213 sayılı VUK’nun 413. maddesi hükmü gereği vergi uygulamasında özelge veya mukteza talebi konusuna yer verilmiştir. Yasal düzenleme gereği özelge talebinin mutlak surette mükellef tarafından yapılması ve bunun Maliye Bakanlığına veya yetkili kıldığı vergi dairesi başkanlıklarına veya defterdarlıklara yapılması gerekmektedir.[1] Uygulamada çoğu zaman mukteza talepleri bizzat vergi mükellefleri veya sorumluları tarafından yapılabilmektedir. Mükelleflerin veya vergi sorumlularının muhasebecileri, mali müşavirleri veya yeminli mali müşavirleri tarafından 213 sayılı VUK’nun 413. madde hükmüne göre mukteza talebi yani mükelleflerin “izahat talebinde” bulunması pek kabul edilmemektedir. Başka bir ifade ile, 3568 sayılı yasaya göre mükelleflerin mali müşavir veya muhasebecileri mükellef adına bugünkü koşullarda özelge talep etmeleri gelir idaresi tarafından kabul edilmemektedir. Oysaki, VUK’nun 413. maddesinde bu konuda mükellef adına mali müşavir veya muhasebecilerin mukteza talep edemeyeceklerine ilişkin aykırı bir hüküm bulunmamaktadır.
Yasal düzenleme gereği mukteza taleplerinde öncelikle bu durumun bir tereddüt içermesi ve vergi uygulamaları konusunda yer alan yasal düzenlemelerin kapalı olması yani müphem hükümler içermesi gerekmektedir. Müphem olmayan ve vergi uygulaması ile ilgili tereddüt içermeyen konularda özelge talep edilmesi mümkün görülmemektedir. Bununla beraber esas itibariyle vergi uygulaması ile ilgili tereddüt yaşanan ve kapalı olan çeşitli hükümlerin açıklanması konusunda veya aydınlatılması konusunda vergi mükellefleri tarafından mukteza yani özelge istenebilmektedir.[2] Maliye Bakanlığı tarafından verilen özelgelerle ilgili olarak bu özelgelerde mükellefle ilgili ceza kesilmesini gerektirecek bir durum ortaya çıkması halinde mükelleflere ceza kesilmemektedir. Ancak, alınan cevaba göre mükelleflerin hareketleri gerektirecek olsa dahi ceza tarh edilmemektedir. Ziya uğratılan bir vergi olması halinde ise, mükelleflere mukteza verilse bile bu vergi ileride gecikme zammı olarak mükelleften geri talep olunabilecektir.
Mükelleflerin bu şekilde mukteza talebinde bulunabilmeleri için sordukları hususun öncelikle mükellefiyetleriyle ilgili olması gerekir. mükellefiyetleriyle ilgili olmayan konularda Bakanlık dilekçelere cevap vermemektedir. Özellikle mali müşavir ve muhasebecilerin müşterilerinin sorunlarını kendi birikimleriyle çözemedikleri durumda soruları cevaplamaz.
178 sayılı Maliye Bakanlığının Teşkilat ve Görevleri Hakkında Kanun Hükmünde Kararnamenin 12. maddesi ile Gelirler Genel Müdürlüğüne verilen açıklama görevi, 5345 sayılı kanunla Gelir İdaresi Başkanlığının kurulması üzerine söz konusu kararnamenin 12. maddesi bu kanunla yürürlükten kaldırılarak aynı kanunun 4. maddesinde “mükellefleri vergi mevzuatından doğan hakları ve ödevleri konusunda bilgilendirmek” şeklinde Gelir İdaresi Başkanlığının görevleri arasında sayılmıştır.
Maliye Bakanlığı, mükelleflerin mukteza taleplerine ilişkin olarak 188 Sıra Nolu VUK Genel Tebliği ile açıklama yapmıştır. Buna göre mükellefler öncelikle bağlı oldukları vergi dairesinin bulunduğu yerin defterdarlığından (vergi dairesi başkanlığı kurulan yerlerde vergi dairesi başkanlığından) açıklama isteyebileceklerdir. Bu defterdarlıkların (vergi dairesi başkanlığı kurulan yerlerde vergi dairesi başkanlığının grup müdürlükleri) gelir müdürlükleri mükellef dilekçesinde sorulan hususa öncelikle kendileri cevap vermeye çalışacak, cevap vermemeleri halinde dilekçeyi, görüşleriyle birlikte, Gelirler Genel Müdürlüğüne (5345 sayılı kanunla Gelir İdaresi Başkanlığının kurulmasından sonra aynı kanunun 33. maddesi uyarınca bu başkanlığa) intikal ettireceklerdir. Kendilerinin cevap vermeleri durumunda da mükellef dilekçesi ile verdikleri cevabın birer örneğini Gelirler Genel Müdürlüğüne (Gelir İdaresi Başkanlığına) göndermeleri gerekir. gelir müdürlüklerinden aldıkları cevabı tatmin edici bulmayan mükellefler de, Gelirler Genel Müdürlüğüne (Gelir İdaresi Başkanlığına) başvurabilirler.
Son yıllarda Maliye Bakanlığı sirküler adı altında çeşitli vergi kanunları ile ilgili konularda düzenleyici bir hukuk kuralı niteliğinde belli konularda sirküler yayınlamaktadır. Sirküler yazılı hukuk kurallarının bir türü gibi değerlendirilebilir. Vergi uygulamasında sirküler daha çok benzeri konularda idarenin topluca görüşlerini içerir nitelikte kanunlara ve genel tebliğlere aykırı olmamak üzere yayımlanan idari görüşler şeklinde özetlenebilir.
Sirküler vergi hukukunda belli bir konuda pek çok mükellefi alakadar eden konularla ilgili olarak, uygulamanın ne şekilde yapılması gerektiği konusunda, yapılan yazılı başvurular üzerine, Maliye Bakanlığı Gelir İdaresi Başkanlığı tarafından yayımlanan yazılardır. Verilen yanıt yazılı olup, belirli bir kişinin veya kurumun tüzel kişiliğine yönelik değildir. Bir diğer ifade ile, sirküler, soru soranlara yönelik cevap niteliğindeki genel özellik taşıyan ve muhatabı ortak olan yazılardır.[3] Sirkülerin vergi mükellefleri veya mahkemeler bakımından bağlayıcılık tarafı bulunmamaktadır. Ancak sirkülerin iptali için idari dava açılması mümkündür.[4]
Maliye Bakanlığı tarafından bugüne değin yayımlanan sirkülerle yapılan izahatlar ve düzenlemelere bakıldığında, bunların esasında özelge, iç genelge, açıklayıcı genel tebliğ, düzenleyici genel tebliğ olmak üzere çeşitli içerik ve niteliklerde yayınlanmış olduğunu görebiliyoruz. Esasen sirkülerle Maliye Bakanlığı son yıllarda beyanname ve bildirim verme dönemleri, çeşitli süre uzatımları ve vergi ödemeleri ile ilgili genellikle ekonomik olaylardan kaynaklanan durumlara süre uzatımı getiren ara çözüm formülleridir.
Kanımızca vergi uygulaması hakkında kendi mükellefinin yaşadığı bir vergisel problemi veya tereddüdü mali müşavir veya muhasebeci mükellefin adına gelir idaresinden özelge olarak talep edebilmelidir.
Avukatlar bu konuda müvekkilleri adına gelir idaresinden mükellef için mukteza talep ettiklerini çoğu zaman görebilmekteyiz. Avukatların, 1136 sayılı yasa hükümlerine göre müvekkil mükellef adına özelge yani mukteza talep ettikleri görülmektedir. Buradan hareketle 3568 sayılı yasaya göre meslek mensuplarının mükellefleri adına gelir idaresinden mukteza talep etmelerinin yolu açılmalıdır. Neticede, mükelleflerin vergi yasalarını yeterince nüfus edemedikleri bilinmektedir. Bu konuda da kendileri adına sözleşmesi olan veya vekaleti olan bir mali müşavirin veya muhasebecisinin VUK 413. maddesine göre özelge talep etmesi mümkün olabilmelidir. 1136 sayılı Avukatlık Kanunu hükümlerine göre, avukatların müvekkil mükellef adına özelge istemeleri mümkün iken, 3568 sayılı yasaya göre de mali müşavirlerin de vekaletini taşıdıkları mükellefleri adına özelge talep etmelerinin hiçbir sakıncası olamayacağı görüşündeyiz. Nazlı Gaye Alpaslan
[1] Bkz. VUK GT, 188, 315. Aynı zamanda bu sirkülerler Gelir İdaresi Başkanlığının (www.gib.gov.tr) sitesinde ilan edilmektedir.
[2] Danıştay 4. Dairesi tarafından verilen 28.3.2007 gün ve E:2006/3015-K:2007/1057 sayılı kararlarında, Maliye Bakanlığına sirküler yayımlama konusunda verilen yetkinin amacı, mükelleflerin, vergi durumları ve vergi uygulaması bakımından müphem ve duraksama yaratan hususlarda istemiş oldukları izahatın (açıklamanın), her mükellefe ayrı ayrı yazı ile verilmesi yerine; aynı durumda bulunan tüm mükelleflere, aynı anda ve tek işlemle duyurulmasının sağlanmasıdır” şeklinde karar verilmiştir
[3] GERÇEK Adnan, “Sirkülerin Vergi Hukuku Kaynağı Olma Niteliği”, Yaklaşım Dergisi, Mart 2004, s.206
[4] Dnş. 4. D. 31.10.2006 gün ve E:2006/1452-K:2006/2080 sayılı karar. Bu karar, Şükrü KIZILOT’un Danıştay Kararları isimli kitabının Cilt 8, s.1019’da yer almaktadır.
