I- GİRİŞ

Bilindiği üzere Google üzerinden gelir elde etmek daha çok Google tarafından geliştirilen “Google Adsense” sistemi ile olmaktadır. Öncelikle google üzerinden reklam vermek isteyenler “Google Adsense” sistemine kayıt olmakta ve Google’la belirli bir bedel ödeyerek reklamlarını yaptırmaktadırlar. Bir diğer ifadeyle “Google Adsense” sistemine kayıt olan kişi veya kurumların reklamları bu sistem aracılığıyla çeşitli internet sitelerinde yayınlatmaktadırlar.

Bu sistemden kazanç elde etmek isteyenler ise öncelikle kendi internet sitelerini (web site, mobil oyun vb.),  “Google Adsense” kaydı yaptırmakta ve böylece kendi internet sitelerinde “Google Adsense” reklamları yayınlanmakta ve tıklanma oranlarına bağlı olarak da Google’dan belli tutarda ödeme almaktadır. Yapılan ödemeler ise Google Ireland Limited firması tarafından yurt dışından gönderilmektedir.

Biz de bu makalemizde “Google Adsense” sistemi üzerinden reklam kazancı elde eden kişilerin yurt dışından hesaplarına yapılan ödemelerin vergi kanunları karşısındaki durumunu açıklamaya çalışacağız.

II- KONUNUN GELİR VERGİSİ KANUNU KARŞISINDAKİ DURUMU

193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 1. maddesine[1] göre gelir tanımı “gelir bir gerçek kişinin bir takvim yılı içinde elde ettiği kazanç ve iratların safi tutarıdır.” şeklinde yapılmıştır. Aynı zamanda ilgili kanun gelire giren kazanç ve iratları tek tek belirlemiştir.

Web site, mobil oyun vb. fikri mülk sahiplerinin “Google Adsense” sistemine kayıt olarak, sahip oldukları dijital mülklerin belirli kısımlarında reklam gösterim sayısı, tıklama sayısı vb. kıstaslara göre Google’dan ödeme almaktadır. Öncelikle alınan bu ödemenin GVK 18. maddesi “Serbest Meslek Kazanç İstisnası” kapsamında olup olmadığı konusunda tereddüt oluşabilmektedir.

Bilindiği üzere Gelir Vergisi Kanunu’nun 18. maddesi[2] Serbest Meslek Kazancı İstisnası “Müellif, mütercim, heykeltıraş, hattat, ressam, bestekar, bilgisayar programcısı ve mucitlerin ve bunların kanuni mirasçılarının şiir, hikaye, roman, makale, bilimsel araştırma ve incelemeleri, bilgisayar yazılımı, röportaj, karikatür, fotoğraf, film, video band, radyo ve televizyon senaryo ve oyunu gibi eserlerini gazete, dergi, bilgisayar ve internet ortamı, radyo, televizyon ve videoda yayınlamak veya kitap, CD, disket, resim, heykel ve nota halindeki eserleri ile ihtira beratlarını satmak veya bunlar üzerindeki mevcut haklarını devir ve temlik etmek veya kiralamak suretiyle elde ettikleri hasılat Gelir Vergisinden müstesnadır.” şeklinde açıklamıştır.

Söz konusu maddede belirtildiği gibi bilgisayar yazılımı, video yayını vb. eserlerin ancak devir edilmesi, kiralanması, icadın satılması gibi faaliyetler ile elde edilen hasılatların gelir vergisinden müstesna olacağı açıktır. Bu durumda fikri mülkiyet sahipleri ancak kendi emek, bilgi ve deneyimleri ile ürettikleri mülklerin üzerinden doğrudan elde ettikleri hasılatlardan müstesna olacaktır.

Dolayısıyla Google işletmesinin fikri mülkiyetlerin kullanılması esnasında reklam gösterimi yapması mülkiyet sahibinin mülkiyetin (bilgisayar yazılımı, mobil oyun, video vb.) doğrudan kullanımı ile elde ettiği bir kazanç olmayacaktır. Bu nedenle reklam gösteriminden elde edilen kazancın “ticari kazanç” olarak kabul edilmesi gerekmektedir.

Nitekim İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı’nın 28.10.2019 tarih ve 39044742-130[Özelge]-E.909743 sayılı muktezasında “…Yukarıda yer alan hüküm ve açıklamalara göre; Şahsınıza ait internet sitesi üzerinden yayınlanan reklamlardan dolayı yurt dışı mukimi Google firması tarafından adınıza yapılan ödemelerin ticari kazanç olarak değerlendirilmesi ve elde gelirin ticari kazancına dahil edilerek vergilendirilmesi gerekmektedir.” şeklinde açıklama yapmıştır.

III- KONUNUN KATMA DEĞER VERGİSİ KANUNU KARŞISINDAKİ DURUMU

3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 1. maddesinin[3] 1. bendinde, “Türkiye’de ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan mal teslimi ve hizmet ifalarının KDV’ye tabi” olduğu belirtilmiş, aynı maddenin 2. bendinde ise “her türlü mal ve hizmet ithalatının KDV’ye tabi bulunduğu” belirtilmiştir.  Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 6. maddesinde[4] ise “İşlemlerin Türkiye’de yapılması malların teslim anında Türkiye’ de bulunması, hizmetin Türkiye’de yapılmasını veya hizmetten Türkiye’de faydalanılması ifade eder.” belirtilmiştir. Söz konusu madde hükümlerinden anlaşılacağı üzere bir hizmetin KDV’nin konusuna girmesi için hizmetin Türkiye’de yapılması veya hizmetten Türkiye’de faydalanılması şartlarının herhangi birisinin gerçekleşmiş olması gerekmektedir.

“Google Adsense” sistemi üzerinden yapılan reklam gösterimleri Türkiye’de gerçekleşeceğinden, bir diğer ifadeyle reklam Türkiye’de ifa edilmesi nedeniyle reklam verme işlemi KDV’nin konusuna girmektedir.

Diğer taraftan uygulamada bu reklam hizmetlerinin hizmet ihracı kapsamında KDV’den istisna olabileceği fikri gündeme gelse de Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 11/1-a maddesi kapsamında bir hizmetin KDV’den istisna olabilmesi için, hizmetin yurtdışındaki bir müşteri için yapılması, hizmetten yurt dışında faydalanılması, hizmetin yurt dışındaki bir müşteri için yapıldığı, yurt dışındaki müşteri adına düzenlenen fatura ve benzeri belge ile tevsik edilmesi gibi şartlar gerektiğinden, yapılan reklam gösterimleri bu şartları taşımadığından bu istisna kapsamına girmemektedir.

Nitekim İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı’nın 25.03.2015 tarih ve 93767041-130[12-2014/181]-29 sayılı muktezasında “Buna göre, Google firmasının reklamlarını web sitenizde yayınlamak suretiyle vermiş olduğunuz reklam hizmetleri, hizmet Türkiye'de ifa edildiğinden ve hizmetten Türkiye'de yararlanıldığından genel hükümler çerçevesinde KDV'ye tabi bulunmakta olup, Google firması adına düzenleyeceğiniz faturada işlem bedeli üzerinden genel oranda (%18) KDV hesaplamanız gerekmektedir. Diğer taraftan, yurt dışındaki firma söz konusu hizmetten Türkiye'de yararlandığından verilen hizmetin, hizmet ihracı kapsamında değerlendirilerek KDV'den istisna tutulması da mümkün bulunmamaktadır.” şeklinde açıklama yapmıştır.

Kocaeli Vergi Dairesi Başkanlığının 28.10.2019 tarih ve 39044742-130[Özelge]-E.909743 sayılı muktezasında “…Öte yandan, bahse konu reklam gösterimlerinin Türkiye'de de yapılması halinde hizmetten yararlanma Türkiye'de gerçekleşeceğinden bu işlemin hizmet ihracı kapsamında değerlendirilmesi mümkün olmayacak ve KDV’ye tabi tutulacaktır.” şeklinde açıklama yapmıştır.

Manisa Vergi Dairesi Başkanlığı’nın 03.07.2019 tarih ve 33775506-130[KDV 53.01.39]-E.89374  sayılı muktezasında “…Buna göre, web sitelerinizde tıklanan reklamlar dolayısıyla yurt dışı merkezli Google Ireland’a verilen hizmetin yukarıda sayılan şartları birlikte taşıması halinde ihracat istisnası kapsamında beyan edilmesi mümkün olup söz konusu hizmet bedelinin şirket hesaplarınıza Türk Lirası cinsinden yatırılması bu hizmetin ihracat istisnası kapsamında beyan edilmesine engel teşkil etmeyecektir. Öte yandan, bahse konu reklam gösterimlerinin Türkiye’de de yapılması halinde hizmetten yararlanma Türkiye’de gerçekleşeceğinden bu işlemin hizmet ihracı kapsamında değerlendirilmesi mümkün olmayacak ve KDV ye tabi tutulacaktır.” şeklinde açıklama yapmıştır.

Özetle web sitesi, mobil oyun vb. fikri mülkiyetlere sahip olan vergi mükellefleri, “Google Adsense” sistemi üzerinden elde ettikleri kazançlar KDV’ye tabi olup almış oldukları reklam kazançlarını KDV dahil kabul edip iç yüzde oranı ile KDV matrahını ve KDV’sini hesaplamaları gerekmektedir.

Öte yandan reklam gösterimlerinin KDV’den istisna olabilmesi için KDV Kanunu’nun hem 11/1-a maddesindeki hem de 12/2 maddesindeki şartlara haiz olması gerekmektedir. Başka bir deyişle bir web sitede yer alan reklamların yurt dışındaki müşteri için verilmesi, reklam içeriğinin yurt dışındaki tüketicilere hitap etmesi, hizmetten yurt dışında faydalanılması, oluşacak kazancın yurt dışındaki müşteriye düzenlenecek fatura ve benzeri belgeler ile tevsik edilmesi KDV’den istisna olabilmek için haiz olunması gereken şartlardır.

Fakat “Google Adsense” web site –mobil oyun vb. mülkiyetlerde reklam gösterimini, web site– mobil oyun içerik diline ve kullanıcının bağlantı konumu, demografik özellikleri, ilgi alanları vb. parametrelere göre değişken olarak yapmaktadır. Bundan dolayı gösterimi yapılan reklamların KDV istisnası şartlarına haiz olduğunu ispatlamanın güç olacağı kanaatindeyiz.   

IV- SONUÇ

Google üzerinden reklam vermek isteyenler “Google Adsense” sistemine kayıt olmakta ve Google’la belirli bir bedel ödeyerek reklamlarını yaptırmaktadırlar. Bu sistemden kazanç elde etmek isteyenler ise öncelikle kendi internet sitelerini (web site, mobil oyun vb.)  “Google Adsense” kayıt yaptırmakta ve böylece kendi internet sitelerinde “Google Adsense” reklamları yayınlanmakta gösterim ve tıklanma oranlarına bağlı olarak da Google’dan belli tutarda ödeme almaktadır. Yapılan ödemeler ise Google Ireland Limited firması tarafından yurt dışından gönderilmektedir.

Google firmasının reklamlarını web site, mobil oyun vb. sitelerde yayınlamak suretiyle verilen reklam hizmetleri, ticari kazanç olup hizmet Türkiye'de ifa edildiğinden ve hizmetten Türkiye'de yararlanıldığından genel hükümler çerçevesinde KDV'ye tabi bulunmakta olup, Google firması adına düzenlenecek faturada işlem bedeli üzerinden genel oranda (%18) KDV hesaplanması gerekmektedir.

Uğur UĞURLU*
Mete YİĞİTLER**

E-Yaklaşım / Şubat 2021 / Sayı: 338

*   YMM

** SMMM

[1]09.01.2003 tarih ve 24988 sayılı Resmi Gazete’de yayınlanmıştır.

[2] 14.08.1999 tarih ve 23786 sayılı Resmi Gazete’de yayınlanmıştır.

[3] 02.11.1984 tarih ve 18563 sayılı Resmi Gazete’de yayınlanmıştır.

[4] 29.01.2000 tarih ve 23948 sayılı Resmi Gazete’de yayınlanmıştır.