I-GİRİŞ

Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırılması ile Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına İlişkin 7326 sayılı Kanun[1] 31506 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanarak yürürlüğe girmiştir. 7326 sayılı kanunla kamuya olan borçların yapılandırılarak ödenmesi, devam eden ihtilaflı işlemlerin sona erdirilmesi, matrah artırımı yoluyla inceleme ve tarhiyat risklerinin ortadan kaldırılması, işletme kayıtlarının düzeltilmesi gibi hususları kapsadığı görülmektedir.

Kanun kapsamında, matrah artırımını tercih eden ve başvuruda bulunarak artırdıkları vergiyi ödeyen mükelleflerin bu başvurudan beklentileri, artırdıkları vergi türü ve dönemle ilgili olmak üzere herhangi bir şekilde vergi incelemesine ve tarhiyata muhatap olmamaktır. Ayrıca geçtiğimiz günlerde yayımlanan 37 Seri No.lu Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliğinde Değişiklik Yapılmasına Dair Tebliğ[2]ile, 7326 Sayılı Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırılması ile Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına İlişkin Kanun Kapsamında KDV yönünden Artırımında Bulunan mükelleflerin Özel Esaslar karşısındaki durumu açıklanmıştır.

Bu yazıda, 7326 sayılı yapılandırma kanunu kapsamında matrah artırımında bulunan mükelleflerin Özel Esaslardan çıkmasına ilişkin  durumları ele alınmaya çalışılacaktır.

II-ÖZEL ESASLAR UYGULAMASI VE 7326 SAYILI KANUN KAPSAMINDA ÖZEL ESASLARDAN ÇIKIŞ

II.1-ÖZEL ESASLAR UYGULAMASI

Bilindiği üzere, 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun[3]uygulama esaslarını belirleyen KDV Genel Tebliğleri “Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliği”[4] altında tek elde toplanarak 01.05.2014 tarihinde yürürlüğe girmiştir.

Söz konusu tebliğin “E.ÖZEL ESASLAR” başlıklı bölümünü çerçevesinde, uygulamanın amacının iade edilecek KDV tutarının gerçek olup olmadığının tespit edilmesi suretiyle, Hazine’ye intikal etmemiş ve/veya hayali olarak oluşturulmuş, gerçek bir yüklenime dayanmayan tutarların KDV iadesi çatısı altında yolsuz olarak iadesini önlemek olarak açıklanmıştır. Dolayısıyla Mali İdare, vergi iadelerinde oluşabilecek kayıp ve kaçağın önüne geçmek amacıyla, idari bir işlemle bazı mükelleflerin iadelerini genel esasların dışına çıkarak özel esaslar çerçevesinde yerine getirmektedir.

Bu çerçevede, haklarında, düzenledikleri veya kullandıkları belgelerin gerçek duruma aykırı olduğuna ilişkin delil ve karineleri içeren rapor veya tespit bulunan aşağıdaki mükellefler iade taleplerinin yerine getirilmesi bakımından özel esaslara tabidir.

— 213 sayılı Kanunun (153/A) maddesi kapsamına giren mükellefler, (başkaca bir ticari, zirai ve mesleki faaliyeti olmadığı halde sahte belge düzenlemek amacıyla mükellefiyet tesis ettirdikleri vergi inceleme elemanlarınca rapor ile tespit edilip, mükellefiyet kayıtları vergi dairesince terkin edilenler hakkındaki düzenlemelere tabi olanlar),

— Sahte belge veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge düzenleme fiiline iştirak eden mükellefler de dâhil olmak üzere sahte belge veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge düzenleme ya da kullanma konusunda haklarında “olumsuz rapor” veya “olumsuz tespit” bulunan mükellefler,

— Sahte belge veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge düzenleme konusunda haklarında “olumsuz rapor” bulunan mükelleflerin raporun ait olduğu dönemdeki ortakları, kanuni temsilcileri, bunların kurdukları veya ortak oldukları mükellefler ile kanuni temsilcisi oldukları mükellefler,

— Haklarında beyanname vermeme, defter ve belge ibraz etmeme ve adresinde bulunamama konusunda tespit bulunan mükellefler,

— Haklarında KDV yönünden ihtiyati tahakkuk veya ihtiyati haciz uygulanan mükellefler.

Haklarında “olumsuz rapor” veya “olumsuz tespit” bulunan mükelleflerin iade taleplerinin bulunmaması; bunlardan doğrudan mal ve/veya hizmet alan mükellefler ile bu kapsamdaki mükelleflerden haklarında “sahte belge veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge düzenleme olumsuz raporu” veya “sahte belge veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge düzenleme olumsuz tespiti” bulunanların raporun ait olduğu dönemdeki ortakları, kanuni temsilcileri, bunların kurdukları veya ortak oldukları mükellefler ile kanuni temsilcisi oldukları mükelleflerin iade taleplerinde özel esaslar uygulanmasına engel teşkil etmez. Yukarıda sayılan “özel esaslara tabi mükellefler” ile kendileri hakkında herhangi bir olumsuzluk bulunmasa dahi bunlardan mal ve/veya hizmet satın alanların iade taleplerinde özel esaslar uygulanır.

Özel Esaslar uygulaması geniş kapsamlı ve detaylı bir çalışma olup burada onun detaylarına girilmeyecek olup, yasal dayanağı olmayan ve idari bir takım işlemlerle mükelleflerin katma değer vergisi iadelerinin özel esaslar çerçevesinde yerine getirilmesi veya bazı mükelleflerin bu kapsama alınması bir takım mağduriyetlere yol açmaktadır.

Özel Esaslar kapsamına alınan çok sayıda mükellef, yargı yoluyla bu durumlarını düzeltmekte ve özel esaslar kapsamından çıkmaktadır. Yargı kararlarını incelediğimizde, genelde yasal dayanağı olmadan, hukuki dayanaktan yoksun bir biçimde idarenin kendi içerisinde oluşturduğu bir sınıflandırma ile mükellefleri özel esaslar kapsamına alınmasını hukuka aykırı olarak değerlendirmektedir.

II-2-7326 SAYILI KANUN KAPSAMINDA ÖZEL ESASLARDAN ÇIKIŞ

37 Seri No.lu Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliğinde Değişiklik Yapılmasına Dair Tebliğ[5]ile, 7326 Sayılı Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırılması ile Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına İlişkin Kanun Kapsamında KDV Artırımında Bulunan mükelleflerin Özel Esaslardan çıkabilecekleri belirtilmiştir.

Buna göre;

Aralık/2020 ve öncesi vergilendirme dönemlerine ilişkin olarak;

— Sahte belge veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge kullanma olumsuz raporu ile

— Sahte belge veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge kullanma,

— Beyanname vermeme,

— Adresinde bulunamama,

— Defter ve belge ibraz etmeme,

Olumsuz tespitleri bulunan ve bu nedenle özel esaslara tabi olan mükelleflerden 2016, 2017, 2018, 2019 ve 2020 takvim yıllarında faaliyette bulundukları dönemlerin tamamına ilişkin olarak 7326 sayılı Kanunun 5 inci maddesi kapsamında KDV artırımında bulunanlar artırım tutarlarının tamamını ödedikleri tarihten itibaren özel esaslar kapsamından çıkarılır. Bu yıllardan herhangi birinde faaliyete başlanması halinde faaliyete başlanan yıl ve sonraki yıllar için; faaliyetin terk edilmesi halinde ise faaliyetin terk edildiği yıl ve önceki yıllar için artırımda bulunulması gerekmektedir.

Matrah artırımında bulunup ta taksit uygulamasından faydalanan mükellefler,  hesaplanan tutarların tamamı ile bir taksite ait tutarın %10’u kadar banka teminat mektubu (herhangi bir kısıtlayıcı şart taşımaması gerekmektedir), devlet tahvili veya hazine bonosu cinsinden teminat göstermeleri halinde taksitlerin tamamının ödenmesi beklenmeksizin genel esaslara dönüşleri sağlanır. Bu şekilde teminat gösteren mükelleflerin kanunun verdiği haktan daha fazla taksiti aksatmaları halinde, ödenmemiş taksitler muaccel hale gelir ve kalan borcun tamamı teminatın paraya dönüştürülmesi yoluyla tahsil edilir.

Mükelleflerin 2016, 2017, 2018, 2019 ve 2020 takvim yıllarında faaliyette bulundukları dönemlerin tamamına ilişkin olarak 7326 sayılı Kanunun 5 inci maddesi doğrultusunda Katma Değer Vergisi yönünden artırımında bulunarak özel esaslar kapsamından çıkarılmaları durumunda, artırımda bulunulan yıllar için yukarıda belirtilen olumsuzluklar kapsamında tekrar özel esaslara alınmazlar.

Önemli bir husus da, yukarıda belirtilenler dışındaki sebepler dolayısıyla haklarında özel esaslar uygulanan mükelleflerin KDV artırımında bulunmaları bunların genel esaslara dönüşlerini sağlamaz. Aynı şekilde yukarıda belirtilenler dışındaki sebepler dolayısıyla haklarında özel esaslar uygulanması gereken mükelleflerin KDV artırımında bulunmaları bunların özel esaslara tabi tutulmasını engellemez.

7326 sayılı kanun kapsamında KDV artırımında bulunmasına bağlı olarak özel esaslar kapsamından çıkarılan veya özel esaslar kapsamına alınmayan mükelleflerin iade taleplerinde, haklarında olumsuzluk bulunan mükelleflerden alımlarının bulunduğunun tespiti halinde;

— Sahte belge düzenleme raporu veya tespiti bulunan mükelleflerden yaptıkları alışlara isabet eden kısma üç kat,

— Muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge düzenleme raporu veya tespiti bulunan mükelleflerden yaptıkları alışlara isabet eden kısma iki kat teminat göstermeleri kaydıyla, bu kısmın iadesi teminat karşılığında, kalan kısmın iadesi genel esaslara göre yerine getirilir. Teminat vergi inceleme raporu ile çözülür.

Kendileri hakkında herhangi bir olumsuzluk bulunmadığı halde doğrudan mal veya hizmet temin ettiği mükellefler hakkında sahte belge veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge düzenleme raporu veya tespiti bulunan mükelleflere 15 gün içinde olumsuzluğu giderebilecekleri bildirilir. Verilen süre içerisinde belgenin gerçekliğini ve doğruluğunu ispat eden veya söz konusu alışlara isabet eden kısmı iade hesaplarından çıkaran mükelleflerin iade talepleri genel esaslara göre sonuçlandırılır.

Sahte belge veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge düzenleme raporu veya tespiti bulunanlardan alımları bulunmakla birlikte, iadesi talep edilen KDV tutarları içerisinde bunlardan alımlara yönelik belge bulunmayanların iade talepleri, başka bir olumsuzluk olmaması kaydıyla genel esaslara göre yerine getirilir.

213 sayılı Vergi Usul Kanununun[6]359 uncu maddesinin (b) fıkrasında yer alan defter, kayıt ve belgeleri yok etme veya defter sahifelerini yok ederek yerine başka yapraklar koyma veya hiç yaprak koymama veya belgelerin asıl veya suretlerini tamamen veya kısmen sahte olarak düzenleme fiillerinden hareketle yapılan vergi incelemesi devam eden mükelleflerin kanunda belirtilen süre ve öngörülen şekilde KDV artırımında bulunmaları durumunda, söz konusu vergi incelemesinin tamamlanmasına kadar bu artırımlara ilişkin olarak tahakkuk işlemlerinin bekletilmesi gerekmektedir. Bu durumda olan ve 2016, 2017, 2018, 2019 ve 2020 takvim yıllarında faaliyette bulundukları dönemlerin tamamına ilişkin KDV artırımında bulunmuş olan mükelleflerin genel esaslara dönüşleri, vergi incelemesinin ilgili maddede belirtilen sürede sonuçlandırılamaması veya yapılan vergi incelemesinde bu fiillerin varlığının tespit edilmemesi ve maddede öngörülen diğer şartların sağlanması durumunda, vergi artırımı sonucunda hesaplanan vergilerin ödenmesi veya taksit imkanından faydalanılacaksa yukarıda belirtildiği şekilde teminat gösterilmesi halinde yerine getirilir.

Özel esaslar kapsamında olmadığı halde KDV artırımında bulunmuş olan mükellefler, artırımda bulundukları yıllarda alım yaptıkları mükelleflerle ilgili olumsuzluklar için yapılacak tespitler dolayısıyla özel esaslar kapsamına alınmazlar. Ancak, bu mükellefler hakkında, artırımda bulunulan yıllar için sahte belge kullanma olumsuz tespiti yapılması halinde, sonraki döneme devreden KDV’ye ilişkin düzeltme işlemi neticesinde artırımda bulunulmayan bir yılda tarhiyat yapılması gerekiyorsa, mükellef özel esaslara alınmasa dahi düzeltme işlemi yapılacaktır.

7143 sayılı yapılandırma kanunu[7]kapsamında 2016 ve 2017 yılları için matrah artırımdan yararlanmış olanların genel esaslara dönüşünde, yararlanma koşullarının ihlal edilmemiş olması koşuluyla bu yıllar için yeniden artırımda bulunulması şartı aranmaz.

Mahmut Bülent YILDIRIM
Yeminli Mali Müşavir
Öğretim Görevlisi
This email address is being protected from spambots. You need JavaScript enabled to view it.

Kaynaklar:

—  https://www.alomaliye.com/2021/08/24/matrah-artirimi-yoluyla-ozel-esaslardan-cikis/

— 7326 Sayılı Kanun

— 7326 Sayılı Kanun Genel Tebliği

— 213 Sayılı Vergi Usul Kanunu

— KDV Uygulama Genel Tebliği

— 37 Seri No.lu Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliğinde Değişiklik Yapılmasına Dair Tebliğ

— www.mevzuat.gov.tr

— www.resmigazete.gov.tr

— www.gib.gov.tr

Dip Notlar:

[1]09.06.2021 tarih ve 31506 sayılı RG yayımlanmıştır.

[2]20.08.2021 tarih ve 31574 sayılı RG yayımlanmıştır.

[3]02.11.1984 tarih ve 18563 sayılı RG yayımlanmıştır.

[4]26.04.2014 tarih ve 28983 sayılı RG yayımlanmıştır.

[5]20.08.2021 tarih ve 31574 sayılı RG yayımlanmıştır.

[6]10.01.1961 tarih ve 10703 sayılı RG yayımlanmıştır.

[7]18.05.2018 tarih ve 30425 sayılı RG yayımlanmıştır.