1.GİRİŞ

İnşaat sektöründe inşa edilen bağımsız bölümlerin tesliminde; fatura düzenleme zamanı, indirimli orandan dolayı KDV iadesine konu edilebilme zamanları ve şartları bakımından özellik göstermesi nedeniyle, bu sektörde faaliyet gösteren mükelleflerin hak kayıplarına uğramalarına, özel usulsüzlük cezaları ve haksız alınan KDV iadelerinden dolayı da vergi ziyaı cezaları ile karşılaşmalarına neden olmaktadır.

Çevre ve Şehircilik Bakanlığı, Planlı Alanlar İmar Yönetmeliğine göre belirlenen “net alan” kriterine göre, net alanı 150 metrekarenin altında kalan konut satışlarında %1 KDV oranı, net alanı 150 metrekarenin altında olmakla beraber büyükşehir belediye sınırları içinde kalan ve emlak vergi değeri belirli aralıklarda olan konut satışlarında %8 KDV oranı, en son düzenlemelere göre de Cumhurbaşkanı tarafından çıkarılan Karar gereği de iş yeri ve %18 orana tabi konut satışlarında da 31.12.2019 tarihine kadar %8 indirimli KDV oranı uygulanmaktadır.

Konut ve iş yeri teslimlerinde 3065 sayılı Kanun ve oranların belirlenmesine ilişkin Cumhurbaşkanı Kararı ile belirlenen indirimli orana tabi satışlar nedeniyle, KDV Genel Uygulama Tebliği’nde belirlenen usul ve esaslar çerçevesinde KDV iadesine konu edilebilmektedir.

Konut veya işyerinin ilk ya da ikinci el satışlarında indirimli oran uygulandığı süre boyunca; konut satışları nedeniyle aylık nakden iadeye konu edilebilirken, iş yeri satışları nedeniyle aylık iadeler sadece mahsuben iadeye konu edilebilmekte, konut veya işyeri teslimleri yıllık iadelerde ise nakden veya mahsuben iadeye konu edilebilmektedir.

Konut veya iş yeri satışlarında; teslim, vergiyi doğuran olayın meydana gelmesi, fatura düzenleme zamanı ve KDV iadesine konu edilmesinde dikkat edilecek hususlar bu yazımızın konusunu oluşturmaktadır.

2.KONUT VEYA İŞ YERİ SATIŞLARINDA VERGİYİ DOĞURAN OLAY

Bağımsız bölüm teslimlerinde vergiyi doğuran olay; faturanın düzenlenmesi, bağımsız bölümün tapudan müşteri adına tescil edilmesi veya bağımsız bölümün alıcısına fiilen teslimi ile meydana gelmektedir.

Bu üç durumdan birinin gerçekleşmesi durumunda; bağımsız bölümün tapudan müşteri adına tescil edildiği veya bağımsız bölümün alıcısına fiilen teslim edildiği tarihi takip eden 7 gün içinde faturanın düzenlenerek vergisin hesaplanması, faturanın ait olduğu dönemde de beyan edilmesi gerekmektedir.

Bağımsız bölümün teslim edilip edilmediğine ya da tapuda tescil edilip edilmediğine bakılmaksızın, fatura düzenlenmiş ise, faturada gösterilen miktarla sınırlı olmak üzere fatura veya benzeri belgenin düzenlenmesi anında vergiyi doğuran olay meydana geleceğinden bu faturada gösterilen KDV’nin beyan edilip ödenmesi gerekmektedir.

3.KONUT VEYA İŞ YERİ SATIŞLARINDA FATURANIN DÜZENLENECEĞİ ZAMAN VE UYGULANACAK KDV ORANI

3.1- Kat İrtifakı Tesisinde Faturanın Düzenlenip Düzenlenmeyeceği

Günümüzde, henüz inşaatı bitmemiş konutlar için fiili teslim tarihinden önce kat irtifakı tesis edildiği görülmektedir. Bu uygulamadan hareketle kat irtifakının düzenlenmesi, tek başına vergiyi doğuran olayın meydana gelmesi için yeterli olmadığından, kat irtifakı tesisinde faturanın düzenlenmesi zorunlu değildir.

Kat irtifakı tesis edilmiş olmakla birlikte, fatura düzenlenmemiş ise vergiyi doğuran olayın tespiti için gayrimenkulün fiili tesliminin gerçekleşip gerçekleşmediğine bakılacak olup, fiili teslim gerçekleşmiş ise teslim tarihinden itibaren 7 gün içinde fatura düzenlenmesi gerekecektir. (İzmir Vergi Dairesi Başkanlığı’nın 28.07.2016 tarih 67854564-010-380 sayılı özelgeleri de bu yöndedir.)

3.2- Yapı Kullanma İzin (İskan) Belgesi Alınmadan Önce Yapılan Teslimlerde Fatura Düzenleme Zamanı

3.2.1- Natamam Bağımsız Bölüm Teslimlerinde Fatura Düzenlenmesi ve KDV Oranı

KDVK-60/2011-1 sayılı KDV Sirkülerinin 8.2.1. bölümünde; konut olarak projelendirilen, inşaat ruhsatı da konut olarak alınan inşaatların henüz tamamlanmadan arsa payı veya kat irtifakı üzerinden satılması ve faturanın da teslimden önce düzenlenecek olması durumunda, bağımsız bölüm konut sayılarak ihtiva ettiği net alanı dikkate alınarak vergi hesaplanması gerektiği belirtilmektedir.

Buna göre, inşaat henüz tamamlanmadan arsa payı veya kat irtifakı üzerinden yapılan satışlar nedeniyle fiili teslimden önce fatura düzenleme zorunluluğu bulunmamakla birlikte, fatura düzenlenecek olması durumunda, faturanın düzenlendiği tarihte geçerli olan oran esas alınmak suretiyle katma değer vergisi hesaplanması gerekmektedir.

3.2.2- İnşaat Tamamlanmakla Beraber Yapı Kullanma İzin (İskan) Belgesi Alınmadan Önce Yapılan Teslimlerde Fatura Düzenlenmesi

İnşaat fiilen tamamlanıp, kullanılmak üzere teslim aşamasına geldiği halde bazı sebeplerden dolayı yapı kullanma izin (iskan) belgesi geç alınabilmektedir.

Bu ve benzeri durumlarda mevcut mevzuat hükümleri gereği; bağımsız bölüm fiilen kullanılmak üzere, arsa sahiplerine veya alıcılarına teslim edilmesi halinde, fiilen teslim tarihini takip eden 7 gün içinde faturanın düzenlenmesi gerekmektedir.

Uygulamada inşaatı tamamlanan bağımsız bölümlerin fiilen kullanılmak üzere arsa sahiplerine veya alıcılarına teslim edildiği halde, yapı kullanma izin belgesi alınmadığı gerekçesiyle faturaların zamanında düzenlenmediği ya da geç düzenlendiği durumlarla sıkça karşılaşılmaktadır. Bu kapsamda bulunan bağımsız bölümlerin; kiraya verilmesi, elektrik-su-doğalgaz gibi aboneliklerinin yapılarak kullanılmaya başlanılması gayrimenkulün fiilen kullanıldığına yönelik tespiti oldukça kolay veriler olup, teslim gerçekleştiği tarihten itibaren 7 gün içinde fatura düzenlenmediğinden bahisle, her bir bağımsız bölüm için satış bedelinin (emsal bedelinin) %10’nu tutarına kadar özel usulsüzlük cezası ile karşılaşılması muhtemel hale gelebileceği unutulmamalıdır.

3.3- Yapı Kullanma İzin (İskan) Belgesi Alındıktan Sonra Yapılan Teslimlerde Fatura Düzenleme Zamanı

Yapı kullanma izin (iskan) belgesi alındıktan sonra, bağımsız bölümlerin fiilen kullanıcılarına teslimleri ile birlikte faturaların teslim tarihinden itibaren 7 gün içinde düzenlenmesi gerekmektedir.

Yine inşaatın kat karşılığı olması durumunda da, arsa sahiplerine bağımsız bölümlerin fiilen teslimleri ile birlikte faturaların 7 gün içinde düzenlenmesi gerekmektedir. Uygulamada arsa sahiplerine düzenlenecek faturaların iskan tarihinden itibaren 7 gün içinde düzenlenmesi gerektiği yönünde bir görüş var olsa da, mevzuat bakımından böyle bir zorunluluk bulunmamakta olup, arsa sahiplerine de fatura düzenlenmesi fiilen teslime bağlıdır. Ancak geçerli bir mazeret olmaksızın, arsa sahiplerine fiili teslimin dolayısıyla fatura düzenleme süresinin uzatılması ticari teamüllere uygun olması beklenmektedir.

3.4- Faturanın Düzenlendiği Dönem İle Konutun Fiilen Teslim Edildiği Dönemde KDV Oranının Farklı Olması Durumunda Esas Alınacak KDV Oranı

Zaman zaman KDV oranlarında değişiklik yapılmakta, konutun tesliminden önce faturanın düzenlendiği durumlarda, faturanın düzenlendiği tarihteki KDV oranı ile konutun fiilen teslim edildiği dönemdeki KDV oranında farklılık olabilmektedir.

KDV Genel Uygulama Tebliğinin (III/B-2.1.1.) bölümüne göre; konutun fiilen teslim edildiği tarih ile faturanın düzenlendiği tarihte konuta ilişkin geçerli olan KDV oranlarının farklı olması durumunda, faturanın düzenlendiği tarihte geçerli olan KDV oranının esas alınacağı, dolayısıyla faturanın düzenlendiği tarihte geçerli olan oran esas alınarak hesaplanan KDV’de, konutun fiilen teslim edildiği tarihte geçerli olan KDV oranına göre herhangi bir düzeltme yapılmayacağı açıklanmıştır.

3.5- Kat Karşılığı İnşaat İşinde Arsa Sahiplerine Faturanın Düzenlenmesi

Kat karşılığı inşaatlarda, inşaat tamamlanıp yapı kullanma izin (iskan) belgesi alındıktan sonra, fiilen teslim edildikçe en geç 7 gün içinde, Vergi Usul Kanununun 267 nci maddesinin ikinci fıkrasında yer alan ikinci sıradaki maliyet bedeli esasına göre belirlenen tutar üzerinden bağımsız bölümün net alanı ve geçerli olan KDV oranı dikkate alınarak fatura düzenlenmesi, arsa sahibinin vergi mükellefi olması durumunda eşzamanlı olarak aynı tarihte genel orandan KDV hesaplayarak arsa faturası alınması, arsa sahibinin vergi mükellefi olmaması durumunda ise, arsa sahibine aynı tarihte gider pusulası düzenlenmesi (gider pusulasında KDV gösterilmez) gerekmektedir.

Arsa sahiplerine ait bağımsız bölümlerin, arsa sahiplerine teslim edilerek fatura düzenlenmesi gerekmekte olup, arsa sahibinin göstereceği üçüncü kişilere teslim edilmesi ve üçüncü kişilere fatura düzenlenmesi mevzuata uygun olmayıp, beraberinde sorunlar oluşturabilecektir.

4.KONUT VEYA İŞ YERİ SATIŞLARINDA İNDİRİMLİ ORANDA KDV İADESİNDE DİKKAT EDİLECEK HUSUSLAR

KDV Kanununun 29/2 nci maddesi uyarınca indirimli orana tabi konut teslimlerinden dolayı yüklenilen ve indirim yoluyla giderilemeyen katma değer vergisinin nakden veya mahsuben iadesi, en erken konutun fiilen teslim edildiği ve faturanın düzenlendiği tarihi kapsayan vergilendirme döneminde aylık olarak talep edilebileceği gibi, izleyen yılda da aynı şekilde talep edilebilmektedir. İndirimli orana tabi işyeri teslimlerinde ise, aylık sadece mahsuben iade yapılabilmekte olup, yıllık talep edilmesi durumunda ise nakden veya mahsuben iade talep edilebilmektedir.

Uygulamada, bağımsız bölümün satışına ilişkin fatura düzenlenmesi ile birlikte KDV iadesinin de alınabileceği yönünde bir beklenti bulunmaktadır. Kat irtifakı veya kat mülkiyeti tesis edilse ve fatura düzenlense dahi, indirimli orana tabi işlemin fiilen gerçekleşmesi esasına dayanan iade usulü nedeniyle konutun fiilen tesliminden önce katma değer vergisinin iade edilmesi mümkün değildir.

Konutların fiilen teslim edildiği dönemin tespitinde yapı kullanma izin belgesinin düzenlendiği tarih önemli bir kriter olmakla birlikte vergiyi doğuran olayın tespitinde tek başına yeterli bir kriter değildir.

4.1- Yapı Kullanma İzin (İskan) Belgesi Alınmadan Önce Yapılan Teslimlerde KDV İadesi

 Yapı kullanma izin (iskan) belgesi alınmadan önce fatura düzenlenen ya da fiilen teslim edilen konutlara ilişkin KDV iadeleri;

• İnşaat tamamlanmadığı halde fatura düzenlenmiş ve alıcı adına tapuda tescil yapılması durumunda, fiilen konut teslimi söz konusu olmadığından bu işleme ilişkin KDV iadesi en erken konutların fiilen teslim edildiği vergilendirme döneminde,
• Fiili teslim ile faturanın aynı dönemde düzenlenmesi halinde, fiili teslimin ve faturanın düzenlendiği dönemde,
• Fiili teslim önce, fatura daha sonra düzenlenmiş ise en erken faturanın düzenlendiği dönemde (bu durumda fatura zamanında düzenlenmediğinden özel usulsüzlük cezası kesilebilecektir),

yapılabilecektir.

Yapı kullanma izin belgesi henüz alınamamış konutların fiili tesliminin; belediye iş bitirme tutanağı, yapı denetim firmalarının yapı denetim tutanakları, ikamet belgesi, konutta ikamet edenler adına elektrik, su, doğalgaz aboneliği gibi konutun fiilen kullanıldığını gösteren resmi makamların vereceği belgelerle tevsik edilmesi mümkündür.

Uygulamada, mükellefler karşılıklı sözleşme, konutların fiilen teslim edildiğine dair teslim tutanakları düzenleseler de, resmiyette tevsik edici başka bir belge olmadığı sürece KDV iadesi bakımından fiili teslimin gerçekleştiğine yönelik kabul görmemektedir.

Bütün bunların yanında, yapı kullanma izin belgesi alınmadan önce faturanın düzenlenerek, konutların fiilen teslim edilecek olması durumunda, bağlı bulunulan vergi dairesine konutların tamamlandığı, ancak iskan belgesinin henüz alınamadığı, fiilen kullanımın başladığı hususları yazılı olarak bildirilerek, vergi dairesinden bu hususta yoklama yapılmasını talep etmek, konutların fiilen tesliminin yapıldığının ve dolayısıyla iadeye konu edilmesi bakımından faydalı olacaktır.

4.2- Yapı Kullanım (İskan) Belgesi Alındıktan Sonra Yapılan Teslimlerde KDV İadesi

Uygulamada inşaat henüz tamamlanmadan fatura düzenlenerek, KDV iadesinin talep edilmesine sıkça rastlanıldığından, maliye idaresi fiilen teslime ilişkin iskan belgesi ya da yukarıda belirtilen diğer belgelerle tevsiki durumunda KDV iadesine onay vermekte olduğundan, iskan alındıktan sonra düzenlenecek faturalara istinaden konutların fiilen teslim edilmiş olması halinde KDV iadesine konu edilebilmektedir.

4.3- Mükellefin Kendisine, İlişkili Kişilere Veya Ortaklara Yapılan Konut Satışlarında KDV İadesi

Uygulamada; yapı müteahhidi tarafından ortaklarına veya ilişkili kişilere sattığı indirimli orana tabi bağımsız bölümlerin, daha sonra başkalarına satılabileceği ve bu nedenle nihai tüketim amacı taşımadığından bahisle KDV iadelerine konu edilemeyeceği yönünde Sayıştay denetimlerinde tenkide konu edilmesi üzerine, bazı vergi dairelerince bu ve benzeri teslimlerden dolayı KDV iadesi yapılmadığı görülmektedir.

5.SONUÇ VE DEĞERLENDİRMELERİMİZ

Konut veya işyeri satışlarında; vergiyi doğuran olayın tespiti, fatura düzenleme zamanı ile indirimli orandan dolayı KDV iadesine konu edilebilme zamanı bakımından taşıdığı özellikler ve şartlar bakımından detaylı bir şekilde yukarıda ele alınmıştır.

Konut veya işyeri satışlarında vergiyi doğuran olayın gerçekleşmesi ile faturanın süresi içerisinde düzenlenmesi, fatura düzenlenmiş olsa dahi KDV iadesi için indirimli orana tabi işlemin fiilen gerçekleşmesi ve bu durumun gerçekleştiğinin tevsiki önem taşımaktadır.

Vergiyi doğuran olay gerçekleştiği halde faturanın zamanında düzenlenmemesi, her bir bağımsız bölüm bakımından satış tutarının %10’u tutarında özel usulsüzlük cezasını gerektirdiğinden, ayrıca indirimli orana tabi işlem gerçekleşmeden KDV iadesi alınması durumunda da, haksız iadeye sebebiyet verilmesinden dolayı vergi ziyaı cezasıyla karşılaşılabileceği hususuna dikkat edilmesi faydalı olacaktır.

Hamza ERTEKİN
E.Vergi Dairesi Müdür Yrd.
Denetim ve İdare Müdürü
This email address is being protected from spambots. You need JavaScript enabled to view it.

KAYNAK

• 3065 sayılı KDV Kanunu,
• KDV Genel Uygulama Tebliği,
• KDV Sirküleri,
• GİB Özelgeleri,

KAYNAK, http://www.alomaliye.com/2019/09/24/indirimli-orana-tabi-konut-veya-isyeri-satislari/