Usulsüzlük vergi kanunlarının şekle ve usule ilişkin hükümlerine uyulmaması olarak ifade edilebilir. Bu genel tanım çerçevesinde, Vergi Usul Kanunu (VUK) usulsüzlükleri birinci ve ikinci derece olmak üzere genel usulsüzlükler, özel usulsüzlükler, damga vergisine ilişkin usulsüzlükler olarak ayırmıştır. Ayrıca, bilgi vermekten çekinme, yardım ve ibraz görevini yerine getirmeme ve VUK Mükerrer 257.nci maddesinin Hazine ve Maliye Bakanlığına verdiği yetki çerçevesinde Bakanlıkça getirilen zorunluluklara uymama halleri de usulsüzlük fiilleri olarak kabul edilmiştir.
Vergi Usu Kanunu, bazı fiilleri genel usulsüzlük kapsamı dışına çıkararak daha ağır cezalar uygulanmasını öngörmüştür. Bu suretle doğru vergilemede önemli yeri olan belge düzeninin yerleşmesi, vergi incelemelerinde mükelleflerin çapraz kontrolünün sağlanması yoluyla denetimlerin etkin bir şekilde yürütülmesi ve vergi kayıplarının önüne geçilmesi amaçlanmıştır.
Vergi Usul Kanunu’nun usul ve usulsüzlük cezaları ile ilgili mükerrer 242, mükerrer 257,352 ve 353’ncü ve mükerrer 355’nci maddelerinde 7338 Sayılı Kanun ve 05.07.2022 tarih ve 31887 Sayılı Resmi Gazete’de yayımlanarak yürürlüğe giren 7417 Sayılı Kanunlarla yeni düzenlemeler yapılmıştır. Bu gün yazımızda özel usulsüzlüklere ilişkin yeni düzenlemeler ve uygulamalara etkileri üzerinde duracağız.
Özel usulsüzlükler ve cezaları ile ilgili düzenlemeler
Vergi Usul Kanunu’nun 353’ncü maddesinin 1’inci ve 2’nci bendi yeni düzenlemelerden sonra aşağıda olduğu gibidir.
‘’1. Elektronik belge olarak düzenlenmesi gerekenler de dahil olmak üzere, verilmesi ve alınması icap eden fatura, gider pusulası, müstahsil makbuzu ile serbest meslek makbuzlarının verilmemesi, alınmaması, düzenlenen bu belgelere gerçek meblağdan farklı meblağlara yer verilmesi, bu belgelerin elektronik belge olarak düzenlenmesi gerekirken, Hazine ve Maliye Bakanlığınca belirlenen zorunlu haller hariç olmak üzere, kağıt olarak düzenlenmesi ya da bu Kanunun (7338 sayılı kanunun 40.ncı maddesiyle değişen ibare; yürürlük: 26.10.2021) 227,231, ve 234üncü maddelerine göre hiç düzenlenmemiş sayılmaları halinde; bu belgeleri düzenlemek ve almak zorunda olanların her birine, her bir belge için(7417 sayılı kanunun 27.nci maddesiyle değişen ibare; yürürlük:01.08.2022) 1000 Türk lirasından aşağı olmamak üzere bu belgelere yazılması gereken meblağın veya meblağ farkının yüzde 10 nispetinde özel usulsüzlük cezası kesilir.(önceki 240 TL.)
Bir takvim yılı içinde bir belge nev’ine ilişkin olarak tespit olunan yukarıda yazılı özel usulsüzlükler için kesilecek cezanın toplamı(7417 sayılı kanunun 27.nci maddesi ile değişen ibare; yürürlük 01.08.2022) 500.000 Türk lirasını geçemez.(Önceki:120.000 TL)
2. Elektronik belge olarak düzenlenmesi gerekenler de dahil olmak üzere, perakende satış fişi, ödeme kaydedici cihazlardan verilen fiş, giriş ve yolcu taşıma bileti, sevk irsaliyesi, taşıma irsaliyesi, yolcu listesi, günlük müşteri listesi ile Hazine ve Maliye Bakanlığınca düzenlenme zorunluluğu getirilen belgelerin; düzenlenmediğinin, kullanılmadığının, bulundurulmadığının, düzenlenen belgelerin aslı ile örneğinde farklı meblağlara yer verildiğinin, gerçeğe aykırı olarak düzenlendiğinin veya elektronik belge olarak düzenlenmesi gerekirken Hazine ve Maliye Bakanlığınca belirlenen zorunlu haller hariç olmak üzere kağıt olarak düzenlendiğinin tespiti ya da bu belgelerin Vergi Usul Kanunun 227.nci maddesine göre hiç düzenlenmemiş sayılması halinde, her bir belge için(7417 Sayı kanunun 27nci maddesiyle değişen ibare; yürürlük: 01.08.2022) 1000 Türk lirası özel usulsüzlük cezası kesilir.(Önceki:240 TL)
Ancak, her bir belge nev’ine ilişkin olarak kesilecek özel usulsüzlük cezasının toplamı her bir tespit için (7417 sayılı kanunun 27.nci maddesi ile değişen ibare; yürürlük 01.08.2022) 50.000 Türk lirasını, bir takvim yılı içinde ise(7417 Sayılı kanunla değişen ibare; yürürlük:01.08.2022) 500.000 Türk lirasını geçemez.
Belge basımı ve tasdik raporları ile ilgili değişiklikler
7338 Sayılı Kanunla Vergi Usul Kanunun 353. üncü maddesinin birinci fıkra 8.inci bendinde değişiklik yapılmış; ayrıca 11’inci bent eklenmiştir.
Söz konusu 8.inci bent şöyledir. ’’Belge basımı ile ilgili bildirim görevini belirlenen sürede yerine getirmeyen ya da bildirimi eksik veya hatalı yapan matbaa işletmelerine 2021 yılı için 1400(534 Sayılı VUK genel tebliği ile 01.01.2022 tarihinden itibaren 1900) Türk lirası özel usulsüzlük cezası kesilir.
Bildirim görevinin belirlenen sürede yerine getirilmemesi durumu ile bildirimin eksi veya hatalı yapılması durumunda kesilmesi gereken özel usulsüzlük cezası, bildirimin belirlenen sürenin sonundan başlayarak 30 gün içinde yapılması yada eksik veya hatalı yapılan bildirimin aynı süre içerisinde tamamlanması veya düzeltilmesi durumynda1/2 oranında uygulanır. Ancak, bu bent uyarınca kesilecek özel usulsüzlük cezasının toplamı 26.10.2021-31.12.2021 tarikleri arasında 114.000Türk lirasını,2022 yılında 380.000 Türk lirasını geçemez.
7338 Sayılı kanunla eklenen, Maddenin 11’inci bendinde Yeminli Mali Müşavir tasdik raporlarının süresinde verilmesi ile ilgili düzenleme yer almıştır. Bent şöyledir. VUK’nun mükerrer 227.nci maddesi uyarınca tasdik kapsamına alınan konularda yeminli mali müşavir tasdik raporunun maddede belirlene sürede ibraz edilmemesi durumunda, tasdik raporu ibrazı şartı getirilen mükellef adına 50.000(daha önceki meblağ 12.000TL) (2022yılında 68.000TL) Türk lirasından az ve 500.000(2022 yılında680.000) Türk lirasından fazla olmamak üzere, yararlanılması tasdik raporunun ibrazı şartına bağlı tutarın yüzde 5’i nispetinde özel usulsüzlük cezası kesilir.
353.üncü madde gereğince kesilen özel usulsüzlük cezaları 336.ncı maddede belirtilen vergi ziyaı cezaları ile mukayese edilmez.
Bilgi vermekten çekinme ve getirilen bazı zorunluluklara uymama halinde özel usulsüzlük cezaları
Vergi Usul Kanunu’nun talep halinde veya sürekli bilgi verme ve Hazine ve Maliye Bakanlığınca getirilen zorunluluklara uymayan(Kamu idare ve müesseselerinde bilgi verme görevini yerine getirmeyen yöneticiler dahil);
1. (paragraf) Birinci sınıf tüccarlar ile serbest meslek erbabı hakkında 1000 (1.1.2022 den itibaren 3400)Türk lirası,
2. (paragraf)İkinci sınıf tüccarlar, defter tutan çiftçiler hakkında 500(1.1.2022 den itibaren 1700) Türk lirası,
3. (paragraf) Yukarıda yazılı bulunanlar dışında kalanlar hakkında250 (1.1.2022 den itibaren 880) Türk lirası,
Özel usulsüzlük cezası kesilir.
Vergi Usul Kanunun 107/A maddesi ile getirilen elektronik ortamda tebligat hükümlerine uymayanlara yukarıda belirtilen derece ve sınıflarına göre,1.1. 2022 den itibaren, sırasıyla 2000, 1000 ve 530 Türk lirası özel usulsüzlük cezası kesilmektedir.
(7417 Sayılı Kanunla eklenen cümle)Kanunun Mükerrer 257.nci maddesinin birinci fıkrasının 7 no.lu bendinde yer alan,elektronik ticarette vergi güvenliğini sağlamak amacıyla, elektronik ortamda ticari faaliyette bulunan gerçek veya tüzel kişi hizmet sağlayıcılara ve/veya başkalarına ait iktisadi ve ticari faaliyetlerin yapılmasına elektronik ticaret ortamını sağlayan gerçek ve tüzel kişi aracı hizmet sağlayıcılara ticari faaliyetlerine ilişkin olarak getirilen bildirim verme yükümlülüğüne uymayanlara yukarıda 1 ve 2 no.lu paragrafta belirtilen cezanın 5 katı özel usulsüzlük cezası kesilir .Diğerlerine 3.no.lu paragrafta yazılı cezanın 2 katı kesilir.
(7318 Sayılı Kanunla eklenen cümle) Mükerrer 257.nci maddenin 1 nolu fıkra 8 nolu bendi uyarınca getirilen Petrol Piyasası ve Sıvılaştırılmış Gaz Piyasası Kanununa göre petrol ve gaz piyasasında lisansa tabi faaliyetlerde bulunanlardan teminat verme yükümlülüğünü yerine getirmeyenlere 1 numaralı paragrafta belirtilen tutarın 10 katından az olmamak ve 1.00.0000 (1.1.2022den itibaren 1.300.000)Türk lirasından fazla olmamak üzere, bir önceki hesap dönemine ait brüt satış hasılatı toplamının binde 3 ü oranında özel usulsüzlük cezası kesilir.(Brüt satış hasılatının söz konusu lisanslı faaliyete ilişkin brüt hasılat olarak belirlenmesi daha hakkaniyetli olurdu.)
(7417 Sayılı kanunla getirilen ceza)VUK Mükerrer 257.nci madde 1. Fıkraya yeni eklenen 9 nolu bent ile getirilen gerçek faydalanıcının (şirket hakkında nihai kararları belirleyici olan kişi yada kişiler)bildirilmesi zorunluluğuna uymayanlara yukarıda 1 no.lu paragrafta belirtilen cezanın 3 katı özel usulsüzlük cezası uygulanır.
Bu hükmün uygulanması için, bilgi verme ve ibraz ödevinin yerine getirilmesi ile ilgili olarak yapılacak tebliğlerde bilginin verilmesi için tayin olunan sürede cevap verilmemesi, eksik veya yanıltıcı bilgi verilmesi veya defter ve belgelerin ibrazı için tayin olunan süre ile defter ve belgelerin süresinde ibraz edilmemesi durumunda haklarında kanunun ceza hükümlerinin uygulanması cihetine gidileceğinin ilgililere yazılı olarak bildirilmesi şarttır. Ancak, bu ödevlerin yerine getirilmesine ilişkin usul ve esasların Hazine ve Maliye Bakanlığınca yapılan düzenleyici idari işlemlerle duyurulması halinde, ayrıca yazılı olarak bildirilme şartı aranmaz.
Yukarıda belirtilen özel usulsüzlük cezaları kesilmesine rağmen mecburiyetleri yerine getirmeyenlere yeniden süre verilerek bu mecburiyetleri yerine getirmeleri tebliğ olunur. Verilen ikinci sürede de mecburiyetlerin yerine getirilmemesi halinde yukarıda yazılı özel usulsüzlük cezaları bir kat artırılarak uygulanır.
Tahsilat ve ödemelerin banka veya finans kurumları aracılığı ile yapılması mecburiyetlerine uyulmaması halinde işleme konu tutarın yüzde 5’i oranında ceza kesilir.2022 yılında kesile bilecek bu cezanın üst limiti 2.500.000 Türk lirasına ulaşmaktadır.
Elektronik ortamda verilmesi gereken bildirim ve formlarla ilgili olarak kesilecek özel usulsüzlük cezaları bildirimlerde gecikme sürelerine göre indirimli olarak uygulanabilmektedir. Mükerrer 355.inci maddede ayrıntılı açıklamalar yer almaktadır.
Vergi kanunlarındaki usul hükümlerine uyulmasının önemi
Eskiden beri hukuki metinlerde yer verilen ve hukukçularca sıkça kullanılan bir deyiş vardır. Usul esastan önce gelir. Mecelledeki ifadesi usul esasa mukaddemdir. Vergi kanunlarının uygulanmasında da usul hükümlerine uyulmasının sağlanması önemlidir. Vergi kanunlarının esasa ilişkin hükümlerinin doğru uygulanması usule ilişkin hükümlere yeterince uyum sağlanması ile mümkün olabilir.
Usule ilişkin hükümlerin yeterli etkinlikle uygulanmaması, vergi kaybı doğurabilecek usulsüzlüklerin önlenmemesi ekonomide kayıt dışılığın devam etmesine ve önemli vergi kayıplarına yol açmaktadır. Ülkemizde kayıt dışılığın önlenmesi amacıyla kanunlarımızda önemli düzenlemeler yapılmıştır.
Yapılan düzenlemeler ve cezai müeyyideler sonucunda önemli mesafeler alınmıştır. Ancak yeterli ilerleme sağlanamamıştır. Bu nedenle Vergi Usul Kanunu’nun usule ilişkin maddelerinde yukarıda açıklandığı üzere önemli düzenlemeler yapılmış ve 7339 ve 7417 Sayılı Kanunlarla özel usulsüzlük cezaları büyük ölçülerde artırılmıştır. Ceza miktarlarındaki bu önemli artışlara muhatap olmamak için vergi mükelleflerinin daha dikkatli olmaları önemli ve yararlı olacaktır. Akif AKARCA / Dr.Mehmet ŞAFAK
