Vergi uyuşmazlıklarının yargı yolu ile çözümünde uyuşmazlık konusu tutar; ilk derece (vergi) mahkemesinin aleyhe kararları için, istinaf yolu başvurusu ve aleyhe istinaf kararları için, temyiz başvuru hakkı açısından önemlidir. Tutara göre vergi davaları tek, iki ya da üç aşamalı olabilmektedir. Davanın kaç aşamalı olacağına ilişkin tutar, örneğin davanın konusu vergi/ceza ihbarnamesinin iptali ise ihbarnamedeki tutar olan vergi ve ceza tutarı, ya da örneğin davanın konusu ödeme emrinin iptali ise ödeme emri tutarı olacaktır.

2023 yılında ilk derece (vergi) mahkemesi kararlarının kesinliği, 2023 yılında verilecek ilk derece (vergi) mahkemesi kararlarının  bölge idare mahkemesine istinaf başvurusu ve 2023 yılında verilecek istinaf kararlarının Danıştay’da temyizine ilişkin tutar hadleri aşağıda belirtilmiştir.

a) Konusu 20 Bin Türk Lirasını Geçmeyen Vergi Davalarında Mahkeme Kararı Kesindir

İdari Yargılama Usulü Kanununun 45. maddesi uyarınca konusu 5 bin Türk lirasını geçmeyen vergi davaları, tam yargı davaları ve idari işlemlere karşı açılan iptal davaları hakkında idare ve vergi mahkemelerince verilen kararlar kesin olup, bunlara karşı istinaf yoluna başvurulamaz.

İdari Yargılama Usulü Kanununun Ek 1. maddesi uyarınca, Kanunda öngörülen parasal sınırlar; her takvim yılı başından geçerli olmak üzere, önceki yılda uygulanan parasal sınırların, o yıl için Vergi Usul Kanununun mükerrer 298. maddesi hükümleri uyarınca Maliye Bakanlığınca her yıl tespit ve ilan edilen yeniden değerleme oranında artırılması suretiyle uygulanır. Bu şekilde belirlenen sınırların Bin Türk Lirasını aşmayan kısımları dikkate alınmaz. 2022 yılı için yeniden değerleme oranı %122,93 olarak belirlenmiştir.[1] Hüküm ve oran uyarınca, düzenlemede yer alan ve 2022 yılında uygulanan 9 bin TL tutarın, 2023 yılında 20 bin TL olarak uygulanacağı sonucuna varılmaktadır. Yine hadlerin belirlenmesinde dava açılış tarihi değil, karar tarihine ilişkin yılın hadleri dikkate alınmaktadır. Sonraki bölümlerde bu hususa ilişkin emsal yargı kararlarına ve eleştirilerimize yer verilmiştir.

İlk derece mahkemesi kararlarının denetime tabi tutulmasının parasal değer ile sınırlanmasının adil yargılanma hakkını zedeleyici olduğunu düşündüğümüzü ifade etmek isteriz. Örneğin Danıştay’ın istikrar kazanmış kararlarına aykırı ilk derece mahkeme kararı, dava konusu tutarın düşüklüğü sebebiyle kesinleşebilecektir.

Vergi yargısında 6545 sayılı Kanun ile getirilen parasal sınırlara ilişkin çeşitli değerlendirmeler yapılmıştır. Aynı nitelikte bir vergi suçunu veya kabahatini işleyenlerin yarattıkları vergi kayıp miktarları veya muhatap tutuldukları parasal yaptırım miktarları esas alınarak yargısal makamlara başvuru hakkının farklılaşabileceği; bu kişilerin farklı yargısal süreçlere tabi tutulmalarının eşitlik ve yargılamada adalet ilkelerine aykırı bir durum oluşturacağı ve benzer durumlarda farklı mahkemeler, örneğin; vergi mahkemesi ve istinaf mahkemesi tarafından farklı kararlar verilmesinin, yargıda birliğin sağlanması bakımından sorunlu bir nokta oluşturacağı ifade edilmektedir. Benzer şekilde parasal sınır temel kriter alınarak yargısal süreç belirlendiğinde, aynı tarihte aynı suçu işleyen iki mükelleften suçu zamanaşımı süresinin ilk yılında belirlenenle, dördüncü yılında belirlenen arasında fark olacağı ve bu farklılığın eşitsiz ve adaletsiz bir durum yaratacağı düşünülmektedir.[2]

b) İlk Derece Vergi Mahkemesi Hakimliklerince Verilen Kararlarda Dava Konusu Tutar 20 Bin TL’yi Geçiyorsa 30 Gün İçinde İstinaf[3]Yoluna Başvurulabilir

Yukarıda belirtilen İdari Yargılama Usulü Kanununun 45. maddesi uyarınca idare ve vergi mahkemelerinin kararlarına karşı, başka kanunlarda farklı bir kanun yolu öngörülmüş olsa dahi, mahkemenin bulunduğu yargı çevresindeki bölge idare mahkemesine, kararın tebliğinden itibaren otuz gün içinde istinaf yoluna başvurulabilir. Bunun tek şartı davanın, konusu 20 bin Türk lirasını geçen vergi davaları, tam yargı davaları ve idari işlemlere karşı açılan iptal davaları kapsamına girmesidir.

İstinaf yoluna başvurulmuş olması, yürütmeyi durdurmaz. Yürütmenin durdurulması talep edilmelidir.[4]

Bölge idare mahkemesi, ilk derece mahkemesi kararını hukuka uygun bulmadığı takdirde istinaf başvurusunun kabulü ile ilk derece mahkemesi kararının kaldırılmasına karar verebilecektir. Bu halde bölge idare mahkemesi işin esasına girecek ve esas hakkında yeniden bir karar verecektir. İşin esasına girilerek yapılacak inceleme sırasında ihtiyaç duyulması halinde kararı veren mahkeme veya başka bir yer idare ya da vergi mahkemesi istinabe olunabilecektir. Bu durumda istinabe[5] olunan mahkeme gerekli işlemleri öncelikle ve ivedilikle yerine getirir.

Yargı kararları uyarınca istinaf yoluna başvuru için gerekli tutar sınırının belirlenmesinde ilk derece Vergi Mahkemesi Hakimliğince verilen karar tarihi itibarıyla geçerli olan had dikkate alınmalıdır.

İzmir BİM, 3. VDD, E. 2020/633 K. 2020/768 T. 8.9.2020: “Dosyanın incelenmesinden; ilk derece Vergi Mahkemesi Hakimliğince verilen karar tarihi itibarıyla dava konusu 6.141,00-₺’lik tutarın, 2020 yılı için geçerli bulunan 7.000,00-₺’lik yasal haddin altında kaldığı anlaşılmış olup, yukarıda anılan Kanun hükmüne göre, Mahkemesince verilen karar kesin olduğundan, istinaf başvurusunun incelenmesine olanak bulunmamaktadır.”[6]

c) Konusu 581 Bin Türk Lirasını Geçen Vergi Davalarında Bölge İdare Mahkemesi Kararının Tebliğinden İtibaren 30 Gün İçinde Temyiz Yoluna Başvurulabilir

İdari Yargılama Usulü Kanununun 46. maddesi uyarınca, konusu 100 bin Türk lirasını aşan vergi davaları, tam yargı davaları ve idari işlemler hakkında açılan davalarda bölge idare mahkemelerinin verdikleri kararlar, başka kanunlarda aksine hüküm bulunsa dahi Danıştay’da, kararın tebliğinden itibaren otuz gün içinde temyiz edilebilir.

Önceki bölümlerde belirtilen Ek 1. madde hükmü ve yeniden değerleme oranı dikkate alındığında düzenlemedeki 100 bin TL tutarın, 2017 yılında 103 bin TL (%3,83), 2018 yılında 117 bin TL (%14,47), 2019 yılında 144 bin TL (%23,73), 2020 yılında 176 bin TL (%22,58), 2021 yılında 192 bin TL (%9,11), 2022 yılında 261 bin TL (%36,2), 2023 yılında 581 bin TL (%122,93)  olarak uygulanacağı sonucuna varılmaktadır.

Temyiz yoluna başvurulmuş olması, yürütmeyi durdurmaz. Yürütmenin durdurulması talep edilmelidir.

Burada bir hususun altının çizilmesi gerekmektedir. Türkiye Adalet Akademisinin web sitesinde yer alan “Vergi Yargısında Güncel Uygulamalar ve Sorunlar Semineri (11-13 Aralık 2017-Ankara) Ders Notları” bölümünün 3. Sunumunda (sunuma ilişkin kısa bilgi sonraki bölümde yer alıyor) temyize esas tutarın hangi tarihe göre belirleneceği konusunda aşağıdaki sonuca ulaşılmıştır.

”2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanununun 46’ncı maddesinde belirtilen yüzbin Türk Lirası … tutarının hangi tarih itibarıyla uygulanacağı konusuna ilişkin olarak;

…

2- “İSTİNAF KARAR TARİHİ”nde geçerli olan sınırın dikkate alınması;”

Buna göre temyizde, ilk derece mahkemesinde dava açılma tarihi değil, istinaf karar tarihindeki sınır dikkate alınmalıdır. Bu konuda emsal Danıştay kararları da olduğu bilinmektedir.[7]

İstinaf ve temyiz başvurularında, ilk derece (vergi) mahkemesinde dava açılış tarihi değil de istinafta vergi mahkemesi karar tarihi ve temyizde ise istinaf karar tarihindeki tutar sınırlarının dikkate alınması pek tutarlı bir yaklaşım sergilememektedir. Bu yaklaşım, ülkemizdeki enflasyon olgusunu göz ardı etmektedir. Örneğin dava konusu edilen bir vergi/ceza ihbarnamesine ilişkin vergi mahkemesi/istinaf kararı geciktikçe, dava açılış tarihinde var olan istinaf/temyiz hakkı kaybolabilecektir. Ayrıca unutulmamalıdır ki dava konusu edilen ve iptali istenen ceza ihbarnamesindeki vergi aslına ilişkin gecikme faizi dava sürecince de devam etmektedir. Ancak bu tutar doğrudan dava konusu edilmediğinden tutar sınırlarının hesaplanmasında dikkate alınmamaktadır.

Örneğin konusu 2015 yılına ilişkin 2017 yılında yapılan 61 TL tutarında tarhiyatın 2019 yılına ilişkin kurumlar beyannamesindeki vergiye uyumlu mükelleflere tanınan %5’lik indirimden yararlanmayı engellemeyeceği iddialarıyla indirim tutarının iptaline ilişkin işlemin iptali ve davanın kabulüne karar verilmesi istemiyle 2021 yılında açtığımız ve vergi ana para tutarı  206.316,27 TL olan bir idari işlem iptali davamızda ret kararı çıkmıştır. 2022 yılında karara bağlanan istinaf başvurusunda da mahkeme kararının usul ve esas bakımından hukuka uygun olduğu sonucuna varılmıştır. Ayrıca kararda dava konusu tutar 2577 sayılı Yasa’nın 46. maddesinin (b) bendinde belirtilen parasal sınırın altında kaldığından temyiz yolu kapalı olmak üzere kesin olduğu belirtilmiştir.

Ancak bu sırada Danıştay’da aynı konudaki emsal kararlar mükellef lehine sonuçlanmaya başlamıştır (Örnek: Danıştay Dokuzuncu Daire Esas No: 2021/2119 Karar No: 2022/110: “… 2014 yılına ilişkin 03/05/2016, 21/09/2016 tarihli vergi inceleme raporlarına istinaden davacı şirket adına yapılan tarhiyatın, bu üç yıllık zaman dilimine ilişkin olmaması nedeniyle indirimden yararlanma başvurusunun reddine ilişkin dava konusu işlemde yasaya ve hukuka uyarlık görülmediği gerekçesiyle davanın kabulüne, dava konusu işlemin iptaline karar verilmiştir. …

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi kararının, usul ve esas bakımından hukuka uygun olduğu gerekçesiyle 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 45/3. maddesi uyarınca istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.”

Söz konusu emsal kararlara rağmen mükellef temyiz yolu kapalı olduğu için temyize gidemediğinden vergiyi gecikme faizi ile ödemek durumunda kalmıştır. Yine dikkat edileceği üzere ilk derece mahkemesinde dava açıldığı tarihte dava tutarına göre istinaf ve temyiz başvuru haklarının ikisine de Davacı sahipken, istinaf karar tarihi olan sonraki yılda temyiz hakkı, artan hadler dolayısıyla ortadan kalkmıştır.

Somut örneğimizden ve diğer açıklamalarımızdan şu çıkarım ve değerlendirmeleri yapmamız mümkündür:

– Yüksek enflasyon sebebiyle ilk derece mahkemesinde dava açılış tarihinde hem istinaf hem de temyize konu olabilen bir dava tutarı, hemen ertesi yılda verilen kararlar için artan istinaf ve temyiz tutar sınırı dolayısıyla bu haklardan mahrum kalabilmektedir.

– Mükellef açısından işleyen gecikme faizi sebebiyle davanın önem derecesi yıldan yıla azalmamaktadır. Ancak biriken gecikme faizi tutarları hadlerin uygulanmasında dikkate alınmamaktadır.

– Mükelleflerin finansal ölçeklerine göre kimileri için önemsiz olan tutarlar başkaları için hayati öneme sahip olabilecektir. Bu sebeple önem kriterinde davacının finansal durumunun, ölçeğinin göz ardı edilmesi adil bir yaklaşım olmamaktadır.

– Yİ-ÜFE’yi dikkate alınarak belirlenen yeniden değerleme oranı toplumun satın alma gücündeki artışın çok üstündedir. Bu sebeple Yargının istinaf ve temyiz için yıldan yıla önemsiz görme limitlerindeki artış, vergi mükellefleri için gecikme faizlerini bir yana bıraksak dahi aynı anlamı ifade etmemektedir.

– Yargısal eşitlik için güncel Danıştay kararlarının ilk derece mahkemeleri ve istinaf yargı organlarınca dikkate alınması önem arz etmektedir.

– Nihai düşüncemiz dava konusu idari işleme esas olayın olduğu yılın hadlerinin, tüm dava süreci için geçerli olmasının daha adil olacağıdır.

d) Yeniden Değerleme Uygulamasının Başladığı Yıl Sorunu Üzerine

Önceki bölümlerde belirtildiği üzere İdari Yargılama Usulü Kanununun Ek 1. maddesi uyarınca, Kanunda öngörülen parasal sınırlar; her takvim yılı başından geçerli olmak üzere, önceki yılda uygulanan parasal sınırların, o yıl için Vergi Usul Kanununun mükerrer 298. maddesi hükümleri uyarınca Maliye Bakanlığınca her yıl tespit ve ilan edilen yeniden değerleme oranında artırılması suretiyle uygulanır. Bu şekilde belirlenen sınırların bin Türk lirasını aşmayan kısımları dikkate alınmaz.

Yeniden değerleme uygulamasının hangi tarihten (yıldan) başlayacağı konusunda tereddütler bulunmaktadır. Yasal düzenlemenin yapıldığı 2014 yılı mı, uygulamaya başlandığı 2016 yılı mı? Bize göre 2016 yılı dikkate alınarak yeniden değerlemenin ilk yılı 2017 yılı olmalıdır. Çünkü Geçici 8. madde değişikliklerin yürürlüğünü özel olarak belirlemiştir: “Geçici Madde 8 – (Ek: 18/6/2014-6545/27 md.) İvedi yargılama usulü hariç olmak üzere bu Kanunla idari yargıda kanun yollarına ilişkin getirilen hükümler, 2576 sayılı Kanunun, bu Kanunla değişik 3 üncü maddesine göre kurulan bölge idare mahkemelerinin tüm yurtta göreve başlayacakları tarihten sonra verilen kararlar hakkında uygulanır…”

7.11.2015 Tarihli Resmi Gazetede yayımlanan Bölge Adliye Mahkemeleri ve Bölge İdare Mahkemelerinin Tüm Yurtta Göreve Başlayacakları Tarihe İlişkin Karar ile 5235 sayılı Adli Yargı İlk Derece Mahkemeleri ile Bölge Adliye Mahkemelerinin Kuruluş, Görev ve Yetkileri Hakkında Kanunun 25 ve geçici 2 nci maddeleri uyarınca kurulan ve yargı çevreleri belirlenen bölge adliye mahkemeleri ile; 2576 sayılı Bölge İdare Mahkemeleri, İdare Mahkemeleri ve Vergi Mahkemelerinin Kuruluşu ve Görevleri Hakkında Kanunun 2 ve geçici 20 nci maddeleri uyarınca kurulan ve yargı çevreleri belirlenen bölge idare mahkemelerinin, 20/07/2016 tarihinde tüm yurtta göreve başlayacağı duyurulmuştur. Böylece idari yargıda istinaf, 2016 yılında başlamıştır.

Ayrıca Türkiye Adalet Akademisinin web sitesinde yer alan “Vergi Yargısında Güncel Uygulamalar ve Sorunlar Semineri (11-13 Aralık 2017-Ankara) Ders Notları” bölümünün 3. Sunumunda, “Özel Gündem” görüşmelerinin Sn. Mahmut VURAL’ın 25.9.2017’de Danıştay Başkanvekili olarak seçilmesi üzerine sistematik bir biçimde hayata geçirildiği, söz konusu uygulamayla, genel itibarıyla Danıştay’ın (özelde vergi dava dairelerinin) karşılaştığı ve farklı uygulamalar sonucunda ortaya çıkabilecek olumsuzlukları gidermek, (özellikle usuli konularda ) uygulama birliğini sağlamak amaçlandığı belirtildikten sonra sunumun sonuç kısmında yeniden değerlenmiş tutarımızı teyit edecek aşağıdaki ifadeler yer almaktadır.

“2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanununun 46’ncı maddesinde belirtilen yüzbin Türk Lirası ile bu tutarın yeniden değerleme oranı uygulanarak belirlenen tutarının hangi tarih itibarıyla uygulanacağı konusuna ilişkin olarak;

1- 2017 yılında 103.000 Türk Lirası tutarın esas alınması,”

e) Özet Tablo

Yukarıdaki tablodaki hadlerin yeniden değerleme oranındaki yükseklik sonucu aşırı artması ve hadlerin uygulanmasında karar tarihlerinin dikkate alınması sebebiyle aşağıdaki değerlendirmelerimizi tekrar önemle belirtmek isteriz.

Yüksek enflasyon sebebiyle ilk derece mahkemesinde dava açılış tarihinde hem istinaf hem de temyize konu olabilen bir dava tutarı, hemen ertesi yılda verilen kararlar için artan istinaf ve temyiz tutar sınırı dolayısıyla bu haklardan mahrum kalabilmektedir.

Mükellef açısından işleyen gecikme faizi sebebiyle davanın önem derecesi yıldan yıla azalmamaktadır. Ancak biriken gecikme faizi tutarları doğrudan dava konusu edilmediğinden yukarıdaki hadlerin hesaplanmasında dikkate alınmamaktadır.

Mükelleflerin finansal ölçeklerine göre kimileri için önemsiz olan tutarlar başkaları için hayati öneme sahip olabilmektedir. Bu sebeple önem kriterinde davacının finansal durumunun, ölçeğinin göz ardı edilmesi adil bir yaklaşım olmamaktadır.

Yİ-ÜFE dikkate alınarak belirlenen yeniden değerleme oranı toplumun satın alma gücündeki artışın çok üstündedir. Bu sebeple Yargının istinaf ve temyiz için yıldan yıla önemsiz görme limitlerindeki artış, vergi mükellefleri için gecikme faizlerini bir yana bıraksak dahi aynı anlamı ifade etmemektedir.

Yargısal eşitlik için güncel Danıştay kararlarının ilk derece mahkemeleri ve istinaf yargı organlarınca dikkate alınması önem arz etmektedir.

Nihai düşüncemiz dava konusu idari işleme esas olayın olduğu yılın hadlerinin, tüm dava süreci için geçerli olmasının daha adil olacağıdır.

Son olarak unutulmamalıdır ki, kesinleşen kararlar için, Anayasada güvence altına alınmış temel hak ve özgürlüklerinden, Avrupa İnsan Hakları Sözleşmesi ve buna ek Türkiye’nin taraf olduğu protokoller kapsamındaki herhangi birinin kamu gücü tarafından, ihlal edildiği iddiasıyla Anayasa Mahkemesine başvurulabilir. Kesinleşme önemlidir. Şöyle ki, ihlale neden olduğu ileri sürülen işlem, eylem ya da ihmal için idari ve yargısal başvuru yollarının tamamının bireysel başvuru yapılmadan önce tüketilmiş olması gerekir.

Dr. Emrah AYGÜL
Yeminli Mali Müşavir
Bağımsız Denetçi
This email address is being protected from spambots. You need JavaScript enabled to view it.

https://www.alomaliye.com/2022/12/19/2023-vergi-uyusmazliklarina-iliskin-olarak-verilecek-idari-yargi-kararlarinin-istinaf-ve-temyiz-basvurularinda-dikkate-alinacak-tutar-hadleri/

Dip Notlar:

[1] 24.11.2022 Tarih ve 32023 Sayılı Resmi Gazetede yayımlanan 542 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği ile yeniden değerleme oranı 2022 yılı için %122,93 (yüz yirmi iki virgül doksan üç) açıklanmıştır.

[2]  Selda Taner, Vergi Yargısında İstinaf Üzerine Bir Değerlendirme, Türkiye Barolar Birliği Dergisi, Sayı 136, Sayfa:216

[3] İstinaf, ilk derece mahkemelerinin henüz kesinleşmemiş son kararlarının hem maddi hem de hukuki yönden denetlenerek, hukuka aykırılıkları gidermek için kabul edilmiş bir olağan kanun yoludur.

[4] Danıştay veya idari mahkemeler, idari işlemin uygulanması halinde telafisi güç veya imkânsız zararların doğması ve idari işlemin açıkça hukuka aykırı olması şartlarının birlikte gerçekleşmesi durumunda, davalı idarenin savunması alındıktan veya savunma süresi geçtikten sonra gerekçe göstererek yürütmenin durdurulmasına karar verebilirler.

[5] İstinabe: yer yönünden yetkili olan mahkemenin yer yönünden yetkisiz olan mahkemeden, kendi adına işlem yapmasını talep etmesidir.

[6] www.lexpera

[7] Danıştay Kararı – 3. D., E. 2021/2685 K. 2021/3598 T. 8.9.2021: “Davacı şirket adına, 2016 yılının Mart dönemi için re’sen salınan katma değer vergisi ve tekerrür hükümleri gereğince artırılarak kesilen üç kat vergi ziyaı cezası ile düzenlenen vergi inceleme raporuna karşı açılan davayı sonuçlandıran … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E: …, K: … sayılı kararına yöneltilen istinaf başvurusuna ilişkin … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E: … , K: … sayılı kararının bozulması istemiyle yapılan temyiz başvurusunun, dava konusu ihbarnamenin parasal değerinin 2021 yılı için belirlenen temyiz sınırı olan 192.000 TL’yi aşmadığı, vergi inceleme raporunun ise parasal değerinin belli olmadığı anlaşıldığından incelenme olanağı bulunmamaktadır.” (Kaynak: www.lexpera)