A- GİRİŞ
3218 SAYILI Serbest Bölgeler Kanunu’na göre Serbest Bölge faaliyetlerinden elde edilen kazançlardaki istisnalar Kurumlar Vergisi bakımından 3 ayırıma sahipti. 7524 sayılı kanunla Serbest Bölge Kanunu Geçici 3. Maddenin 2. Fıkrasının a bendinde yapılan değişiklikle bir tarih ve kısıtlama ayrımı daha eklenmiştir.
Ayrıca Serbest Bölgelere yapılan teslimler ve hizmet ifaları KDV istisnası, iadesiz istisna, KDV’ye tabi olma bakımından karışıklığıyla, birçok Özelgeye konu olmuştur.
B- KURUMLAR VERGİSİDEN İSTİSNA FAALİYETLERİNİN AYRIMI
1-06.02.2004’ten önce ruhsat alanların Kurumlar Vergisi İstisnası devam etmektedir.
2-06.02.2004’ten itibaren sadece imalatçı ruhsatı alanlara bu istisna tanınmıştır.
3 01.01.2025’ten itibaren, Geçici 3. Maddenin 2. Fıkrasının a bendinde yapılan değişiklik ile, üretim faaliyetinden elde edilen ürünlerin yalnızca yurt dışına satışından elde edilen kazançlar gelir ve kurumlar vergisinden istisnadır.
4-24.02.2017’den itibaren Geçici 3. Madde ile serbest bölgede yapılan bakım onarım, montaj, demontaj, elleçleme, ayrıştırma, ambalajlama, etiketleme, test etme ve depolama alanlarında faaliyetlerde bulunan ve hizmetin tamamını Türkiye’ye yerleşmemiş kişilerle, işyeri ve kanuni merkezi yurt dışında bulunanlara hizmet veren işletmelerin söz konusu malların serbest bölgeden Türkiye’ye girişi olmaksızın yabancı bir ülkeye gönderilmesi şartıyla bu hizmetlerden elde edilen kazançlar.
C- SB’DE İMAL EDİLEN ÜRÜNLERİN 01.01.2025’TEN İTİBAREN YURT İÇİNE SATIŞINDAN ELDE EDİLEN KAZANÇLARA KURUMLAR VERGİSİ İSTİSNASI UYGULANMAYACAK
Tebliğ Taslağına göre:
7524 sayılı Kanunla, Serbest Bölgeler Kanununun geçici 3 üncü maddesinin ikinci fıkrasının (a) bendinde değişiklik yapılmıştır. Buna göre, 1/1/2025 tarihinden itibaren elde edilen kazançlara uygulanmak üzere serbest bölgelerde üretim faaliyetinde bulunan mükelleflerin bu bölgelerde imal ettikleri ürünlerin yalnızca yurt dışına satışından elde ettikleri kazançları gelir veya kurumlar vergisinden müstesna tutularak, imal edilen ürünlerin yurt içine satışı istisna kapsamından çıkarılmıştır.
Dolayısıyla, serbest bölgelerde imal edilen ürünlerin 1/1/2025 tarihinden itibaren yurt içine satışından elde edilen kazançlara kurumlar vergisi istisnası uygulanmayacaktır.
Serbest bölgede üretim faaliyetinde bulunan üretici firmaların ürünlerini, aynı veya başka bir serbest bölgede faaliyette bulunan ihracatçılara, yurt dışına satılması kaydıyla teslim etmeleri de yurt dışına satış olarak değerlendirilecektir. Bu şekilde ihracat kaydıyla yapılan teslimlerde, üretici firmalar istisnadan yararlanacağından, ihracatı gerçekleştiren firmaların istisnadan yararlanması mümkün değildir.
Söz konusu malların, ihracatçıya teslim tarihini takip eden ay başından itibaren üç ay içinde ihraç edilmesi zorunludur. Bu sürede ihraç edilmemesi halinde, bu mallara ilişkin yurt dışı satış gerçekleşmemiş olarak değerlendirilir.
“Serbest bölgelerde imalat faaliyetinde bulunan mükelleflerin bölgelerde imal ettikleri ürünlerin yurt dışına satışından elde ettikleri kazançları, Türkiye’nin Avrupa Birliğine tam üyeliğinin gerçekleştiği tarihi içeren yıllık vergileme döneminin sonuna kadar kurumlar vergisinden istisnadır.
Bu istisnadan, bölgede yeni faaliyete geçen mükellefler ile faaliyet ruhsatlarında yer alan sürenin dolmasıyla normal vergileme rejimine tabi olacak mükellefler yararlanacaktır. Ancak,
– Üretim dışı faaliyetlerden,
– Serbest bölge dışında üretilen malların satışından,
– Faaliyet ruhsatında belirtilen alan dışında üretilen malların satışından,
– Serbest bölgede veya serbest bölge dışında fason olarak imal ettirilen ürünlerin satışından elde edilen kazançlar istisna kapsamında değerlendirilmeyecektir.
İstisna uygulamasında, imal edilen ürünlerin sadece yurt dışına yapılan satışından elde edilen kazanç kısmı dikkate alınacaktır. Serbest Bölgeler Kanununun geçici 3 üncü maddesinin ikinci fıkrası uyarınca, serbest bölgelerde faaliyet gösteren mükelleflerin imal ettikleri ürünlerin yurt dışına satışından elde ettikleri kazançların gelir veya kurumlar vergisinden istisna edilebilmesi için;
– Bölgelerde “imalat” faaliyetinde bulunmak üzere almış oldukları ruhsatın bir örneğini,
– Sanayi sicil belgesi ve kapasite raporunun bir örneğini,
– İmalat faaliyetinde kullanılacak araç parkını gösteren bir listeyi
Yeni mükellefiyet tesis ettirenler mükellefiyet tesisinde, durum değişikliklerinde ise (yeni bir alanda imalata başlayacak mükelleflerin bu durumu ruhsatlarına işlettirdikten sonra) değişikliği müteakiben verecekleri ilk geçici vergi beyannamesi ekinde, ilgili vergi dairesine vermeleri gerekmektedir.
Örnek: Serbest bölgede imalat faaliyeti ile uğraşan (A) A.Ş., 2025 hesap döneminde imal ettiği ürünlerin yurt içine satışından 1.000.000 TL, yurt dışına satışından ise 2.000.000 TL kazanç elde etmiştir. (A) A.Ş.’nin imal ettiği ürünlerin yurt dışına satışından elde ettiği 2.000.000 TL istisna kapsamında değerlendirilecek, yurt içine satışından elde ettiği 1.000.000 TL ise istisna kapsamında olmayacaktır.”
Örnek: Serbest bölgede konfeksiyon imalatı ile uğraşan bir kurumun, imal ettiği gömleklere ilişkin bitim işi olarak tabir edilen düğme dikimi, ütüleme vb. işleri fason olarak yaptırması halinde; fason olarak yaptırılan bu tür işlerin toplam işçilik maliyetindeki payı, işletmenin kendi imalatları dolayısıyla yüklendiği işçilik maliyetinden daha az oranda olacağından, imal edilen ürünün yurt dışına satışından elde edilen kazanç istisna kapsamında değerlendirilecektir.
D- SERBEST BÖLGELERE YAPILAN MAL TESLİMİ VE HİZMET İFALARININ KDV KONUSU
Öncelikle KDV Kanunundaki Serbest Bölge istisnalarıyla ilgili maddelere göz atalım:
1- MAL TESLİMİ:
Serbest Bölgeye Türkiye’den yapılan teslimler 11/1-a’ya göre ihracattır. (İADELİ İSTİSNADIR)
2- HİZMET İFASI
ı- Serbest Bölgede verilen hizmetler 17/4-ı’ya göre KDV’den istisnadır. (İADESİZ İSTİSNADIR)
– İhracat amaçlı serbest bölgeye yapılan nakliye(taşıma) hizmeti 17/4- ı’ya göre KDV’den istisnadır
– İhracat amaçlı serbest bölgeden yapılan nakliye(taşıma) hizmeti 17/4 ı’ya göre KDV’den istisnadır
– Serbest bölgede başlayıp ihracat mahalinde (liman, hava alanı, gümrük antrepolarında) biten taşıma hizmeti 17/4 ı’ya göre KDV’den istisnadır.
ıı- Serbest bölgeye yapılan hizmetler genel kural olarak KDV’den istisna değildir.
-Serbest bölgeye hizmet ihracı KDV’den istisna değildir.
ııı- Serbest bölgeye yapılan hizmetlerden SADECE aşağıdakiler KDV’den İstisnadır.
a) 11/1-a : Fason hizmetler
b) 16/1-c: Transit, gümrük antrepo rejimleri ile geçici depolama ve SB hükümlerinin uygulandığı mallar
c) 17/4-ı: Serbest Bölgelerde verilen hizmetler ile serbest bölgelere veya serbest bölgelerden yapılan ihraç amaçlı yük taşımacılığı
(17/4-ı istisnası söz konusu ise yüklenilen KDV İNDİRiLİR. İADE EDİLEMEZ.)
Bu defa, İndirilemeyecek KDV ve İade Edilebilecek KDV konularının KDV Kanunundaki açıklamasına bakacak olursak:
İndirilemeyecek Katma Değer Vergisi: KDVK Madde 30
Aşağıdaki vergiler mükellefin vergiye tabi işlemleri üzerinden hesaplanan KDV’den indirilemez:
a)Vergiye tabi olmayan veya vergiden istisna edilmiş bulunan malların teslimi ve hizmet ifası (Bu Kanunun 17 nci maddesinin (2) numaralı fıkrasının (b), (c) ve (d) bentleri ile (4) numaralı fıkrasının (ı) ve (ö) bentleri uyarınca katma değer vergisinden istisna edilen işlemler hariç) ile ilgili alış vesikalarında gösterilen veya bu mal ve hizmetlerin maliyetleri içinde yer alan katma değer vergisi.
Kanun maddesi indirilmeyecek KDV’yi belirlerken 17/4-ı’yı hariç tutmuştur. Yani 17/4-ı kapsamında hizmet ifası için yüklendiği KDV indirim konusu yapılacaktır.
İstisna Edilmiş İşlemlerde İndirim: Madde 32
Bu Kanunun 11, 13, 14 ve 15 inci maddeleri ile 17 nci maddenin (4) numaralı fıkrasının (s) bendi uyarınca vergiden istisna edilmiş bulunan işlemlerle ilgili fatura -benzeri vesikalarda gösterilen KDV, mükellefin vergiye tabi işlemleri üzerinden hesaplanacak KDV’den indirilir. Vergiye tabi işlemlerin mevcut olmaması veya hesaplanan verginin indirilecek vergiden az olması hallerinde indirilemeyen Katma Değer Vergisi, işlemin gerçekleştiği dönemi izleyen ikinci takvim yılının sonuna kadar talep edilmesi şartıyla Maliye ve Gümrük Bakanlığınca, tespit edilecek esaslara göre bu işlemleri yapanlara iade olunur.
Kanun maddesi iade edilebilecek KDV’yi belirlerken 17/4-ı’yı saymamıştır. Yani 17/4-ı kapsamında hizmet ifası için yüklendiği KDV iade alınamayacaktır.
E-SONUÇ
İndirim ve İstisnaların kapsamımın daraltılmasına yönelik bir değişiklik daha söz konusu olmuş ve 3218 SAYILI Serbest Bölgeler Kanunu’na göre Serbest Bölge faaliyetlerinden elde edilen kazançlardaki istisnalar Kurumlar Vergisi bakımından 4 ayırıma sahip olmuştur.
Serbest bölgelerde imal edilen ürünlerin, 1/1/2025 tarihinden itibaren yurt içine satışından elde edilen kazançlara Kurumlar Vergisi İstisnası uygulanmayacaktır.
Yeminli Mali Müşavir
ALTAY ÖNCEL
https://altayoncel.com/2024/09/06/serbest-bolge-faaliyet-istisnalarinin-guncel-hali/
