançosuna göre hesaplanan öz sermayesi tutarında ortaklık payı alması (Bu ortaklık payını temsil eden hisse senetlerinin nama yazılı olması şarttır.) durumunda değer artışı kazancı hesaplanmayacağı ve vergilendirilmeyeceği hükme bağlanmıştır.

            Adi ortaklık sözleşmeleri, 6098 sayılı Türk Borçlar Kanununun 620-645 inci maddelerinde düzenlenmiş olup, anılan Kanunun 620 nci maddesinde, adi ortaklık sözleşmesi, iki ya da daha fazla kişinin emeklerini ve mallarını ortak bir amaca erişmek üzere birleştirmeyi üstlendikleri sözleşme olarak tanımlanmıştır. Adi ortaklıkların tüzel kişiliği olmadığı gibi gelir veya kurumlar vergisi mükellefi olmaları da söz konusu değildir. İki veya daha fazla gelir veya kurumlar vergisi mükellefinin, adi ortaklık kurmak suretiyle faaliyet göstermeleri halinde, ortaklıktan elde ettikleri karlar, hisseleri oranında gerçek kişilerin ticari kazancına veya şirketlerin kurum kazancına dahil edilerek vergilendirilmektedir.

            Buna göre, Borçlar Kanununda düzenlenmiş olan adi ortaklıkların devri ve nev'i değiştirmeleri ile ilgili olarak gerek 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununda gerekse 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununda herhangi bir düzenleme bulunmamaktadır.

            Ayrıca, adi ortaklığın tüm aktif ve pasifiyle birlikte bütün halinde bir sermaye şirketine devrolunması durumunda, mevcut adi ortaklık sona ermiş olacağından, adi ortaklığın devir işleminin gelir veya kurumlar vergisi hükümlerine göre vergi ertelemesi müessesesinden yararlanmak suretiyle yapılması mümkün bulunmamaktadır.

            Bu hüküm ve açıklamalar çerçevesinde, adi ortaklığınızın aktif ve pasifiyle bütün halinde yeni kurulacak sermaye şirketine devredilmesi durumunda bu devir nedeniyle Gelir Vergisi Kanununun 81 inci maddesi hükmünden yararlanılması mümkün bulunmamaktadır.

            KATMA DEĞER VERGİSİ KANUNU YÖNÜNDEN:

            3065 sayılı KDV Kanununun 1/1 inci maddesinde; Türkiye'de yapılan ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesindeki teslim ve hizmetlerin KDV'ye tabi olduğu, 17/4-c maddesinde; Gelir Vergisi Kanununun 81 inci maddesinde belirtilen işlemler ile Kurumlar Vergisi Kanununa göre yapılan devir ve bölünme işlemleri (Bu kapsamda vergiden istisna edilen işlemler bakımından KDV Kanununun 30 uncu maddesinin (a) bendi hükmü uygulanmaz. İşlem sonunda faaliyetini bırakan, bölünen veya infisah eden mükelleflerce yüklenilen ve indirilemeyen vergiler, faaliyete başlayan veya devir ve bölünme sonrasında devredilen veya bölünen kurumların varlıklarını devralan mükellefler tarafından mükerrer indirime yol açmayacak şekilde indirim konusu yapılır.) KDV'den istisna olduğu, 27 nci maddesinin (1) numaralı fıkrasında ise; bedeli bulunmayan veya bilinmeyen işlemler ile bedelin mal, menfaat, hizmet gibi paradan başka değerler olması halinde matrahın işlemin mahiyetine göre emsal bedeli veya emsal ücreti olduğu hüküm altına alınmıştır.

            Aynı Kanunun 29 uncu maddesinin 2 nci fıkrasında; 28 inci madde uyarınca Bakanlar Kurulu tarafından vergi nispeti indirilen teslim ve hizmetlerle ilgili olup teslim veya hizmetin gerçekleştiği vergilendirme döneminde indirilemeyen ve tutarı Bakanlar Kurulunca tespit edilecek sınırı aşan verginin bir kısım borçlara mahsup edilebileceği, yılı içinde mahsuben iade edilemeyen verginin izleyen yıl içinde talep edilmesi şartıyla nakden veya mahsuben iade edileceği, bu fıkranın uygulanmasına ilişkin usul ve esasları belirlemeye ise Maliye Bakanlığının yetkili olduğu hükme bağlanmıştır.

            KDV oranları, KDV Kanununun 28 inci maddesinin Bakanlar Kuruluna verdiği yetkiye dayanılarak yayımlanan 2007/13033 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı (BKK) ile BKK eki (I) sayılı listede yer alan mal ve hizmetler için %1, (II) sayılı listede yer alan mal ve hizmetler için % 8, bu listelerde yer alanlar hariç olmak üzere vergiye tabi işlemler için % 18 olarak tespit edilmiştir.

            Konuya ilişkin düzenleme ve açıklamalara 26/04/2014 tarih ve 28983 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan KDV Genel Uygulama Tebliğinde yer verilmiştir.

            Buna göre, bilanço esasına göre defter tutan, adi ortaklığınızın yeni kurulacak sermaye şirketine devri işleminin Gelir Vergisi Kanununun 81 inci maddesi kapsamında değerlendirilmesi mümkün bulunmadığından KDV Kanununun 17/4-c maddesi gereğince istisna uygulanması mümkün olmayıp, söz konusu devir işlemi adi ortaklığın sona ermesi sonucunu doğurduğundan devir edilecek toplam mal bedeli üzerinden genel usul ve esaslar çerçevesinde KDV hesaplanması gerekir.

            Öte yandan, ortaklığınız tarafından natamam vaziyetteki inşaatların yeni kurulacak sermaye şirketine devri işlemi de KDV'ye tabi olup, 2007/13033 sayılı Kararname eki listelerde yer almayan söz konusu işlem nedeniyle emsal bedeli üzerinden genel oranda (%18) KDV hesaplanması gerekir.

            Bununla beraber, söz konusu devir nedeniyle hesaplanacak KDV tutarları adi ortaklığın devir tarihi itibariyle ilgili dönem işlemleri ile birlikte ortaklığın son beyannamesine dahil edilerek beyan edilmesi gerekir.

            Diğer taraftan, adi ortaklığınıza ait devreden KDV tutarlarının ortaklığın devir edileceği sermaye şirketi tarafından indirim konusu yapılması mümkün bulunmamaktadır. Ancak, söz konusu devir nedeniyle sermaye şirketi adına düzenlenecek faturalardaki KDV'nin ise sermaye şirketi tarafından genel esaslar çerçevesinde indirim konusu yapılabileceği tabiidir.

            Ayrıca, devrolunan natamam vaziyetteki konutların inşaasının tamamlanması sonucunda söz konusu konutların teslimi nedeniyle indirimli orana tabi işlemlerden kaynaklanan KDV iade talebinin doğması halinde bu talebin, konutları devralıp, teslimini gerçekleştirecek sermaye şirketi tarafından yapılabileceği tabiidir.

            Bilgi edinilmesini rica ederim.

(*)     Bu Özelge 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 413.maddesine dayanılarak verilmiştir.

(**)   İnceleme, yargı ya da uzlaşmada olduğu halde bu konuya ilişkin olarak yanlış bilgi verilmiş ise bu özelge geçersizdir.

(***) Talebiniz üzerine tayin edilmiş olan bu özelgeye uygun işlem yapmanız hâlinde, bu fiilleriniz dolayısıyla vergi tarh edilmesi icap ederse, tarafınıza vergi cezası kesilmeyecek ve tarh edilen vergi için gecikme faizi hesaplanmayacaktır.