Özet:
Ticari olarak vergi mükellefiyetine sahip gerçek ve tüzel kişiler ile aktif vergi mükellefiyet kaydı olmayan gerçek kişiler, sahip oldukları arsaları üzerine yapılacak inşaatın, kendilerine finansman yükü yaratmamak veya inşaatın yapımı ile uğraşmamak gibi nedenlerle müteahhit firmalarla anlaşarak kat karşılığı inşaat sözleşmesi yapmaktadırlar.
Böylece arsa sahibi inşaat maliyetine katlanmamakta, müteahhit ise arsa maliyeti için peşinen büyük kaynaklara ihtiyaç duymamaktadır.
Kanun koyucu, 7104 Sayılı Kanun ile KDV Kanununda yaptığı değişiklikler sonucunda, kat karşılığı inşaat sözleşmeleri yoluyla edinilen ve elden çıkarılan konut ve iş yerlerinin vergilenmesinde, daha önce mevzuatta farklı yorumlar yapılmasına sebep olan ilgili hükümleri açıklığa kavuşturarak, uygulamadaki kafa karışıklığına son vermiştir.
Bu yazımızın konusunu vergi mevzuatında yapılan son değişiklikler çerçevesinde, arsa sahiplerinin kat karşılığı inşaat sözleşmesi yoluyla edindikleri ve elden çıkardıkları gayrimenkulleri ile müteahhit firmaların kendi uhdesine kalan gayrimenkullerin elden çıkarılmasının KDV Kanunu, Gelir Vergisi Kanunu ve Kurumlar Vergisi Kanunu açısından değerlendirilmesi oluşturmaktadır.
Öncelikle ticari mükellefiyete sahip gerçek ve tüzel kişilerin aktiflerine kayıtlı arsalarını, müteahhit firma ile kat karşılığı inşaat sözleşmesi imzalayıp anlaşmaları sonucunda, vergileme süreçlerinin nasıl olması gerektiği anlatılmaya çalışılacaktır.
Daha sonra ise aktif vergi mükellefiyeti olmayan gerçek kişilerin sahibi oldukları arsa paylarını, kat karşılığı inşaat sözleşmesi imzalayarak müteahhit firmaya vermeleri sonucunda, elde ettikleri ve elden çıkardıkları gayrimenkullerinin vergilemelerinin nasıl olacağı, son olarak ise müteahhit firmanın bu işlemlerle ilgili vergi mevzuatı karşısındaki durumuna yer verilecektir.
Genel Açıklama:
7104 Sayılı Kanun ile KDV Kanunun 2/5’nci maddesine; ‘‘Trampa iki ayrı teslim hükmündedir. Bu kanunun uygulanmasında arsa karşılığı inşaat işlerinde; arsa sahibi tarafından konut veya işyerine karşılık müteahhide arsa payı teslimi, müteahhit tarafından arsa payına karşılık arsa sahibine konut veya işyeri teslimi yapılmış sayılır.’’ ifadesi eklenmiştir.
Bu ifade ile kanun koyucu, Maliye Bakanlığı’nın bu değişiklikten önce savunduğu kat karşılığı inşaat sözleşmeleri yoluyla edinilen konut ve işyerlerinin teslimlerinin trampa hükmünde olduğu düşüncesini yasalaştırmış olmuştur.
Ancak, burada önemli bir hususu açıklamakta fayda vardır. Bunun için öncelikle, trampanın kavram olarak ne anlama geldiğini tanımlamak gerekir.
Trampa; belli bir malın mülkiyetinin başkasına ait bir malın mülkiyetiyle değiştirilmesine denir. Kanun metnindeki ifade aynen ‘‘Trampa iki ayrı teslim hükmündedir.’’ şeklindedir.
Örneğin bir kişi sahibi olduğu arsayı veriyor, karşılığından başkasının mülkiyetinde olan işyeri veya konut alıyor. Her iki tarafta hem alıcı hem de satıcı konumunda oluyor.
Peki, kat karşılığı inşaat sözleşmelerinden kaynaklanan teslimlerde durum gerçekten böyle mi?
Çok basit olarak baktığımızda, bu sözleşme ile yapılmak istenen iş, bir taraftaki arsa sahibinin, diğer taraftaki müteahhit ile anlaşarak; arsasının bir kısmını müteahhide verip verdiği bu arsa payı karşılığında, kendisine kalan arsa payının üzerine, müteahhidin konut ve işyeri inşa etmesini istemesidir.
Müteahhidin aldığı arsa payı karşılığında, arsa sahibine, inşa ettiği kendi mülkiyetinde olmayan konut ve işyerlerini teslim etmesi, yukarıdaki tanıma uymadığından, kanun metninde müteahhit tarafından arsa payına karşılık arsa sahibine konut ve işyeri teslimi yapılmış sayılır. İfadesi kullanılmıştır.
Aslında kanun koyucu, burada yapılan işin trampa tanımına uymadığından, (çünkü müteahhit kendi mülkiyetinde olan herhangi bir malı vermemektedir.) KDV Kanununda düzenleme yaparak, Maliye Bakanlığı’nın öteden beri savunduğu düşüncesini, kat karşılığı inşaat sözleşmelerini bu kanun açısından trampa saymıştır.
Peki, bu durum KDV Kanunu açısından bu şekilde çözülmüşken, Gelir Vergisi Kanunu ve Kurumlar Vergisi Kanunu açısından durum ne olacaktır?
Gelir Vergisi Kanunu ve Kurumlar Vergisi Kanunu açısından kat karşılığı inşaat sözleşmelerini trampa sayan hükümler var mıdır? Yazımızın devamında bu sorulara cevap bulmaya çalışacağız.
7104 Sayılı Kanun ile yapılan diğer düzenleme ise KDV Kanunu 27/6 maddesine eklenen ‘‘Arsa karşılığı inşaat işlerine ilişkin bedelin tespitinde, müteahhit tarafından arsa sahibine bırakılan konut veya işyerinin, Vergi Usul Kanununun 267’nci maddesinin ikinci fıkrasında yer alan ikinci sıradaki maliyet bedeli esasına göre belirlenen tutarı esas alınır.’’ ifadesidir.
Böylelikle müteahhit tarafından arsa sahibine, arsa payının karşılığı olarak inşa edilip teslim edilen konut veya işyerlerinin KDV Kanunu açısından maliyet bedelinin, nasıl belirleneceği yasa maddesiyle netleşmiş olmuştur.
1. KDV Kanunu Açısından Durum Değerlendirmesi
a. Gerçek ve Tüzel Kişilerin Aktiflerine Kayıtlı Arsa Payı Teslimleri
Arsanın bir iktisadi işletmeye dahil olması veya arsa sahibinin arsa alım satımı ile sürekli olarak iştigal etmesi durumunda, konut veya işyeri karşılığı müteahhide yapılan arsa teslimi KDV’ye tabidir.
Soru 1: Vergiyi doğuran olay ne zaman gerçekleşir? Arsa faturası ne zaman kesilecektir?
Vergiyi doğuran olay, müteahhidin arsa payı karşılığı konut veya işyeri teslimleri ile gerçekleşmektedir. Taşınmazlarda teslim kural olarak tapuya tescil ile veya tapuya tescilden öncede konut veya işyerlerinin alıcının tasarrufuna bırakılması durumunda da yani fiili olarak kullanılmaya başlanması ile ya da yapı kullanma ruhsatının alınması sonucunda da vergiyi doğuran olay meydana gelmektedir.
Arsa faturası da vergiyi doğuran olayın meydana geldiği tarihten itibaren 7 gün içinde kesilmelidir. Müteahhit tarafından arsa payına karşılık kesilecek konut veya iş yeri faturasıyla, arsa sahibi tarafından teslim aldığı konut veya işyerlerine karşılık kesilecek arsa faturası karşılıklı olarak eş zamanlı kesilecektir.
Örnek 1:
Müteahhit X, arsa sahibi Z Ltd.Şti.’nin teslim ettiği arsa payına karşılık, inşasını yaptığı konut ve işyerlerinin emsal bedellerini hesaplayıp 150.000 TL + KDV (KDV oranları teslim edilen konut ve iş yerlerinin tabi olduğu oranlara göre belirlenecektir.) fatura düzenlemiştir.
Z Ltd. Şti. de eş zamanlı olarak müteahhide 150.000,00TL+KDV fatura düzenleyecektir.
KDV Kanunu açısından kat karşılığı inşaat sözleşmeleri trampa sayıldığına göre, kurumlar vergisi mükelleflerinin KDV Kanunundaki istisna hükümlerinden faydalanıp faydalanamayacaklarını kontrol etmelerinde fayda vardır. (Kurumların aktifinde en az iki tam yıl süreyle bulunan taşınmazların satışı suretiyle gerçekleşen devir ve teslimler KDV’den istisnadır. İstisna kapsamındaki kıymetlerin ticaretini yapan kurumların, bu amaçla aktiflerinde bulundurdukları taşınmaz teslimleri istisna kapsamı dışındadır. KDV 17/4-r)
Bu konuyla ilgili olarak, İzmir Vergi Dairesi Başkanlığı’nın, 15.08.2012 Tarih ve 766 Sayılı Özelgesi aşağıdaki gibidir:
“Ana faaliyet konusu motorlu kara taşıtlarının parçalarının belirli bir mala tahsis edilmiş mağazalarda perakende ticareti olan şirketinizin 1986 ve 1999 yıllarında iktisap ettiği arsaların kat karşılığı inşaat sözleşmesine istinaden müteahhide tesliminde, arsanın en az 2 tam yıl aktifinizde kayıtlı olması, faaliyet konusu ile ilişkilendirilecek şekilde iktisadi işletmeye dahil olmaması ve arsa alım satımının mutad ve sürekli bir faaliyet olarak sürdürülmemesi şartlarının birlikte gerçekleşmesi kaydıyla KDV den istisna tutulması mümkün bulunmaktadır.”
b. Aktif Vergi Mükellefi Olmayan Gerçek Kişilerin Arsa Payı Teslimleri
Arsa sahibinin gerçek usulde vergi mükellefiyeti gerektirmeyecek şekilde, arızi olarak arsa payını konut veya işyeri karşılığında müteahhide teslim etmesi KDV’ye tabi değildir. Arsa sahibinin KDV Kanunu açısından herhangi bir vergisel sorumluluğu yoktur.
c. Müteahhidin Arsa Payı Karşılığı, Arsa Sahibine Teslim Ettiği Gayrimenkullerin, Maliyet Bedellerinin (KDV Matrahlarının) Tespiti
Müteahhit tarafından dikkat edilmesi gereken en önemli konu, inşaat maliyetlerinin tamamlandıktan sonra, arsa sahibine, arsa karşılığı konut ve işyerlerinin teslimi aşamasında yapılması gereken maliyet hesabıdır.
Bu hesap yapılırken aşağıdaki mevzuat hükümleri dikkate alınmalıdır.
7104 Sayılı Kanun ile KDV Kanunun 27’nci maddesine eklenen 6 numaralı fıkrada ‘‘Arsa karşılığı inşaat işlerine ilişkin bedelin tespitinde, müteahhit tarafından arsa sahibine bırakılan konut veya işyerinin, Vergi Usul Kanununun 267’nci maddesinin ikinci fıkrasında yer alan ikinci sıradaki maliyet bedeli esasına göre belirlenen tutarı esas alınır’’
KDV Kanunu 27/4 maddesine göre ‘‘Katma değer vergisi uygulaması bakımından emsal bedelin tayininde genel idare giderleri ve genel giderlerden mamule düşen hissenin bedele katılması mecburidir.’’
VUK 267/2 maddesinde ise; “Emsal bedeli belli edilecek malın, maliyet bedeli bilinir veya çıkarılması mümkün olursa, bu takdirde mükellef bu maliyet bedeline, toptan satışlar için %5, perakende satışlar için %10 ilave etmek suretiyle emsal bedelini bizzat belli eder.” ifadesi yer almaktadır.
Örnek 2:
Müteahhit firma 1.000 m2 arsa üzerine inşa edeceği 10 adet konut ve 2 adet işyerinin toplam inşaat alanı 1.200 m2’dir. Her bağımsız bölüm 100’er metrekaredir. 5 adet konut ve 1 adet işyeri arsa payı karşılığı arsa sahibine teslim edilecektir. Toplam inşaat maliyeti 1.200.000 TL’dir. Bu durumda inşaat birim metrekare maliyeti 1.000 TL’dir (1.200.000/1.200=1.000) arsa sahibine toplamda 600 metrekare yani 5 adet konut ve 1 adet işyeri teslimi yapıldığından inşaat maliyeti 600.000 TL. (600m2*1.000=600.000) olacaktır.
KDV Kanunu 27/4 maddesi ‘‘Katma değer vergisi uygulaması bakımından emsal bedelin tayininde genel idare giderleri ve genel giderlerden mamule düşen hissenin bedele katılması mecburidir.’’
Bu hükme göre, ilgili hesap döneminde müteahhit firmanın toplamda 60.000 TL genel giderlerinin olduğunu ve sadece bu inşaat işi ile iştigal etiğini düşünürsek genel giderlerin yarısının arsa sahibine teslim edilecek konut ve işyerlerinin maliyetine ilave edilmesi gerekir. Hesaplanan genel giderin 30.000 TL (60.000/2=30.000)’sini de ilave ettiğimizde toplam maliyet 630.000 TL olmaktadır. (600.000+30.000=630.000)
VUK’un 267/2 maddesi uyarınca toptan satışlar için %5 perakende satışlar için %10 ilave edilerek bağımsız bölümlerin emsal bedeli bulunmalıdır.
Maliye idaresi, KDV Kanununun 18 No.lu Tebliği ile arsanın ticari işletmeye dahil olmaması durumunda perakende işlem olarak değerlendirip %10 oranında, ticari işletmeye dahil olması durumunda toptan satış işlemi olarak değerlendirip %5 oranında ilave etmiştir.
Örneğimizde arsanın ticari işletmeye dahil olmadığını düşünürsek, perakende satışlar için maliyet bedeline %10 ilave ettiğimizde emsal bedelimiz 693.000 TL olacaktır. (630.000*10%=63.000)+600.000=693.000)
Birim metrekare maliyetimiz ise 1.155 TL/m2’dir. (693.000,00 TL/600 m2=1.155)
500 m2 konut teslimi için (500*1.155=577.500) + %1 KDV
100 m2 işyeri teslimi için (100*1.155=115.500) + %18 KDV
hesaplanıp arsa sahibine faturası kesilmelidir.
Kesilen faturadaki KDV, çoğunlukla arsa sahibinden tahsil edilememektedir. Maliye İdaresi’nin görüşü tahsil edilemeyen KDV’nin kanunen kabul edilmeyen gider olarak kayıtlara alınması gerektiği yönündedir.
Soru 2: Müteahhit, arsa sahibine teslim ettiği konut ve işyerleri için gider pusulası düzenlemeli mi?
Mersin Vergi Dairesi Başkanlığı’nın 17.11.2016 Tarih ve 18008620-130 [ÖZG-2013-66]-67 Sayılı Özelgesinde şu açıklamayı yapmıştır:
Sahibi olduğunuz arsanın elden çıkarılması nedeniyle vergiyi doğuran olay, müteahhidin arsa karşılığı yapmış olduğu konutları tarafınıza teslim etmesi ile gerçekleşmektedir. Buna göre, söz konusu konutların tarafınıza teslimini müteakip azami yedi gün içinde bu konutların emsal bedelleri üzerinden müteahhit tarafından (mükellefiyetiniz olmadığından) adınıza arsa satışı için gider pusulası düzenlenmesi gerekmektedir.
Öte yandan, müteahhit tarafından şahsınıza teslim edilen konutlar için emsal bedelleri üzerinden fatura düzenlenmesi gerekmektedir.
Buna göre, gerek tarafınızdan müteahhide teslim edilen arsa için, gerekse müteahhit firma tarafından şahsınıza yapılan konut teslimlerinde, vergiyi doğuran olay karşılıklı olarak vuku bulduğundan, bu tarih itibariyle eş zamanlı olarak gider pusulası ve fatura düzenlenmiş olacaktır.
Müteahhit tarafından düzenlenen faturada emsal bedel 693.000 TL belirlendiği için, yine müteahhit tarafından arsa sahibi adına 693.000 TL bedel ile gider pusulası düzenlenmelidir.
2. Gelir Vergisi Kanunu Açısından Durum Değerlendirmesi
a. Gerçek Kişilerin Arsa Payı Teslimleri
Gelir Vergisi Kanununa baktığımızda, Kat karşılığı inşaat sözleşmeleri ile ilgili herhangi bir özel düzenleme yoktur.
Ancak, GVK Mükerrer 80/6 maddesinde; “İktisap şekli ne olursa olsun (ivazsız olarak iktisap edilenler hariç) 70’inci maddenin birinci fıkrasının (1), (2), (4) ve (7) numaralı bentlerinde yazılı mal (gerçek usulde vergiye tâbi çiftçilerin ziraî istihsalde kullandıkları gayrimenkuller dahil) ve hakların, iktisap tarihinden başlayarak (5615 sayılı kanunun 5 inci maddesiyle değişen ibare Yürürlük; 1/1/2007 tarihinden geçerli olmak üzere 04.04.2007) beş yıl içinde(8) elden çıkarılmasından doğan kazançlar (Kooperatiflerin ortaklarına bu sıfatları dolayısıyla tahsis ettikleri gayrimenkulleri tahsis tarihinde ortak tarafından satın alınmış sayılır.”
Bu maddede geçen “elden çıkarma” deyimi, yukarıda yazılı mal ve hakların satılması, bir ivaz karşılığında devir ve temliki, trampa edilmesi, takası, kamulaştırılması, devletleştirilmesi, ticaret şirketlerine sermaye olarak konulmasını ifade eder.
yukarıdaki madde okunduğunda, gerçek kişilerin sahibi oldukları arsaları, Kat karşılığı inşaat sözleşmesi imzalayarak, müteahhit firmaya vermeleri sonucunda elde ettikleri gayrimenkullerin, emsal bedelleri üzerinden kazanç sağlayarak (teslim alınan gayrimenkullerin emsal bedeli-müteahhide teslim edilen arsa payının maliyet bedeli) gelir vergisine tabi olacakları düşünülebilir. Kaldı ki bu yönde görüşü olanlarda vardır.
Fakat Gelir Vergisi Kanununda kat karşılığı inşaat sözleşmelerinin trampa hükmünde olduğuna dair herhangi bir düzenleme yoktur. Dolayısı ile KDV Kanununda Kat Karşılığı İnşaat Sözleşmelerini trampa sayan düzenlemenin yapılmış olması kıyas yoluyla gelir vergisi kanununda da uygulanacağı anlamına gelmez. Çünkü Vergi Kanunları arasında kıyas yapmak mümkün değildir.
Gelir Vergisi Kanunu açısından bakıldığında, arsa karşılığında teslim alınan konut ve işyerleri servetin biçim değiştirmesi olarak yorumlanmalıdır. Kaldı ki Danıştay’ın bu konuyla ilgili örnek kararları da mevcuttur. (Danıştay 3. Dairesinin 28.09.2010 tarih ve Esas No:2008/3855, Karar No:2010/2827)
Soru 3: Arsa sahibi gerçek kişilerin teslim aldığı konut ve işyerlerini satmak istediğinde vergileme nasıl yapılacaktır?
Arsa sahibinin konut ve işyerlerini iktisap ettiği tarih, ilgili gayrimenkullerin tapuya tescil edildiği tarih veya tapuya tescilden önce fiilen kullanılmaya başlandığı tarih ya da yapı kullanım ruhsatının alındığı tarihtir.
Arsa tapusu cins tashihi yapılarak konut veya işyeri tapusuna dönüştürülmektedir. Aktif vergi mükellefiyeti olmayan arsa sahiplerinin, aldıkları gayrimenkullerin iktisap(elde etme) tarihi ile satış tarihleri arasında 5 yıldan fazla süre geçer ise herhangi bir vergi ödenmeyecektir.
Ancak gayrimenkullerin iktisap tarihi ile satış tarihleri arasında 5 yıldan az bir süre var ise değer artış kazancı veya ticari kazanç kapsamında vergileme söz konusu olabilir.
Mersin Vergi Dairesi Başkanlığı’nın 17.11.2016 tarih ve 18008620-130[ÖZG-2013-66]-67 sayılı özelgesinde hangi durumda yapılan daire satışlarının ticari kazanç kapsamında değerlendirileceğinin açıklamasını şu şekilde yapmıştır.
1.Aynı kişiye, farklı tarihlerde,
2.Farklı kişi veya tüzel kişilere aynı tarihte
3.Değişik kişi ve tüzel kişilere, değişik tarihlerde veya birbirini izleyen yıllarda,
4.Bir kısmının tapuya tescil edildiği takvim yılı içinde toplu olarak, diğer kısmının ise takip eden takvim yılı içinde toplu olarak, satılması durumunda, elde edilen kazanç ticari kazanç hükümlerine göre vergilendirilecektir.
Ayrıca Antalya Vergi Dairesi Başkanlığının 15.11.2011 Tarih ve 357 Sayılı özelgesinde topluca bir defada satılan dairelerin vergilendirilmesinin değer artış kazancı kapsamında yapılacağı açıklanmıştır.
Ticari kazanç kapsamında aktiflerine kayıtlı arsaların kat karşılığı inşaat sözleşmesi aracılığı ile müteahhide verilmesi sonucunda teslim alınan konut ve işyerlerinin maliyeti, arsanın ilk iktisabındaki ödenen bedel ile aynı olacaktır. Bu bedel değişmeyecektir.
Örnek 3:
Ticari kazanç kapsamında vergi mükellefiyeti olan Bay A, 15.08.2017 tarihinde 120.000 TL bedelle arsa satın almış ve işletme aktifine bu arsayı kayıt etmiştir.
01.05.2018 tarihinde Müteahhit firma Kat karşılığı inşaat sözleşmesi imzalamıştır. Müteahhit firma toplamda 10 adet konut ve 2 adet işyeri yapacaktır. Yapılan bu bağımsız bölümlerin yarısını yani 5 adet konut ve 1 adet işyerini arsa sahibine verecektir.
15.09.2019 tarihinde müteahhit inşaatı bitirmiş ve arsa sahibine hesapladığı 5 adet konut ve 1 adet işyerinin maliyeti üzerinden 250.000 TL + KDV fatura kesmiştir.
Arsa sahibi de müteahhit firmaya arsa bedeli olarak 250.000 TL + KDV faturayı eş zamanlı olarak kesip vermiştir.
Karşılıklı bu faturalaşma sonucunda arsa sahibinin teslim aldığı konut ve işyerlerinin maliyetinde herhangi bir değişiklik olmayacaktır. Daha önce arsa maliyeti olan 120.000 TL konut ve işyerlerinin teslim alınması ile konut ve işyerlerinin maliyetine dönüşecektir.
Her bir bağımsız bölümün eşit metraja sahip olduğunu düşünürsek, bağımsız bölümlerin maliyeti 20.000 TL olacaktır.(120.000,00/6=20.000)
Bu aşamaya kadar kazanç oluşmadığından gelir vergisi açısından vergileme söz konusu olmayacaktır.
Ancak, her bir bağımsız bölüm satıldığında, ilgili kazanç hesaplanıp üzerinden ticari kazanç kapsamında gelir vergisi ödenecektir.
3. Kurumlar Vergisi Açısından Durum Değerlendirmesi
Kurumlar vergisinde de kat karşılığı inşaat sözleşmeleri ile ilgili özel bir düzenleme yoktur.
Dolayısı ile KDV Kanundaki düzenlemeyi baz alarak, arsa sahibinin arsa payı karşılığında teslim aldığı konut ve işyerlerinin emsal bedelleri üzerinden kazanç hesaplayıp Kurumlar Vergisi Kanunu açısından vergileme yapmayı düşünemeyiz.
Bu aşamadaki işlemin servetin niteliğinde değişim olarak yorumlamak gerekir. Çünkü yapılan işlem Kurumlar Vergisi açısından trampa değildir. Trampanın tanımına uymamaktadır.
Ancak, Kurumlar Vergisi mükelleflerinin arsa paylarına karşılık teslim aldıkları gayrimenkullerinin satılması halinde elde edilen kazancın vergilenmesinde herhangi bir tereddüt yoktur.
Örnek 3’ü kurumlar vergisi mükellefleri açısından uyarladığımızda da vergileme açısından sonucun aynı olduğunu söyleyebiliriz.
Soru 4: Kurumlar Vergisi Mükellefleri KVK 5/1-e Maddesindeki Taşınmaz Satışı İstisnasından Faydalanabilirler mi?
Kurular Vergisi Kanunu’nun 5/1-e maddesinde; Kurumların, en az iki tam yıl süreyle aktiflerinde yer alan iştirak hisseleri ile aynı süreyle sahip oldukları kurucu senetleri, intifa senetleri ve rüçhan haklarının satışından doğan kazançların %75’lik kısmı ile aynı süreyle aktiflerinde yer alan taşınmazların satışından doğan kazançların %50’lik kısmı.(*****)
Bu istisna, satışın yapıldığı dönemde uygulanır ve satış kazancının istisnadan yararlanan kısmı satışın yapıldığı yılı izleyen beşinci yılın sonuna kadar pasifte özel bir fon hesabında tutulur.
Ancak satış bedelinin, satışın yapıldığı yılı izleyen ikinci takvim yılının sonuna kadar tahsil edilmesi şarttır. Bu süre içinde tahsil edilmeyen satış bedeline isabet eden istisna nedeniyle zamanında tahakkuk ettirilmeyen vergiler ziyaa uğramış sayılır. denilmektedir.
Kurumlar Vergisi Kanununun 1 No.lu Tebliğinde ise, istisna uygulanabilmesi için taşınmazlar ile iştirak hisselerinin satılması ve bu işlemden bir kazanç elde edilerek, satan kurumun mali yapısında bir iyileşmenin olması gerekmektedir. Bu nedenle, söz konusu aktif kalemlerin para karşılığı olmaksızın devir ve temliki, trampası gibi işlemler istisna kapsamına girmemektedir.
Kat karşılığında arsa devrinde olduğu gibi, bir mal veya hakkın başka bir mal veya hak ile değiştirilmesini ifade eden trampa işlemlerinde de söz konusu istisna hükmü uygulanmayacaktır.
Yukarıda açıklanan sebeplerle Kurumlar Vergisi mükelleflerinin KVK 5/1-e maddesindeki istisnadan yararlanmaları mümkün değildir.
Sonuç:
7104 Sayılı Kanun ile getirilen hükümler KDV Kanunu açısından uygulamadaki yorum farklarını ortadan kaldırmıştır. Özellikle inşaat işi ile uğraşan mükelleflerin herhangi bir incelemeye muhatap olduklarında veya KDV iade süreçlerinde problem yaşamamaları için yasal mevzuata ve belge düzenlerine dikkat etmelerinde fayda vardır.
Gelir Vergisi ve Kurumlar Vergisi açısından bakıldığında, kat karşılığı inşaat sözleşmelerinden kaynaklı kazançların vergilenmesinde, özellikle arsa payının teslim edilip karşılığında konut ve işyerlerinin alınması aşamasında, farklı yorumların yapıldığını görmekteyiz.
Her iki kanun açısından vergilemenin hangi aşamada ve nasıl yapılması ile ilgili kanun koyucunun düzenleme yapması, kafalardaki farklı yorumlara da son verecektir. (Hazırlayan: Coşkun Batan, YMM)
