GİB tarafından, ölüm halinde mirasçıların yapması gereken işlemlere yönelik hazırlanan “Mirasçıların Vergisel Yükümlülükleri Rehberi” güncellenerek kullanıma sunulmuştur.
Söz konusu Rehber, vergi kanunlarında yapılan son değişiklikler dikkate alınarak ikinci defa güncellenmiş bulunmaktadır.
Rehber, iki ana bölümden oluşmaktadır.
I. BÖLÜM: Veraset Yoluyla veya İvazsız Suretle İntikalin Vergilendirilmesi
Veraset ve İntikal Vergisi Kanununda yer alan düzenlemeler örneklerle birlikte ayrıntılı olarak açıklanmaktadır.
II. BÖLÜM: Diğer Vergisel Yükümlülükler
Vergi Usul Kanunu, Gelir Vergisi Kanunu, Katma Değer Vergisi Kanunu ve Özel Tüketim Vergisi Kanunu açısından yapılması gerekenler ile murisin işini devralan mirasçıların sorumluluğu hususlarında açıklamalar yer almaktadır.
Bu rehber, yayın tarihinde yürürlükte olan mevzuat dikkate alınarak hazırlanmıştır. (EKİM 2018)
GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI
Mükellef Hizmetleri Daire Başkanlığı
Yayın No: 288
Ekim/2018
İÇİNDEKİLER
GİRİŞ 4
BİRİNCİ BÖLÜM
VERASET YOLUYLA VEYA İVAZSIZ SURETLE İNTİKALİN VERGİLENDİRİLMESİ
1- VERASET VE İNTİKAL VERGİSİNİN KONUSU 6
2- VERASET VE İNTİKAL VERGİSİNDE VERGİYİ DOĞURAN OLAY 6
3- VERASET VE İNTİKAL VERGİSİNİN MÜKELLEFİ 7
4- VERASET VE İNTİKAL VERGİSİNDE MUAFİYETLER 8
5- VERASET VE İNTİKAL VERGİSİNDE İSTİSNALAR 9
6- VERASET VE İNTİKAL VERGİSİ BEYANNAMESİNİN VERİLMESİNDE DİKKAT EDİLMESİ GEREKEN HUSUSLAR 11
7- VERASET VE İNTİKAL VERGİSİNİN BEYANI 13
8- BEYANNAMENİN VERİLECEĞİ YER 14
19- BEYANNAMENİN VERİLME ZAMANI 15
10- BEYANNAMEYE EKLENECEK BELGELER 16
11- VERASET VE İNTİKAL VERGİSİ MATRAHININ TESPİTİNDE İNDİRİLEBİLECEK BORÇ VE GİDERLER 17
12- İHTİLAFLI BORÇLAR 18
13- VERGİ ORANI 18
14- ÖDEME YERİ VE ZAMANI 20
15- MİRASA DÂHİL MALLARIN MİRASÇILARCA TASARRUFU 20
İKİNCİ BÖLÜM
DİĞER VERGİSEL YÜKÜMLÜLÜKLER
1- VERGİ USUL KANUNU AÇISINDAN YAPILMASI GEREKENLER 23
2- GELİR VERGİSİ KANUNU AÇISINDAN YAPILMASI GEREKENLER 24
3- KATMA DEĞER VERGİSİ KANUNU AÇISINDAN YAPILMASI GEREKENLER 26
4- ÖZEL TÜKETİM VERGİSİ KANUNU AÇISINDAN YAPILMASI GEREKENLER 27
GİRİŞ
Mükellef odaklı hizmet anlayışının gereği olarak, ölüm halinde mirasçıların vergisel ödev ve yükümlülüklerini hatırlatmak için vatandaşları bilgilendirmek amacıyla hazırlanan bu rehberde, Miras Hukuku açısından mirasçıları ilgilendiren temel kavramlar ile Vergi Usul Kanunu, Veraset İntikal Vergisi Kanunu, Gelir Vergisi Kanunu, Katma Değer Vergisi Kanunu ve Özel Tüketim Vergisi Kanunu açısından mirasçıların hakları, ödevleri ve tabi oldukları diğer yükümlülüklere ilişkin açıklamalar yer almaktadır.
ÖLÜM HALİNDE MİRASÇILARIN YAPMASI GEREKEN İŞLEMLER
Mirasçıların miras paylarını gösteren ve veraset ve intikal vergisi beyannamesine eklenmesi gereken mirasçılık belgesi (veraset ilamı), sulh hukuk mahkemesinden veya noterlerden alınır.
Ölenden intikal eden mal varlığı için tarha yetkili vergi dairesine veraset ve intikal vergisi beyannamesi verilir.
Mirasçıların mükellefiyetiyle ilgili ve özellik arz eden diğer işlemleri yerine getirilir.
BİRİNCİ BÖLÜM
VERASET YOLUYLA VEYA İVAZSIZ SURETLE İNTİKALİN VERGİLENDİRİLMESİ
1- VERASET VE İNTİKAL VERGİSİNİN KONUSU
Türkiye Cumhuriyeti uyruğunda bulunan şahıslara ait mallar ile Türkiye’de bulunan malların veraset yoluyla veya herhangi bir suretle ivazsız (karşılıksız) bir şekilde bir şahıstan diğer şahsa intikali veraset ve intikal vergisinin konusuna girer.
Ayrıca, Türkiye Cumhuriyeti uyruğunda bulunan şahısların yabancı memleketlerde aynı yollardan mal edinmeleri de veraset ve intikal vergisine tabidir. Ancak, Türkiye Cumhuriyeti uyruğundaki kişilerin Türkiye sınırları dışında bulunan mallarının, veraset yoluyla veya ivazsız bir şekilde Türkiye’de ikametgahı olmayan yabancı şahıslara intikali bu verginin konusuna girmez, Türkiye’de ikamet eden yabancı bir şahsa intikali ise veraset ve intikal vergisinin konusuna girer.
Öte yandan, Türkiye sınırları içinde bulunan malların ivazsız (karşılıksız) intikali, uyruğuna bakılmaksızın vergileme kapsamına alınmıştır. Örneğin, yabancı bir şahıstan yine yabancı bir şahsa Türkiye’de bulunan malın ivazsız intikali (karşılıksız) veraset ve intikal vergisine tabidir.
Veraset ve intikal vergisi uygulamasında vergiyi doğuran olay, 7338 sayılı Veraset ve İntikal Vergisi Kanununun 2 nci maddesinde tanımı yapılan malların yukarıda belirtilen kişilere veraset yoluyla veya her ne şekilde olursa olsun ivazsız bir suretle intikal etmesidir.
Buna göre, vergiyi doğuran olay;
• Bir kişinin ölümü,
• Türk Medeni Kanunu hükümlerine göre hukuken ölümüne karar verilmesi (gaiplik) veya,
• Bir kişiye hayatta iken yapılan bağışlamalar
ile meydana gelmektedir.
Bir kimsenin ölümü üzerine mirası (malları, hakları ve borçları), Türk Medeni Kanunu hükümlerine göre mirasçılarına geçer. Mirasçılık ya kanuna ya da murisin iradesine dayanır. Kanuna dayanan mirasçılığa “kanuni mirasçılık”, murisin iradesine dayanan mirasçılığa da “mansup mirasçılık” denir.
Gaiplik, bir kimsenin ölüm tehlikesi içinde iken kaybolması veya yakınlarının bilgisi dışında uzun bir süre yok olması ve kendisinden haber alınamaması nedeniyle ölmüş olabileceği kanısıyla, yakınlarının başvurusu üzerine mahkeme tarafından öldüğüne karar verilmesidir.
Kanuni mirasçı olarak kişilerin gaiplik kararı almak üzere mahkemeye başvuruda bulunabilmeleri için olay tarihinden itibaren; ölüm tehlikesi içinde iken kaybolma halinde en az 1, uzun zamandır haber almamama halinde ise en az 5 yıl geçmiş olması gerekmektedir.
Gaiplik kararı, gaipliğine karar verilenin öldüğü sanısına dayanmaktadır. Türk Medeni Kanununun 32-35 inci maddeleri gereğince gaiplik kararı verildiği takdirde, mirasçılar aynen gaibin ölümü gerçekleşmiş gibi mirasçı olurlar.
Ancak gaiplik kararından sonra mirasçılar, tereke mallan kendilerine teslim edilmeden önce bu malları ileride ortaya çıkması halinde hem gaibin kendisine hem de diğer hak sahiplerine iade edeceklerine dair teminat vermek zorundadırlar. Türk Medeni Kanunun 584 üncü maddesine göre bu teminatın süresi, gaiplik kararı ölüm tehlikesi içinde iken kaybolan birisi için verilmiş ise 5, kendisinden uzun bir süre haber alınamayan birisi için verilmiş ise 15 yıldır.
İvazsız bir şekilde intikal eden gayrimenkul ve hakların tesliminde tapuya tescil ile menkul mallar açısından ise fiziki (hukuken iktisap) tasarrufun geçmesi ile meydana gelir.
3- VERASET VE İNTİKAL VERGİSİNİN MÜKELLEFİ
Veraset ve intikal vergisinin mükellefi, veraset yoluyla veya ivazsız (karşılıksız) bir suretle mal intikal eden gerçek ve tüzel kişilerdir.
Gerçek kişiler insanlardır. Türk Medeni Kanununun 28 inci maddesine göre, kişilik, çocuğun sağ olarak tamamıyla doğduğu anda başlar ve ölümle sona erer.
Çocuk hak ehliyetini, sağ doğmak koşuluyla, ana rahmine düştüğü andan başlayarak elde eder.
Tüzel kişiler ise birden çok gerçek kişinin belirli bir amacın gerçekleştirilmesi için emek ve sermayelerini birleştirmeleri ile oluşan ortaklıklardır. Tüzel kişilerin ancak ölüme bağlı tasarruflarla mirasçı olabilecekleri tabiidir.
Ayrıca, 5602 sayılı Kanunda tanımlanan şans oyunları ile gerçek ve tüzel kişilerce düzenlenen yarışma ve çekilişlerde kazananlara ödenen ikramiyeler üzerinden kesilen vergilerin sorumlu durumunda olan kişi veya kurumlarca beyan edilmesi gerekmektedir.
Veraset ve intikal vergisinde mükellefiyet; beyanname verildiği takdirde, beyannamede gösterilen mallar için beyannamenin verildiği tarihte, verilen beyannamede gösterilmeyen mallar ile beyanname verilmeyen hallerde intikal eden malların idarece tespit olunduğu tarihte, terekenin yazımı, defter tutma veya resmi tasfiye hallerinde mahkemece bu işlemlerin tamamlandığı
tarihte başlar.
4- VERASET VE İNTİKAL VERGİSİNDE MUAFİYETLER
Veraset ve İntikal Vergisi Kanununda muafiyet üç ana başlık altında toplanabilir:
• Kamusal muafiyetler
• Kamu yararı amacı güden teşekküllere sağlanan muafiyetler
• Diplomatik muafiyetler
Bu kapsamda;
• Kamu kuruluşları, emekli ve yardım sandıkları, sosyal sigorta kurumları, kamuya yararlı sayılan dernekler, siyasi partiler ve bunlara ait olan veya bunların aralarında kurdukları kuruluşlardan kurumlar vergisine tabi olmayanlar,
• Yukarıda sayılanların dışında kalan tüzel kişilere ait olup kamu yararı için; ilim, araştırma, kültür, sanat, sağlık, eğitim, din, hayır, imar, spor gibi alanlarda faaliyette bulunmak amacıyla kurulan kuruluşlar,
• Yabancı devletlerin Türkiye’de bulunan elçi, maslahatgüzar ve konsolosları (fahri konsoloslar hariç) ile elçilik ve konsolosluklara mensup olan ve o devletin uyruğunda bulunan memurları ve Türkiye’de resmi bir göreve memur edilenler ve bu sayılanların aile bireyleri,
veraset ve intikal vergisinden muaftır.
5- VERASET VE İNTİKAL VERGİSİNDE İSTİSNALAR
Veraset ve İntikal Vergisi Kanununun 4 üncü maddesinde yer alan istisnalar aşağıda belirtilmiştir:
-Veraset yoluyla intikal eden ev eşyası ile murise ait kişisel eşyalar ve aile hatırası olarak korunan tablo, kılıç, madalya gibi eşyalar,
-Veraset yoluyla intikal eden malların, evlatlıklar da dâhil olmak üzere çocuklar ve eşten her birine düşen miras paylarının (2018 yılı için) 202.154 TL’si, eşin yalnız başına mirasçı olması halinde ise kendisine isabet eden miras payının (2018 yılı için) 404.556 TL’si,
-Örf ve âdete göre verilmesi gelenek olmuş hediye, cihaz, yüzgörümlüğü ve drahomalar (gayrimenkuller hariç),
-Bütün sadakalar,
-İvazsız suretle intikallerin (2018 yılı için) 4.656 TL’si,
-Para ve mal üzerine düzenlenen yarışma ve çekilişler ile 5602 sayılı Şans Oyunları Hasılatından Alınan Vergi, Fon ve Payların Düzenlenmesi Hakkında Kanunda tanımlanan şans oyunlarında kazanılan ikramiyelerin (2018 yılı için) 4.656 TL’si,
-Veraset ve İntikal Vergisi Kanununun 3 üncü maddesinin (a) ve (b) bentleri kapsamına giren kişilerin statüleri gereğince amaçları doğrultusunda usulüne uygun olarak yaptıkları yardımlar,
-Kamu idare ve müesseseleri ile 3569 sayılı Bankalar ve Devlet Müesseseleri Memurları Aylıklarının Tevhit ve Teadülü Hakkındaki Kanun’a tabi müesseseler ve kamu menfaatine yararlı derneklerden ve emekli ve yardım sandıklarından veya bu mahiyetteki kurumlardan;
• Dul ve yetimlere bağlanan aylıklar ile bu aylıklar dışında verilen emekli ikramiyeleri,
• Dul ve yetimlere verilen evlenme ikramiyeleri,
• Hizmet sürelerini doldurmamış bulunanların dul ve yetimlerine aylık yerine toptan yapılan ödemeler,
• Harp malulleri ile şehit yetimlerine tekel beyiyelerinden ödenen paralar,
-Savaşta veya görev gereği çıkan çatışmalarda, manevra ve eğitimlerde veya bunlarda aldığı yaralar sonucunda ölen subay, astsubay ve erlerin (jandarmalar dahil) ve yine görev sırasında ölen güvenlik mensuplarının çocukları ile eşlerine ve anne-babalarına intikal eden bütün malların değerleri toplamından, veraset yoluyla intikallerde eş ve çocuklara tanınan istisna tutarının bir katı,
-Borçlar Kanununun 242 nci (11/1/2011 tarihli ve 6098 sayılı Türk Borçlar Kanununun 292 nci maddesi) maddesine göre rücu koşulu ile yapılan bağışlarda, bağışlananın bağışlayandan önce ölümü halinde, bağışlayana rücu eden bağışlanmış mallar,
-Sağlar arasında ivazsız suretle meydana gelen intikaller hariç olmak üzere kuru mülkiyet halinde intikal eden mallar (kuru mülkiyet halinde kaldığı sürece),
-Bakanlar Kurulunca vergi muafiyeti tanınan vakıflara kuruluşu için veya kurulduktan sonra tahsis olunan mallar,
-Plaka sınırlaması uygulanan illerde, Bakanlar Kurulu Kararı ile yetkili kılınan trafik komisyonlarınca ticari plaka satışından elde edilen paralardan ticari plaka sahiplerine dağıtılan paralar,
-2863 sayılı Kültür ve Tabiat Varlıklarını Koruma Kanunu kapsamındaki tescilli taşınmaz kültür varlıklarının veraset ve intikal yoluyla devir ve iktisabına ilişkin işlemler,
-Genel bütçeye dahil dairelerle katma bütçeli idareler bütçelerinden kamu iktisadi teşebbüslerine yapılacak iktisadi transferler ve yardımlar, -28/03/2001 tarihli ve 4632 sayılı Bireysel Emeklilik Tasarruf ve yatırım
Sistemi Kanunu kapsamında bireysel emeklilik hesabına yapılan Devlet katkılarının hak kazanılan kısımları.
6- VERASET VE İNTİKAL VERGİSİ BEYANNAMESİNİN VERİLMESİNDE DİKKAT EDİLMESİ GEREKEN HUSUSLAR
Verginin matrahı, intikal eden malların Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre bulunan değerlerinden, Veraset ve İntikal Vergisi Kanununun 12 nci maddesinde yazılı borç ve masrafların indirilmesinden sonra kalan miktardır. Kendilerine veraset yoluyla veya ivazsız surette mal intikal eden mükellefler, ilk tarhiyatta nazara alınmak üzere bu malları Veraset ve İntikal Vergisi Kanununun 10 uncu maddesinde belirtilen değerleme ölçülerine göre değerleyeceklerdir. Bu Kanunda değerleme ölçüsü belirtilmeyen malların ise Vergi Usul Kanununun servetleri değerleme ile ilgili 3 üncü bölümündeki esaslara göre değerlendirilmesi gerekmektedir.
a) Gayrimenkullerin Beyanı
1.1.1983 tarihinden önce veraset yolu ile veya ivazsız bir şekilde intikal eden gayrimenkullerin ticari işletmeye dâhil olsun veya olmasın rayiç (gayrimenkulün değerleme günündeki alım satım değeridir) bedelle, 1.1.1983 tarihinden sonra veraset yolu ile veya ivazsız bir şekilde intikal eden gayrimenkullerin ise ticari işletmeye dâhil olsun veya olmasın ölümün veya ivazsız intikalin meydana geldiği yıla ait emlak vergisine esas olan değerle beyan edilmesi gerekmektedir.
b) Ticari Sermayenin Beyanı
Bilanço esasına göre defter tutanlarda ölüm tarihine takaddüm eden takvim yılı bilançosuna göre bulunacak öz sermaye, ticari sermaye olarak dikkate alınacaktır. Ancak mükellefler isterlerse ölüm günü itibariyle çıkaracakları bilançoyu esas alarak öz sermayelerini tespit edip beyan edebileceklerdir.
İşletme hesabı esasına göre defter tutanlar ile basit usulde vergilendirilenler ise ticari sermaye olarak murisin ölüm tarihindeki ticari varlığını beyan edeceklerdir.
c) Menkul Mallar ve Gemilerin Beyanı
Mükellefler, menkul mallar ve gemileri rayiç bedelleri ile beyan edeceklerdir. Rayiç bedel, normal alım satım değeridir. Bu nedenle, mirasa dâhil menkul mallar ve gemilerin ölüm tarihindeki normal alım satım değerleri ile beyan edilmesi gerekir.
d) Esham (Hisse Senetlerinin) Beyanı
Ticari sermayeye dâhil olsun veya olmasın hisse senetleri, borsada kayıtlı ise ölüm tarihinden önceki son üç yıl içinde borsada gördüğü en son işlem değeri ile değerlenmektedir.
Bu nedenle, veraset ve intikal vergisi mükellefleri, kendilerine veraset yolu ile intikal eden veya ivazsız suretle edindikleri hisse senetlerini, bunlar borsaya kayıtlı ise ölüm tarihinden önceki son üç yıl içinde gördüğü son işlem değerini; borsada kayıtlı olmakla birlikte son üç yıl içinde işlem görmemişse veya borsada kayıtlı değilse, üzerinde yazılı değerlerini beyan edeceklerdir.
e) Tahvilatın (Borç Senetlerinin) Beyanı
Borç senetleri, Vergi Usul Kanununun 266 ncı maddesine göre itibari değerle değerlenmektedir. Buna göre, mükellefler borç senetlerini üzerinde yazılı olan değerlerini beyan edeceklerdir.
f) Yabancı Paraların Beyanı
Yabancı paralar, veraset ve intikal vergisi beyannamesinde borsa rayici ile beyan edilecektir. Ancak, borsa rayici yoksa Hazine ve Maliye Bakanlığınca tespit olunacak kura göre değerlendirilerek beyan edilecektir.
g) Hakların Beyanı
Tescile tabi bilumum hakların değeri, tesisleri sırasında tapu siciline kaydedilen değeri esas alınarak beyan edilecektir. Tapu sicilinde bedeli gösterilmeyen haklarla, bunlar dışındaki bilumum hakların değerlendirilmesi mükellefler tarafından yapılmayacak ve bu haklar ilk tarhiyatta nazara alınmayacaktır.
7- VERASET VE İNTİKAL VERGİSİNİN BEYANI
Veraset ve intikal vergisinde;
– Türkiye sınırları içinde bulunan malların,
– T.C. uyruğundaki kişilere ait malların,
veraset yoluyla veya her ne şekilde olursa olsun ivazsız (hibe yoluyla veya karşılıksız herhangi bir tarzda) suretle bir kişiden diğer kişiye intikali veraset ve intikal vergisine tabi olup bu intikaller nedeniyle beyanname verilir. Beyannameyi kendisine mal intikal eden gerçek veya tüzel kişiler verir.
Türkiye Cumhuriyeti uyruğunda bulunan kişiler, yurt dışında veraset yoluyla veya hibe yahut karşılıksız herhangi bir tarzda mal edinmeleri halinde de beyanname vermek zorundadırlar.
T.C. Uyruğunda bulunan bir şahsın Türkiye hudutları dışında bulunan malını veraset yoluyla ve sair suretle iktisap eden ve ikametgâhı Türkiye’de olmayan yabancı şahıslar, veraset ve intikal vergisine tabi olmadıklarından beyanname vermezler.
Veraset ve intikal vergisi beyannameleri mirasçılar tarafından imzalanmak suretiyle verilebileceği gibi mirasçıların vekili tarafından imzalanmak suretiyle de verilebilir.
Veraset yoluyla intikallerde beyanname her bir mirasçı tarafından ayrı ayrı verileceği gibi müştereken verilmesi de mümkündür. Beyannamenin müştereken verilmesi halinde, beyannamenin her mükellef tarafından ayrı ayrı imzalanmış olması gerekir.
Veraset yoluyla intikal eden mal, istisna haddinin altında kalsa dahi beyanname verilmesi gerekmektedir.
Muristen mirasçılara veraset yoluyla hiçbir mal intikal etmediği takdirde durumun bir dilekçe ile ilgili vergi dairesine bildirilmesi halinde veraset ve intikal vergisi beyannamesi verilmesi söz konusu değildir.
