İdari cezalar için de geçerli olan “cezayı gerektiren fiilin tüm unsurları tamam olmadan failin cezalandırılamayacağı” yolundaki genel ceza hukuku ilkesinin varsayım ya da kıyas yoluyla ceza tayinine olanak tanımadığı, bu bakımdan, belge düzenlenmediği ve bu belgeleri almayanlara ilişkin hukuken geçerli bir tespitte bulunulmadan kesilen özel usulsüzlük cezasında hukuka uyarlık bulunmadığı hk.

İstemin Konusu: İzmir 2. Vergi Mahkemesinin 28.11.2014 tarih ve E:2014/930, K:2014/1608 sayılı kararının aleyhlerine olan hüküm fıkrasının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

Dava Konusu İstem: Davacı hakkında düzenlenen vergi inceleme raporu uyarınca, 2012 yılının Ocak ilâ Aralık dönemlerine ilişkin olarak 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 353. maddesinin 1. ve 6. bendleri uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezalarının iptali istemiyle dava açılmıştır.

İlk Derece Mahkemesi Kararının Özeti: Olayda, belge düzenlenmediği ve bu belgeleri almayanlara ilişkin hukuken geçerli bir tespitte bulunulmadığı, idari cezalar için de geçerli olan “cezayı gerektiren fiilin tüm unsurları tamam olmadan failin cezalandırılmayacağı” yolundaki genel ceza hukuku ilkesinin varsayım ya da kıyas yoluyla ceza tayinine olanak tanımadığı, bu bakımdan, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 353. maddesinin 1. bendi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasında hukuka uyarlık; yasal defter ve belgelerinin incelenmesi sonucu tespit edilen eksiklik ve hataların davacı şirket yetkilisi tarafından da kabul edilmiş olması karşısında, muhasebe standartlarına, tekdüzen hesap planına ve malî tablolara ilişkin usul ve esaslara uygun olmayan eksik ve hatalı kayıtlar nedeniyle 213 sayılı Kanun’un 353. maddesinin 6. fıkrası uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasında ise hukuka aykırılık görülmediği gerekçesiyle, 353. maddenin 1. bendi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasının iptaline, 6. bendi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezası yönünden ise davanın reddine karar verilmiştir.

Temyiz Edenin İddiaları: Tecil terkin hükümlerini ihlal ettiği, satışları için muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenlediği tespit edilen davacı adına kesilen özel usulsüzlük cezasında hukuka aykırılık bulunmadığı ileri sürülmektedir.

Karşı Tarafın Savunması: Savunma verilmemiştir.

Karar: İdare ve vergi mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı hâlinde mümkündür.

Temyizen incelenen kararın iptale ilişkin hüküm fıkrası usul ve hukuka uygun olup, dilekçede ileri sürülen temyiz nedenleri kararın anılan hüküm fıkrasının bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.

Açıklanan nedenlerle; temyiz isteminin reddine, İzmir 2. Vergi Mahkemesinin 28.11.2014 tarih ve E:2014/930, K:2014/1608 sayılı kararının iptale ilişkin hüküm fıkrasının onanmasına, dosyanın anılan Mahkemeye gönderilmesine, 2577 sayılı Kanun’un (Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmasına devam edilen) 54. maddesinin 1. fıkrası uyarınca bu kararın tebliğ tarihini izleyen günden itibaren onbeş gün içinde karar düzeltme yolu açık olmak üzere, oyçokluğuyla karar verildi(*)

(*)         KARŞI OY: 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 3. maddesi vergi kanunlarının uygulanması ve ispat başlıklı olup, temel ilkeleri belirlemiştir. Buna göre, A)2-; "Vergi kanunları lafzı ve ruhu ile hüküm ifade eder. Lafzın açık olmadığı hallerde vergi kanunlarının hükümleri konuluşundaki maksat, hükümlerin kanunun yapısındaki yeri ve diğer maddelerle olan bağlantısı göz önünde tutularak uygulanır."

             Vergi yükümlüsü veya sorumlusunun Vergi Usul Kanunu'nda belirlenmiş kural ve esaslar çerçevesinde belge düzenlemeleri veya belge almaları zorunludur. Belge düzenine uymanın en önemli sonucu yapılan işlemlerin ispatlanması ve denetlenebilmesidir.

             Vergi hukukunun belge (yazılılık) esasına dayanmasından dolayı gerçek ve tüzel kişilerin vergilendirme ile ilgili yapmış oldukları işlemlerle alakalı olarak belge düzenlemeleri ve belge alma zorunluluğu getirilmiştir. Hazırlanacak olan belge hem maddi içerik açısından hem de şekil açısından kanun hükümlerine uygun olmalıdır. Bu bağlamda belge düzenine şekil ve içerek açısından uyulmaması idari para cezası ile cezalandırılarak kanun hükümlerinin uygulanmaması yaptırıma bağlanarak usulsüzlük ve özel usulsüzlük cezaları düzenlenmiştir.

             Özel usulsüzlük cezasının düzenlendiği VUK 353. maddesi:

             …… verilmesi ve alınması icabeden fatura, gider pusulası, müstahsil makbuzu ile serbest meslek makbuzlarının verilmemesi, alınmaması, düzenlenen bu belgelerde gerçek meblağdan farklı meblağlara yer verilmesi.... hallerinde özel usulsüzlük cezası verileceğini düzenlemiştir. Madde metni açık ve yalın olup yoruma mahal bırakmayacak niteliktedir. Maddede belirtilen şartların varlığı objektif sorumluluk gereği, belge verilmediği, alınmadığı veya farklı meblağa yer verilmesinin tesbiti ile cezayı gerektiren fiilin varlığı için yeterli olduğu kabul edilmiştir.

             Dava dosyasında bulunan vergi inceleme raporunda davacının 2012 yılında bir kısım alışları için sahte belge kullandığı tespit edilmekle alınması gerekli belgenin alınmadığı vergi tahsilatlarının yapılmasının engellendiği belge düzeninden beklenen maksadın gerçekleşmediği açık olmakla ve üretilmesi taahhüt edilen ürünün de üretilmediği de göz önüne alındığında, bu fiilin karşılığı idari para cezası düzenlenmesinde hukuka aykırılık bulunmamaktadır. Bu fiil 5237 sayılı Türk Ceza Kanunun'da belirlenen "suç" tipinde olmadığından, suçlar için aranan suçun unsurları kabahatler için aranmayacaktır. Bu bağlamda, verilen idari para cezası yasaya uygun olup, mahkeme kararının özel usulsüzlük cezasının kaldırılmasına ilişkin kısmının bozulması gerektiği oyu ile Dairemiz kararına katılmıyorum.