7394 sayılı Hazineye Ait Taşınmaz Malların Değerlendirilmesi Ve Katma Değer Vergisi Kanununda Değişiklik Yapılması Hakkında Kanun İle Bazı Kanunlarda Ve Kanun Hükmünde Kararnamelerde Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun’un 4. maddesi ile vergi kaçakçılığı suçunu oluşturan bazı fiillerin (sahte belge düzenleme/kullanma, defter, kayıt ve belgeleri yok etme, ödeme kaydedici cihazlara yasa dışı müdahale vs.) ceza üst sınır 8 yıl olarak hüküm altına alınmıştır. Söz konusu fiiller özelinde ceza üst sınırının 8 yıl olarak belirlenmesi bu suç fiillerinin yargılanmasına ilişkin dava zamanaşımını süresini de değiştirmektedir.
Bu yazımızda yapılan değişiklik dâhilinde vergi kaçaklığı suçlarına ilişkin dava zamanaşımı müessesi detayları ile birlikte açıklanacaktır.
Vergi kaçakçılığı suçlarında 213 sayılı Vergi Usul Kanunu özel bir ceza kanunu hüviyetine sahiptir. 213 sayılı VUK, vergi kaçakçılığı suçlarında dava zamanaşımı müessesesine ilişkin herhangi bir hüküm içermemektedir.
Bu nedenle ceza yargılaması açısından ilgili suç fiillerine yönelik zamanaşımı süresinin takdir ve tespiti, genel ceza kanunu niteliğini haiz 5237 sayılı Türk Ceza Kanunu hükümlerine göre belirlenecektir.
5237 sayılı Türk Ceza Kanunu’nun “Dava Zamanaşımı” başlıklı 66. maddesi, suç fiillerinin soruşturulması ve kovuşturulmasına yönelik zamanaşımı mevzuunun esaslarını hüküm altına almaktadır.
İlgili madde metninin hükümlerini vergi kaçakçılığı suçunu oluşturan fiiller yönünden değerlendirdiğimizde, zamanaşımı süresi, 213 sayılı VUK’ un 359. maddesinin (A) fıkrasının 1 ve 2. bentlerinde yer verilen ceza üst sınırı 5 yıl olan fiillerde 8 yıl, mezkûr maddenin (B),(C) ve (Ç) fıkralarında yer verilen ceza üst sınırı 8 yıl olan fiillerde ise 15 yıldır.
Zamanaşımı müessesesine ilişkin sürelerin belirlenmesi kadar bu sürelerin başlangıcı, durması ve kesilmesi de oldukça önem arz etmektedir. Vergi suçlarının kendine özgü yapısının olması bu durumun ehemmiyetini daha da artırmaktadır.
5237 sayılı Kanunu’nun 66. maddesinde, zamanaşımı süresinin başlangıcı, suç fiillerinin hukuki tavsifine göre farklılık arz etmektedir. Söz konusu hususları vergi kaçakçılığı suçunu doğuran fiiller özelinde dikkate aldığımızda, madde metninde yer verilen tamamlanmış suç hali, teşebbüs hali ve zincirleme suç hali ayrı ayrı dikkate alınıp, ona göre dava zamanaşımı süresi tespit edilebilecektir. Esasında fiilin, suçun oluş biçimi karşısındaki durumu direkt zamanaşımı süresinin başlangıcı etkilemektedir.
Vergi kaçakçılığı suçlarını oluşturan filleri, suçun oluş biçimi bakımından doğru bir şekilde nitelendirmek gerekmektedir. Zira zamanaşımı süresinin takdir ve tespiti ancak bu şekilde mümkün olabilecektir.
Olayı somut bir şekilde ifade edecek olursak, herhangi bir mükellefin aynı takvim yılının birkaç farklı vergilendirme döneminde sahte belge düzenleme/kullanma fiilini işlemesi durumunda, bu fiil nedeniyle zamanaşımı süresinin başlangıcı suçun zincirleme suç kapsamında değerlendirilip değerlendirilmemesine göre farklılık arz edecektir.
7394 sayılı Kanunu’nun 4. maddesi ile 213 VUK’ un 359.maddesine eklenen hüküm gereği, bahsetmiş olduğumuz hususun aynı suç işleme kararının icrası kapsamında değerlendirmesi halinde suç zincirleme suç vasfını kazanacak olup, zamanaşımı süresinin başlangıcı son hareketin yapıldığı tarih olarak dikkate alınacaktır.
Önem arz eden bir başka husus ise vergi kaçakçılığı suçlarında bazı fiiller itibarıyla suçun tamamlandığı tarihin tespitidir. Sahte belge kullanma fiilinde doktrinde yer alan yaygın görüşe göre suçun, belgeye isabet eden tutarların yasal defter kayıtlarına intikali ile sübuta ereceği yönündedir. Yargıtay 11. Ceza Dairesi, 2013/2593 E., 2014/21446 K. sayılı kararında ise sahte belge kullanma fiilinde suçun tamamlandığı tarihi, sahte belgeye isabet eden tutarların kanuni beyannamelere yansıtıldığı an olarak dikkate almıştır. Netice itibarıyla suçun varlığına ilişkin değerlendirme zamanaşımı süresinin tespiti açısından oldukça önem arz etmektedir. Sahte belge kullanma fiilinde kanaatimiz, Yüksek Mahkeme’nin de hüküm verdiği gibi suçun tamamlanması için sahte belgeye isabet eden tutarların kanuni beyannamelere yansıtılması gerektiği yönündedir. Söz konusu tutarların salt yasal defter kayıtlarına yansıtılmasını teşebbüs hali olarak nitelendirmekle birlikte bu teşebbüsün soruşturulmasında ve kovuşturulmasında yasal defter kayıtlarına intikal tarihi itibarıyla zamanaşımı süresinin başlaması gerektiğini düşünmekteyiz.
Mükellefin vergi kaçakçılığı suçlarına yönelik fiiller bağlamında hareketi neticesinde suçun tamamlanması ve devam etmemesi durumunda örnek vermek gerekirse gizleme fiilinde, zamanaşımı süresi suçun tamamlandığı tarih (usulüne uygun bir şekilde yapılan defter ve belge isteme tebligatı neticesinde ibraz için geçerli olan yasal süreyi takip eden gün) itibarıyla başlayacaktır.
Zamanaşımı süresini belirleyen bir başka husus ise sürenin durması ya da kesilmesi halidir. Söz konusu haller 5237 sayılı Türk Ceza Kanunu’nun 67. maddesinde hüküm altına alınmıştır.
Madde metninde zamanaşımı süresini durduran hususlar tahdidi olarak belirtilmiştir. Vergi kaçakçılığı suçuna ilişkin durma nedeni olarak kabul edilecek en önemli hüküm kuşkusuz soruşturma veya kovuşturma yapılabilmesinin ancak bir karar dahilinde mümkün olacağı haldir ki buna en bariz ve tipik örnek olarak söz konusu suçların yargılanmasına yönelik dava şartı olan Rapor Değerlendirme Komisyonu mütalaasını verebiliriz. Vergi kaçakçılığı suçunu oluşturan bir fiile yönelik suç duyurusunda bulunulması halinde bir an için dava şartı olan Rapor Değerlendirme Komisyonu mütalaasının bulunmadığı varsayımında ilgili suç fiili için öngörülen zamanaşımı süresi söz konusu mütalaanın dava dosyasına ya da soruşturmayı ya da kovuşturmayı yapan makama intikaline kadar duracaktır. Bu şartın sağlaması durumunda zamanaşımı süresi kaldığı yerden devam edecektir.
Vergi kaçakçılığı suçlarında zamanaşımı süresini durduran ve 5237 sayılı Kanunu’nda lafzen belirtilen bir başka husus ise, soruşturmaya veya kovuşturmaya konu vakıanın başka bir mercide çözülmesi gereken bir meseleye bağlı bulunması halidir.
213 sayılı VUK’un 367. maddesinin 3. fıkrasında yer verilen “kamu davasının açılması, inceleme neticesinin Cumhuriyet başsavcılığına bildirilmesine talik olunur” hükmü bu duruma en güzel örnektir. İnceleme mercii tarafından vergi kaçakçılığı suçunun işlendiğine yönelik Cumhuriyet başsavcılığına bildirimde bulunulan tarihe kadar dava zamanaşımı süresi duracaktır. Bu tarihten sonra söz konusu süre kaldığı yerden devam edecektir.
Zamanaşımı süresinin hesaplanmasında ve bu sürenin uzamasında en çok etki gösteren durum ilgili sürelerin kesilmesi sonucunu doğuracak iş ve işlemlerdir.
Kanun koyucu, 5237 sayılı Kanunu’nun 67. maddesinde bu halleri sınırlı bir şekilde ortaya koymuştur. Yeri gelmişken belirtmemiz gerekir ki, gerek zamanaşımı durduran hallerin gerekse de kesen hallerin kanun koyucu tarafından lafzen belirtmek suretiyle açıkça ifade edilmesi, suçta ve cezada kanunilik ilkesi, kıyas yasağı ve kıyasa neden olacak yorum yasağı bakımından oldukça yerinde ve isabetlidir. Neticeten, ceza yargılamasının kapsamını ve yöntemini ortaya koyan bu husus, bireyi sürekli ceza tehdidi altına almaktan korumakla birlikte temel hak ve hürriyetleri teminat altına alacak usuli güvenceleri de ortaya koymaktadır.
İşlendiği iddia olunan herhangi bir vergi kaçakçılığı suçunda zamanaşımını kesen durum ancak bu suç fiilinin adli makamlar tarafından soruşturulması ya da kovuşturulması halinde mümkün olabilecektir. Şöyle ki 5237 sayılı Kanunu’nun 67. maddesi ile hüküm altına alınan dava zamanaşımını kesen sebepler salt yargısal faaliyetleri inhisar eder. (Savcının ifade alması/sorgu yapması, iddianame düzenlenmesi vb.)
Türk Ceza Kanunu’nun zamanaşımı süresini kesen hususlara ilişkin hükümlerini dikkate aldığımızda, herhangi bir vergi kaçakçılığı fiilinin soruşturulmasında zamanaşımını kesen birden fazla sebebin bulunması halinde (savcının ifade alması ve daha sonra iddianamenin oluşturulması hali) dava zamanaşımı süresi son kesilme halini müteakip tarihten itibaren yeniden başlayacak olup, bu şekilde uzayacak süre kanunda ilgili suç için önerilen temel zamanaşımı süresinin yarısından fazla olamayacaktır.
Son olarak belirtmemiz gerekir ki, vergi kaçakçılığı suçlarına ilişkin bazı fiiller itibarıyla ceza üst sınırın 8 yıl olarak yeniden belirlenmesi nedeniyle dava zamanaşımı süresinin 15 yıl olarak tatbiki, 5237 sayılı Kanunu’nun 7. maddesinin 2. fıkrası gereği (yalnızca lehe kanunun geçmişe yürümesi) değişiklik sonrası fiiller açısında-n mümkün olmaktadır. Samet YÜCEL
https://vergialgi.com/vergi-kacakciligi-suclarinda-dava-zamanasimi-muessesesi
