ÖZET: Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliğinde yapılan değişiklikle Türkiye’de ikametgâhı, işyeri, kanuni merkezi ve iş merkezi bulunmayıp, aynı zamanda katma değer vergisi (KDV) mükellefi olmayan gerçek kişilere bir bedel karşılığında elektronik ortamda hizmet sunanların, bu hizmetlere ilişkin hesapladıkları katma değer vergisini, “Elektronik Hizmet Sunucularına Özel KDV Mükellefiyeti” tesis ettirmek suretiyle beyan etmeleri öngörülmüştür.

Elektronik hizmet sunucuları, müşteriden bedel talep etme, söz konusu hizmete ilişkin genel şartları belirleme yetkisi veya hizmeti ifa etme yükümlülüğü bulunanlardır.

Elektronik hizmet sunucuları, yaptıkları işlemlerine ilişkin KDV’yi, 3 No.lu KDV beyannamesi ile elektronik ortamda beyan edeceklerdir.

Bu kapsamdaki hizmet sunucularının, ilk kez verecekleri 3 No.lu KDV beyannamesini vermeden önce, Gelir İdaresi Başkanlığının www.digitalservice.gib.gov.tr adresinde yer alan formu doldurmaları gerekmektedir.

Elektronik Hizmet Sunucularına Özel KDV Mükellefiyeti tesis ettirenlerin, herhangi bir had ile sınırlı olmaksızın beyannamelerini meslek mensuplarına imzalatma zorunluluğu kapsamı dışında bırakılmışlardır.

Bu kapsamda örneğin İngiltere’de yerleşik olup Türkiye’de mükellef olmayan bir kişiye elektronik ortamda hizmet sunan kişi, İngiltere’den internet ortamında vereceği 3 No’lu KDV Beyannamesini meslek mensuplarına imzalatma zorunluluğu kapsamı dışındadır.

Bir döneme ilişkin KDV, vergilendirme dönemini takip eden ayın yirmidördüncü günü akşamına kadar, internet vergi dairesi aracılığıyla ve 3 No.lu KDV Beyannamesi ile Türk Lirası cinsinden beyan edilecekler ve 26’ncı günü akşamına kadar ödeyeceklerdir.

Uygulama 1 Ocak 2018 tarihi itibariyle yürürlüğe girmiştir. Ancak Elektronik hizmet sunucuları, 2018 yılının Ocak, Şubat, Mart dönemlerinde yaptıkları işlemleri için 3 No.lu KDV beyannamelerini 1-24 Nisan tarihleri arasında vereceklerdir.

Mükellefler, beyanı gereken herhangi bir işlemleri olmaması halinde, ilgili döneme ilişkin beyanname vermeyeceklerdir.

Mal teslimlerinin bu Tebliğ kapsamında olmadığına dikkat edilmelidir.

Tebliğ ile ayrıca farklı konularda bazı değişiklikler de yapılmıştır.

31 Ocak 2018 tarihli ve 30318 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliğinde Değişiklik Yapılmasına Dair Tebliğ (SERİ NO: 17) ile Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliğinde bazı değişiklikler ve düzenlemeler yapılmıştır.

Yapılan değişiklikler ve düzenlemeler özetle aşağıdaki gibidir.

I- 3 No.lu KDV beyannamesinin ihdas edilmesi

Türkiye’de ikametgâhı, işyeri, kanuni merkezi ve iş merkezi bulunmayıp, Türkiye’de KDV mükellefi olmayan gerçek kişilere bir bedel karşılığında elektronik ortamda hizmet sunanların, bu hizmetlere ilişkin KDV’yi Elektronik Hizmet Sunucularına Özel KDV Mükellefiyeti” tesis ettirmek suretiyle beyan etmeleri öngörülmüştür.

Söz konusu hizmet sunucuları bu işlemlere ilişkin KDV’yi, 3 No.lu KDV beyannamesi ile elektronik ortamda beyan edeceklerdir.

3 No’lu KDV Beyannamesi uygulamasına ilişkin düzenlemeler aşağıdaki gibidir.

• • Elektronik ortamda sunulan hizmetlerin bir işyeri oluşturacak şekilde verilmesi durumunda (Türkiye’de bir işyerinin oluşup oluşmadığı 213 sayılı Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre belirlenecektir), bu hizmetlere ilişkin verginin genel esaslar çerçevesinde (1 No.lu KDV beyannamesi ile) beyan edilip ödenmesi gerekir. Bu kapsamdaki hizmet sunucularının, ilk kez verecekleri 3 No.lu KDV beyannamesini vermeden önce, Gelir İdaresi Başkanlığının http://www.digitalservice.gib.gov.tr adresinde yer alan formu doldurmaları gerekir.
• • Formun elektronik ortamda doldurulup onaylanması üzerine, Büyük Mükellefler Vergi Dairesi Başkanlığı nezdinde, hizmet sunucusu adına “Elektronik Hizmet Sunucularına Özel KDV Mükellefiyeti” tesis ettirilir.
• • Bu kapsamdaki mükelleflerden ayrıca ise başlama bildirimi aranmaz. Mükellefiyet tesisi üzerine internet vergi dairesinde işlem yapılabilmesi için mükellefe kullanıcı kodu, parola ve şifre verilir.
• • Elektronik Hizmet Sunucularına Özel KDV Mükellefiyeti tesis ettirenlerin, herhangi bir had ile sınırlı olmaksızın beyannamelerini 213 sayılı Kanunun mükerrer 227 nci maddesi uyarınca meslek mensuplarına imzalatma zorunluluğu bulunmamaktadır.
• • Elektronik hizmet sunucusunun açıkça belirtilmediği ve bu durumun taraflar arasındaki sözleşmeye yansıtılmadığı, düzenlenen fatura ve benzeri belgelerde hizmete ve elektronik hizmet sunucusuna ilişkin bilgilere açıkça yer verilmediği hallerde, elektronik ortamda sunulan hizmetlere ilişkin KDV, elektronik hizmet sunumuna aracılık edenler tarafından beyan edilip ödenir.

Öte yandan, müşteriden bedel talep etme, söz konusu hizmete ilişkin genel şartları belirleme yetkisi veya hizmeti ifa etme yükümlülüğü bulunanlar, elektronik hizmet sunucusu olarak kabul edilir.

• • Elektronik Hizmet Sunucularına Özel KDV Mükellefiyeti kapsamında bulunanlar, Türkiye’de KDV mükellefi olmayan gerçek kişilere elektronik ortamda sundukları hizmetler için, bu hizmetlerin tabi olduğu oranda KDV hesaplarlar.
• • Elektronik Hizmet Sunucularına Özel KDV Mükellefiyeti bulunanların 213 sayılı Kanun uyarınca defter tutma zorunluluğu bulunmamaktadır.
• • Elektronik Hizmet Sunucularına Özel KDV Mükellefiyeti kapsamında beyan edilen hizmetlere ilişkin olması şartıyla, Türkiye’de KDV mükellefiyeti bulunanlardan temin edilen mal ve hizmetler nedeniyle düzenlenen fatura ve benzeri belgelerde gösterilen KDV’nin, bu kapsamda beyan edilen işlemlere isabet eden kısmının 3065 sayılı Kanunun (29/1) inci maddesi kapsamında indirim konusu yapılması mümkündür.

Bu fatura ve benzeri belgeler, 213 sayılı Kanunun muhafaza ve ibraz hükümleri gereğince muhafaza edilir.

Elektronik Hizmet Sunucularına Özel KDV Mükellefiyeti kapsamında bulunanlar, Türkiye’de KDV mükellefi olmayan gerçek kişilere elektronik ortamda sundukları hizmetler nedeniyle hesapladıkları KDV’yi, takvim yılının aylık vergilendirme dönemleri itibariyle, vergilendirme dönemini takip eden ayın yirmidördüncü günü akşamına kadar, internet vergi dairesi aracılığıyla ve 3 No.lu KDV Beyannamesi ile Türk Lirası cinsinden beyan ederler. Ancak elektronik hizmet sunucularına özel KDV mükellefiyetine ilişkin hükmün yürürlüğe girdiği 1/1/2018 tarihinden itibaren, Türkiye’de ikametgâhı, işyeri, kanuni merkezi ve iş merkezi bulunmayıp, Türkiye’de KDV mükellefi olmayan gerçek kişilere bir bedel karşılığında elektronik ortamda hizmet sunanların, 2018 yılının Ocak, Şubat, Mart dönemlerinde yaptıkları işlemleri 2018 yılının Nisan ayının başından itibaren yirmidördüncü günü akşamına kadar verecekleri 3 No.lu KDV beyannamesi ile beyan etmeleri uygun görülmüştür.

Bu kapsamda bulunan mükelleflerin, beyanı gereken herhangi bir işlemin olmaması halinde, ilgili döneme ilişkin beyanname vermelerine gerek yoktur.

Bedelin döviz olarak hesaplanması halinde döviz, vergiyi doğuran olayın meydana geldiği günkü Resmî Gazete’de yayımlanan Türkiye Cumhuriyet Merkez Bankası döviz alış kuru üzerinden Türk parasına çevrilir. Merkez Bankasınca Resmî Gazete’de ilan edilmeyen dövizlerin Türk parasına çevrilmesinde ise cari döviz kuru esas alınır.

Bu kapsamda beyan edilen KDV’nin, beyannamenin verilmesi gereken ayın yirmialtıncı günü akşamına kadar ödenmesi gerekir.

3065 sayılı Kanunun (9/1) inci maddesinde yer alan elektronik ortamda sunulan hizmetlere yönelik beyan yükümlüğüne ilişkin düzenlemelere uymayanlar hakkında, 213 sayılı Kanunun vergi cezalarına dair hükümlerinin uygulanacaktır.

II- Türkiye Varlık Fonu ile alt fonlara devredilen kuruluşların kısmi tevkifat uygulaması

Türkiye Varlık Fonu ile alt fonlara devredilen kuruluşlar Kısmi tevkifat uygulaması kapsamında KDV tevkifatı yapmak üzere sorumlu tutulabilecek belirlenmiş alıcılar kapsamına alınmıştır.

III- İmalat sanayiine yönelik yatırım teşvik belgesi kapsamında gerçekleştirilen inşaat işleri nedeniyle 2018 yılında yüklenilen ve indirim yolu ile telafi edilemeyen katma değer verilerinin iadesi

7061 sayılı Kanun ile KDV Kanunu’nun geçici 37’nci maddesinde yapılan değişikliğe uygun olarak İmalat sanayiine yönelik yatırım teşvik belgesi kapsamında gerçekleştirilen inşaat işleri nedeniyle 2018 yılında yüklenilen ve indirim yolu ile telafi edilemeyen katma değer verilerinin iadesine ilişkin usul ve esaslar Tebliğin ilgili bölümlerine işlenmiştir.

IV- Taşınmaz ve iştirak hisselerinin devrinde KDV İstisnası

7061 sayılı Kanun ile Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 17/4-r maddesinde yapılan değişikliğe yönelik olarak Tebliğde bazı açıklamalarda ve değişikliklerde bulunulmuştur.

Buna göre; bankalara, finansal kiralama ve finansman şirketlerine borçlu olanlar ile kefillerinin borçlarına karşılık taşınmaz ve iştirak hisselerinin (müzayede mahallerinde yapılan satışlar dahil) bankalara, finansal kiralama ve finansman şirketlerine devir ve teslimleri ile bu taşınmaz ve iştirak hisselerinin finansal kiralama ve finansman şirketleri tarafından devir ve teslimi KDV’den istisnadır. Bu istisnanın uygulanabilmesi için iştirak hisseleri ile taşınmazların iki yıl aktifte bulundurulması gerekmez. İstisna sadece bankalara, finansal kiralama ve finansman şirketlerine olan borca karşılık, banka, finansal kiralama ve finansman şirketlerine yapılacak devir ve teslimler ile bu taşınmaz ve iştirak hisselerinin finansal kiralama ve finansman şirketleri tarafından devir ve tesliminde uygulanır. Borca karşılık banka, finansal kiralama ve finansman şirketleri dışında üçüncü kişilere yapılan satışlar, istisna kapsamında değerlendirilmez.

Finansal kiralama ve finansman şirketlerinin 1/1/2018 tarihinden önce, borçlarına karşılık borçlu ve kefillerden aldıkları taşınmaz ve iştirak hisselerinin 1/1/2018 tarihinden sonraki devir ve teslimleri de istisna kapsamındadır.

İstisna uygulanabilmesi için, devir ve teslime konu taşınmaz ve iştirak hisselerinin bankaya, finansal kiralama ve finansman şirketlerine borçlu olanlara veya bu borca kefil olanlara ait olması gerekir.

İstisna, satış yoluyla gerçekleştirilen devir ve teslimlere uygulanır. Bağış, hibe şeklindeki devir ve teslimler istisna kapsamı dışındadır.

Öte yandan, söz konusu istisna uygulamasında, borçlu olanlar, kefiller ile finansal kiralama ve finansman şirketlerinin, taşınmaz ve iştirak hisselerini ticaretini yapmak amacıyla aktiflerinde bulundurup bulundurmadıkları dikkate alınmaz.

V- Yurt dışındaki GSM operatörleri tarafından Türkiye’de yerleşik GSM operatörüne verilen roaming hizmetleri

1/1/2018 tarihinden itibaren yurt dışında mobil telefon kullanımlarına ilişkin olarak yurt dışındaki GSM operatörleri tarafından Türkiye’de yerleşik GSM operatörüne verilen roaming hizmetleri KDV’den istisna olup, bu hizmetler nedeniyle Türkiye’de yerleşik GSM operatörü sorumlu sıfatıyla KDV beyanında bulunmayacaktır.

Ayrıca, bu hizmetlerin GSM operatörleri tarafından müşterilerine yansıtılması da KDV’den istisna olduğundan, GSM operatörleri tarafından müşterilerine düzenlenecek faturalarda yurt dışındaki kullanımlara ilişkin yansıtılan roaming bedelleri KDV matrahına dahil edilmez.

VI- Özel hesap dönemine tabi olan KDV mükelleflerinin yüklendikleri KDV’nin İndirimi

Gelir veya kurumlar vergisi bakımından özel hesap dönemine tabi olan KDV mükelleflerinin yüklendikleri KDV’yi özel hesap dönemini aşmamak kaydıyla belgelerin kanuni defterlere kaydedildiği dönemde indirmelerinin mümkün olduğuna ilişkin açıklamada bulunulmuştur.

VII- Düzenlemelerin Yürürlük Tarihleri

Tebliğin Elektronik Hizmet Sunucularına Özel KDV Mükellefiyeti ve 3 No.lu KDV Beyannamesine yönelik düzenlemeleri ile taşınmaz ve iştirak hisselerinin bankalara, finansal kiralama ve finansman şirketlerine devir ve teslimlerinin KDV’den istisna olduğuna yönelik düzenlemeleri ve yurt dışındaki GSM operatörleri tarafından Türkiye’de yerleşik GSM operatörüne verilen roaming hizmetlerinin KDV’den istisna olduğuna yönelik düzenlemeleri 1/1/2018 tarihinden geçerli olmak üzere yayımı tarihinde, diğer düzenlemeleri ise yayımı tarihinde yürürlüğe girmiştir.

VIII- Değişiklerin Karşılaştırmalı Tablosu

Tebliğ değişikliği aşağıda karşılaştırmalı tablo halinde verilmiştir. TIKLAYINIZ