T.C.

GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI

ESKİŞEHİR VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI

(Gelir Kanunları Grup Müdürlüğü)

Sayı: 73903997-724[15-2015/1]-24605

Tarih: 22.06.2020

Konu: Almanya'da görevli personele ödenen ücretin vergilendirilmesi 

İlgi: 

İlgide kayıtlı özelge talep formunuzda Şirketinizde bordrolu Yurt Dışı Satış Kanal Geliştirme Yöneticisi olarak çalışan personelinizin görev yerinin Almanya'da olduğu ve orada ikamet ettiği, Alman makamları tarafından vergilendirme yetkilerinin kendi ülkelerinde olduğunun çalışanınıza bildirilmek suretiyle, Şirketinizce çalışanınıza yapılan ücret ödemesi üzerinden Alman makamları tarafından gelir vergisi kesintisi yapıldığı, ayrıca tarafınızca yapılan ücret ödemesi üzerinden Türkiye'de de gelir vergisi kesintisi yapıldığı belirtilerek Türkiye ile Almanya Çifte Vergilendirmeyi Önleme Anlaşmasına göre, ücret gelirinde vergilendirmeye yetkili ülke konusunda tereddüte düşüldüğü ve vergilendirme hakkının Almanya'da olması durumunda Türkiye'de ödenen vergilerin iadesinin ne şekilde alınacağı hususunda görüş talep edildiği anlaşılmaktadır.

Bilindiği üzere, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 61 inci maddesi ile ücretin, işverene tabi ve belirli bir işyerine bağlı olarak çalışanlara hizmet karşılığı verilen para ve ayınlar ile sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatler olduğu, ücretin ödenek, tazminat, kasa tazminatı (Mali sorumluluk tazminatı), tahsisat, zam, avans, aidat, huzur hakkı, prim, ikramiye, gider karşılığı veya başka adlar altında ödenmiş olmasının veya bir ortaklık münasebeti niteliğinde olmamak şartı ile kazancın belli bir yüzdesi şeklinde tayin edilmiş bulunmasının onun mahiyetini değiştirmeyeceği hüküm altına alınmıştır.

Aynı Kanunun 94 üncü maddesinin birinci fıkrasında tevkifat yapmak zorunda olan mükellefler sayılmış, birinci bendinde de hizmet erbabına ödenen ücretler ile 61 inci maddede yazılı olup ücret sayılan ödemelerden (istisnadan faydalananlar hariç) Kanunun 103 ve 104 üncü maddelerine göre gelir vergisi tevkifatı yapılması gerektiği hükmüne yer verilmiştir.

Diğer taraftan, "Türkiye Cumhuriyeti ile Almanya Federal Cumhuriyeti Arasında Gelir Üzerinden Alınan Vergilerde Çifte Vergilendirmeyi ve Vergi Kaçakçılığını Önleme Anlaşması"nın hükümleri 01.01.2011 tarihinden itibaren uygulanmakta olup, söz konusu Anlaşmanın "Kapsanan Kişiler" başlıklı 1 inci maddesinde Anlaşmanın Akit Devletlerden birinin veya her ikisinin mukimi olan kişilere uygulanacağı hüküm altına alınmıştır. Bu kişiler tarafından diğer Akit Devletten elde edilen kazançların hangi ülkede vergilendirileceğinin tespit edilebilmesi için öncelikle bu kişilerin hangi ülkede mukim olduklarının bilinmesi gerekmektedir.

Anlaşmanın "Mukim" başlıklı 4 üncü maddesinin 1 ve 2 numaralı fıkraları;                                                                     

"1. Bu Anlaşmanın amaçları bakımından, "bir Akit Devletin mukimi" terimi, bu Devlet, eyalet ve herhangi bir politik alt bölümü veya mahalli idaresi de dahil olmak üzere, o Devletin mevzuatı gereğince ev, ikametgah, kanuni ana merkez, yönetim yeri veya benzer yapıda diğer herhangi bir kriter nedeniyle burada vergiye tabi olan herhangi bir kişi anlamına gelir. Ancak bu terim, yalnızca o Devletteki kaynaklardan elde edilen gelir nedeniyle, o Devlette vergiye tabi tutulan herhangi bir kişiyi kapsamaz.                                                                                                                                                                                       

2. 1 inci fıkra hükümleri dolayısıyla bir gerçek kişi her iki Akit Devletin de mukimi olduğunda, bu kişinin durumu aşağıdaki şekilde belirlenecektir:                                                                                                                                               

a) bu kişi, yalnızca daimi olarak kalabileceği bir evin bulunduğu Devletin mukimi kabul edilecektir. Eğer bu kişinin her iki Devlette de daimi olarak kalabileceği bir evi varsa, bu kişi, yalnızca kişisel ve ekonomik ilişkilerinin daha yakın olduğu (hayati menfaatlerin merkezi olan) Devletin bir mukimi kabul edilecektir;

b) eğer kişinin hayati menfaatlerinin merkezinin yer aldığı Devlet belirlenemez ise veya her iki Devlette de daimi olarak kalabileceği bir evi yoksa bu kişi yalnızca kalmayı adet edindiği evin bulunduğu Devletin bir mukimi kabul edilecektir;        

c) eğer kişinin her iki Devlette de kalmayı adet edindiği bir ev varsa veya her iki Devlette de böyle bir ev söz konusu değilse, bu kişi yalnızca vatandaşı olduğu Devletin mukimi kabul edilecektir;                                                                      

d) eğer kişi her iki Devletin de vatandaşı ise veya her iki Devletin de vatandaşı değil ise, Akit Devletlerin yetkili makamları sorunu karşılıklı anlaşma yoluyla çözeceklerdir." hükümlerini öngörmektedir.                                                       

Buna göre, bir Devletin iç mevzuatında düzenlenen ev, ikametgah veya benzer yapıda herhangi bir kriter nedeniyle o Devlette vergi mükellefiyeti altına giren bir gerçek kişi, o Devletin mukimi kabul edilmektedir. Akit devletlerin iç mevzuatları gereğince kişinin aynı anda her iki Devletin de mukimi olması durumunda ortaya çıkan çifte mukimlik sorunu ise 2 nci fıkrada yer alan kriterler sırasıyla uygulanmak suretiyle çözümlenecektir.

Anlaşmanın "Bağımlı Kişisel Faaliyetler"e ilişkin 15 inci maddesinin 1 inci ve 2 inci fıkraları;

"1. 16, 18, 19 ve 20 nci maddelerin hükümleri saklı kalmak üzere, bir Akit Devlet mukiminin bir hizmet dolayısıyla elde ettiği maaş, ücret ve diğer benzeri gelirler, bu hizmet diğer Akit Devlette ifa edilmedikçe, yalnızca bu Devlette vergilendirilebilecektir. Hizmet diğer Devlette ifa edilirse, buradan elde edilen söz konusu gelir bu diğer Devlette vergilendirilebilir."

2. 1 inci fıkra hükümlerine bakılmaksızın, bir Akit Devlet mukiminin diğer Akit Devlette ifa ettiği bir hizmet dolayısıyla elde ettiği gelir, eğer:    

a) gelir elde eden kişi, diğer Devlette, ilgili mali yıl içinde başlayan veya biten herhangi bir 12 aylık dönemde, bir veya bir kaç seferde toplam 183 günü aşmayan bir süre kalırsa, ve

b) ödeme, diğer Devletin mukimi olmayan bir işveren tarafından veya bu işveren adına yapılırsa, ve                 

c) ödeme, işverenin diğer Devlette sahip olduğu bir işyerinden veya sabit yerden yapılmazsa yalnızca ilk bahsedilen Devlette vergilendirilecektir."

hükümlerini öngörmektedir.

Buna göre, söz konusu personelin Anlaşmanın 4 üncü maddesi çerçevesinde Türkiye mukimi olarak kabul edilmesi durumunda, bu kişinin Almanya'da ifa ettiği hizmetler bakımından 15 inci maddenin 2 nci fıkrasının (a), (b) ve (c) bentlerinde yer alan üç koşulun bir arada gerçekleşmesi durumunda vergileme hakkı yalnızca Türkiye'ye ait olacak; birinin ihlal edilmesi halinde ise Almanya'nın da bu ücret gelirlerinden vergi alma hakkı olacaktır.

Anlaşmanın Almanya'ya da vergilendirme hakkı verdiği durumda ortaya çıkan çifte vergilendirme Anlaşmanın "Çifte Vergilendirmenin Önlenmesi" başlıklı 22 inci maddesine göre Almanya'da ödenen verginin Türkiye'de ödenecek vergiden mahsup edilmesi şeklinde önlenecektir. 

Öte yandan söz konusu kişinin Almanya mukimi olarak kabul edilmesi durumunda ise Almanya'da mukim olduğu tarih/tarihler itibariyle Almanya'da ifa ettiği hizmetler karşılığında elde ettiği ücretleri, ödeme Türkiye kaynaklı olsa dahi vergilendirme hakkı Almanya'ya ait olacaktır. Bu durumda, Türkiye'nin vergileme hakkı bulunmadığından personele Türkiye'den yapılan ödemelerden vergi kesintisi yapılmayacak olup, varsa daha önce yapılan ödemelerden tevkif edilen vergilerin iadesi için bahsi geçen personel bizzat veya vekilleri vasıtasıyla ilgili vergi dairesine başvurabilecektir.

Almanya mukimlerinin Türkiye kaynaklı elde ettikleri kazanç veya iratların ilgili Anlaşma çerçevesinde vergiye tabi tutulabilmesi için Almanya yetkili makamlarından mukimlik belgesi almaları ve bu belgenin aslı ile noter veya bu ülkedeki Türk konsolosluklarınca tasdikli Türkçe tercümesinin bir örneğini, kendilerine yapılan ödemeler üzerinden vergi tevkifatı yapacak vergi sorumlularına ibraz etmeleri gerekmektedir. Vergi sorumluları teslim aldıkları söz konusu mukimlik belgelerini gerektiğinde yetkili makamlara ibraz etmek üzere muhafaza edeceklerdir. Mukimlik belgesinin ibraz edilememesi durumunda ise ilgili Anlaşma hükümleri yerine iç mevzuat hükümleri uygulanacaktır.

Diğer taraftan söz konusu Anlaşmanın "Kaynakta Vergileme Usulüne İlişkin Kurallar" başlıklı 27 inci maddesinde;

"1.Akit devletlerden birinde diğer akit devletin mukimi olan bir kişi tarafından elde edilen temettü, faiz, gayri maddi hak bedeli veya diğer gelir unsurları üzerinden alınan vergilerin kaynakta kesinti suretiyle alınması durumunda, ilk bahsedilen devletin kaynakta kesinti uygulamasını kendi iç mevzuatındaki orandan yapma hakkı bu Anlaşmanın hükümlerinden etkilenmeyecektir. Kaynakta kesilen verginin bu Anlaşma uyarınca indirilmesi veya hiç alınmaması durumunda, bu vergi mükellefin başvurusu üzerine iade edilecektir.

2.İade başvuruları temettü, faiz, gayrimaddi hak bedeli veya diğer gelir unsurları üzerinden verginin kaynakta kesildiği takvim yılını takip eden dördüncü yılın sonuna kadar yapılmalıdır.

…"

hükümleri yer almaktadır.

Buna göre, Türkiye veya Almanya mukimi gerçek veya tüzel kişilerin Anlaşma kapsamındaki gelirlerinin bu ülkelerin iç mevzuat hükümleri uyarınca vergilendirilmiş olması durumunda, ödenen fazla verginin iadesi için, mükelleflerin mukimlik belgelerini ibraz ederek yapacakları başvurular bu ülkelerin iç mevzuat hükümlerine göre değerlendirilecek olmakla beraber, kaynakta vergilemenin iç mevzuat hükümlerine göre yapılmış olması durumunda iade başvurularının verginin kaynakta kesildiği takvim yılını takip eden dördüncü yılın sonuna kadar yapılması gerekmektedir.        

Bilgi edinilmesini rica ederim.