Amme borçlusunun ölümü halinde mirasçıları 6183 sayılı kanunun 3. maddesinde amme borçlusu yerine ikincil borçlu olarak kabul edilmektedir. Yine 6183 sayılı kanunun 7. maddesi hükmünde ise ölen vergi mükellefinin vergi borçlarının bulunması durumunda ise mirası reddetmemiş kanuni veya mansup mirasçılar murisin borçlarından hisseleri nispetinde sorumludurlar. Mirası reddeden kanuni ve mansup mirasçıları hakkında murisin vergi borcu nedeniyle takip yapılamaz. [1]
Medeni yasanın 546 ila 550. maddeleri uyarınca mirasçılar 3 ay içerisinde mirası red veya kabul şeklinde bir tercihte bulunmaları zorunludur. 3 ay içerisinde mirasın reddedilmemesi durumunda miras kabul edilmiş hükmündedir.[2] Yüksek mahkeme Danıştay tarafından verilen bir kararda: “Kamu borçlusunun ölümü halinde mirası reddetme süresi olan 3 aylık süre geçmeden mirasçıların mallarına haciz konulamaz.” şeklinde karar verilmiştir.[3] Bu nedenle, ölen vergi yükümlüsünün vergi borçları ( vergi cezaları hariç) mirası reddetmemiş olan kanuni veya mansup mirasçılar tarafından hisseleri nispetinde ölen kişinin borçlarından sorumlu olacaklardır. Borçların içerdiği ödeme emirleri mirasçılara ayrı ayrı ve hisseleri oranında vergi dairesi tarafından tebliğ edilecektir.[4]
Bilindiği gibi, ölüm halinde vergisel yönden yapılması gerekli işlemler murisin yani ölen kişinin durumuna göre farklılık arz etmektedir.
Ölüm halinde mükellefin ölüm tarihi itibariyle işini terk ettiği kabul edilmektedir.[5] Bu gibi durumlarda mükellefin mirasını reddetmemiş, yasal mirasçılarına bir takım görevler düşmektedir.
Mirası kabul etmek istemeyen mirasçılara göre, mirası üç ay içerisinde reddetmelidir. Aksi halde, miras kabul edilmiş sayılmaktadır. Böylece, üç aylık süre içerisinde varisler tarafından bu tercih kullanılmalıdır. Varislerden biri bu süre içerisinde mirası reddetmiş olduğunu beyan ederse ve bu hususla ilgili mahkemeden bir karar aldığı takdirde murisin borçlarından kurtulur. Ancak, bu mirasla ilgili alt mirasçıların murisin mirasını kabul etmeleri durumunda alt mirasçılar murisin borçlarından sorumlu olacaktır. Başka bir ifade ile alt mirasçılarda tıpkı birinci derecedeki yasal mirasçılar gibi belli durumlarda mirastan pay alabilmektedirler.
Üç aylık süre yasal mirasçılar için mirasçı olduklarını daha sonra öğrendiklerini kanıtlamadıkları sürece miras bırakanın ölümünü; vasiyetname ile atanmış mirasçılar için miras bırakanın tasarrufunun kendilerine resmen tebliğ edilerek bildirildiği tarihten itibaren çalışmaya başlayacaktır. Kanun hükmü gereği olarak, mirasın reddi, mirasçılar tarafından sulh mahkemesine şifahi veya yazılı olarak beyan ile yapılmalıdır. Mirasın reddi kayıtsız ve koşulsuz olması gerekmektedir. Sulh hakimi, sözlü veya yazılı red beyanı bir tutanak ile tespit etmek zorundadır. Süresi içerisinde yapılmış olan red beyanları, mirasın açıldığı yerin sulh mahkemesince özel bir deftere yazılır ve reddeden mirasçı isterse kendisine bu red beyanını gösteren yazılı belge verilmektedir.
Buna göre, yasal süresi içerisinde mirası reddetmeyen varis, mirası kayıtsız şartsız kabul etmiş olmaktadır.[6]
Vergi yasaları uyarınca ölüm durumunda vergi cezası kendiliğinden düşmektedir.[7] Ölen kişinin kendi fiilinden kaynaklanan suçlarla ilgili olan ve vergi yasalarına aykırı eylemlerin gerektirdiği cezalar ölüm halinde ceza kesilmemekte, şayet ceza kesilip kesinleşse dahi bu cezalar da düşmektedir.[8]
Ölüm durumunda ölen kişinin kendi fiili ile ilgili olarak;
a- Adına tarh edilmiş veya tebliğ edilmiş veya tahakkuk etmiş vergilerle ilgili olarak kesilmiş vergi (vergi ziyaı, usulsüzlük ve özel usulsüzlük) cezaları,
b- Ölümünden sonra ikmalen, re’sen veya idarece yapılacak tarhiyatlara ilişkin olarak kesilecek vergi ziyaına bağlı cezalar ile usulsüzlük cezaları,
düşer.
Gerçek kişi mükellef ve sorumlularda açık olan bu hüküm şahıs ortaklıklarında ortaklık adına kesilecek cezalardan murisin payına düşen kısım için tereddüt doğurmaktadır. Kollektif ve adi komandit şirketlerde ortaklık kazancının düşük beyan edilmesi halinde vergi ortaklar adına tarh edilirken ceza ortaklık adına kesilmektedir.[9] Keza adi ortaklıklarda KDV açısından verginin ödenmesinden müteselsilden sorumlu olmak üzere ortakların herhangi birisi tarhiyatın muhatabı kabul edilmektedir.
Ortaklıklar adına kesilecek cezalarda ortaklardan birinin ölümü halinde ortağın payına isabet eden ceza da düşecektir. Ancak bu durum kolektif ve adi komandit ortaklıklarda gelir vergisi açısından geçerli olup KDV ve gelir vergisi tevkifatı açısından önemi yoktur. Adi ortaklıklarda ise ortaklık adına kesilmesi gereken cezaların tamamında ölen ortağın payına isabet eden ceza düşmektedir.
Sermaye şirketleri ve diğer kurumlar vergisi mükelleflerinde ceza tüzel kişilik adına kesildiği için ortaklardan birinin veya bir kaçının ölümü cezayı kaldırmaz.
Cezanın ölüm tarihinden önce kesilmiş olmasının veya ölümden sonra yapılan incelemeler üzerine kesilecek olmasının önemi yoktur. Hatta vergi idaresi ölüm tarihinden sonra mirasçılar tarafından uzlaşılıp ödenen cezanın bile red ve iade edilmesi gerektiği görüşündedir.[10]
Ölüm halinde VUK’nunda yazılı cezalardan sadece vergi cezaları düşer. Uygulanacak safhaya gelmiş işyeri kapatma cezasının para cezasına çevrilmesini talep eden mükellefin ödeme süresi içinde vefat etmesi halinde bu ceza da düşer.[11] Ölen mükellefin işyeri kapatılmamışsa, işyeri kapatma cezası mükellefe değil işyerine uygulanan bir ceza olmasına rağmen, uygulanacak safhaya gelen bu ceza da uygulanmaz.
Kaçakçılık fiilleri nedeniyle hükmolunacak hürriyeti bağlayıcı cezalar ise 5237 sayılı Türk Ceza Kanunun “Sanığın veya hükümlünün ölümü” başlıklı 64. maddesine istinaden kalkmaktadır.
Söz konusu madde “Sanığın ölümü halinde kamu davasının düşürülmesine karar verilir. Ancak, niteliği itibariyle müsadereye tabi eşya ve maddi menfaatler hakkında davaya devam olunarak bunların müsaderesine hükmolunabilir. Hükümlünün ölümü, hapis ve henüz infaz edilmemiş adli para cezalarını ortadan kaldırır. Ancak, müsadere ve yargılama giderlerine ilişkin olup ölümden önce kesinleşmiş bulunan hüküm, infaz olunur.” hükmünü ihtiva etmektedir. Bu durumda kaçakçılık fiili işleyen kişi adına hükmolunan cezanın adli para cezasına çevrilmesi halinde ölümü ile bu para cezası da kalkmaktadır.
VUK md. 16 hükmüne göre, vergi yasalarında hüküm olmayan durumlarda ölüm dolayısıyla mirası reddetmemiş kanuni mirasçılara geçen ödevlerin yerine getirilmesinde bildirim ve beyanname verme sürelerine “üç ay” ilave edilmektedir. Aynı şekilde, 6183 sayılı AATUHK’nun 7. maddesi hükmü uyarınca borçlunun ölümü durumunda mirası reddetmeyen varisler hakkında da yukarıda yer alan hükümler aynen uygulanacaktır. Dolayısıyla, Türk Medeni Kanununa göre murisin mirası üç ay içinde reddedilebilir. Yasal süre içinde mirası reddetmek için sulh mahkemelerine başvurmayan mirasçılar ise mirası kayıtsız şartsız üstlenmek ve kabul etmek zorunda kalacaktır. Reddedilmeyen miras için ise, alacaklı kurum ve kuruluşlar yasal takibata geçebilir.
Diğer taraftan, mirası reddeden kanuni ve mansup mirasçılar hakkında, murisin vergi borcu dolayısıyla takip yapılamayacağına ilişkin yüksek mahkeme tarafından verilmiş bir kararda bulunmaktadır.[12] Alt mirasçılar mirası kabul ettikleri takdirde doğal olarak murisin de vergi borçlarından sorumlu olmaları gerekecektir. Nazlı Gaye Alpaslan
--------------------
[1] Dnş. 4. D., 21.10.2004 gün ve E:2004/1522-K:2004/2048 sayılı karar.
[2] ALPASLAN Mustafa – KAYA Eda, “Varislerin, Murisin Borçlarından Sorumluluğu ve Vergi Alacağının Tahsili”, E-Yaklaşım Dergisi, Temmuz 2010, Yıl:18, Sayı:211.
[3] Dnş. 3. D., 3.3.1993 gün ve E:1991/965-K:1992/874 sayılı karar.
[4] Bkz. YILMAZ Kazım, Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkındaki Yasa, Ce-Ka Yayınları, Aralık 2006, s.76-85.
[5] VUK md.
[6] Medeni Kanun md. 606
[7] Medeni Kanun md. 610
[8] VUK md. 372
[9] VUK md. 333
[10] TC Maliye Bakanlığı Gelirler Genel Müdürlüğünün Aydın Valiliğine gönderdiği 2.11.1999 tarih ve 30/3045-372-69 sayılı yazı.
[11] TC Maliye Bakanlığı Gelirler Genel Müdürlüğünün Ankara Valiliğine yolladığı 11.1.1996 tarih ve 1851 sayılı yazı.
[12] Dnş. 4. D. nin, 21.10.2004 gün ve E:2004/1522-K:2004/2048 sayılı kararları.
