Reel olmayan finansman maliyetleri nasıl tespit ediliyor?
Değerli okurlar, bugün enflasyon düzeltmesi ile ilgili teknik bir konuyu ele alacağım. Bu nedenle sizleri uyarıyorum, bu konuyla ilgilenmiyorsanız yazımı okumayın çünkü sıkıcı bulabilirsiniz. Ancak ben sizin yerinizde olsam sıkıcı da olsa yazıyı okumaya ve anlamaya çalışırım.
Enflasyon düzeltmesi kanunda, “mali tablonun ait olduğu tarihteki satın alma gücü cinsinden hesaplanması" şeklinde tanımlanmış bulunuyor.
Buna göre enflasyon düzeltmesi, paranın satın alma gücündeki değişmeler nedeniyle gerçek durumu ifade etmeyen mali tabloların, gerçek durumu ifade eder hale gelmesini sağlamak üzere yapılan bir düzeltme işlemidir.
Bu kapsamda bilançolarda yer alan parasal olmayan kıymetlerin kayıtlı değerleri 31/12/2023 tarihli değerlerini göstermediği için bunların değerlerini 31/12/2023 tarihli değerlerine getirmek gerekiyor.
Düzeltme işlemine prensip olarak Vergi Usul Kanunu'na göre belirlenen değerler esas alınıyor. Ancak enflasyon düzeltmesinin ruhuna uygun olarak stokların, satılan malın ve maddî duran varlıkların maliyet bedeline ve malî duran varlıkların alış bedeline dahil edilmiş bulunan reel olmayan finansman maliyetleri (ROFM) varsa, bunların düşülmesinden sonra bulunan tutarlar düzeltmeye tâbi tutuluyor.
Peki, reel olmayan finansman maliyetleri nasıl tespit ediliyor?
Mükellefler, reel olmayan finansman maliyetlerini iki yöntemden birini seçerek hesaplayabiliyorlar.
Birinci yöntem, “borç tutarının esas alınması” yöntemi. Bu yöntemde ROFM, borç tutarlarına borcun kullanıldığı döneme ait Yİ-ÜFE artış oranının uygulanması suretiyle bulunuyor. Yabancı para üzerinden borçlanmalarda borcun kullanıldığı döneme ait Yİ-ÜFE artış oranı, borcun alındığı tarihteki Türk lirası karşılıklarına uygulanıyor.
İkinci yöntem olan “toplam finansman maliyetinin esas alınması” yönteminde ise ROFM, toplam finansman maliyetlerine, ilgili döneme ait Yİ-ÜFE artış oranının aynı döneme ait ortalama ticari kredi faiz oranına bölünmesi sonucunda belirlenen oranlar uygulanmak suretiyle bulunan tutarların, maliyet veya alış bedelinden düşülmesi yoluyla hesaplanıyor.
Özetle bu yöntemlerle, mükelleflerin yapmış oldukları borçlanmalarda katlandıkları ve parasal olmayan varlıkların maliyet veya alış bedeline ekledikleri finansman giderlerinin içerisinde, borç tutarında ilgili dönemdeki enflasyon nedeniyle oluşan değer kaybının telafisine yönelik bir unsur da bulunduğundan (yani alınan borcun geri ödenmesinde borç verenin enflasyon nedeniyle uğrayacağı kayıp tutarı da finansman gideri içerisinde yer aldığından), maliyet veya alış bedeline eklenen finansman gideri içerisindeki anaparaya ait enflasyon kaybının ayrıştırılmasından sonra kalan kısmın (yani maliyete veya alış bedeline eklenmiş finansman giderinin sadece reel kısmının) enflasyon düzeltmesinde dikkate alınması sağlanıyor.
Peki, vergi mevzuatına göre amortismana tabi iktisadi kıymetin maliyet bedeline eklenmiş bulunan ROFM tutarları enflasyon düzeltmesi sırasında maliyet bedelinden düşüldüğü için, henüz itfa edilmemiş kısımları vergi matrahından nasıl indirilecek?
Öncelikle belirtelim; reel olmayan finansman maliyetlerinin enflasyon düzeltmesi kapsamında maliyet bedelinden düşülmesi ve bilançoda gösterilmemesi, bunların vergi matrahından indirilmesi olanağını ortadan kaldırmaz. Çünkü bu indirim mükelleflerin kanuni hakkıdır.
Ancak henüz itfa edilmemiş ROFM tutarları düzeltme sonrasında kayıtlarda (ve dolayısıyla bilançoda) yer almadığı için, tabii ki, kalan itfa süresinde ve beyanname üzerinde “diğer indirim” olarak vergi matrahından indirim konusu yapılacaktır.
Tebliğde, amortisman süresi 2023 sonu itibariyle bitmemiş olan kıymetlere ilişkin maliyet veya alış bedelinden düşülen ROFM’dan henüz amortisman ayrılmamış tutarların, 2023 hesap dönemi sonuna ait bilançoya ait düzeltme ile sınırlı olmak üzere, 2024 ve sonraki hesap dönemlerinde beş yılda ve eşit taksitler halinde dönem kazancından gider olarak indirilebileceği kabul ediliyor.
Tebliğde sonra bu indirimin, söz konusu ROFM tutarları bilançoda gözükmeyeceği için, ilgili yıla ilişkin itfa edilecek kısımlarının beyanname üzerinde “indirim” olarak dikkate alınmak suretiyle yapılacağı belirtiliyor.
Bu düzenlemeyi nasıl okumak gerekir?
Tabii ki bu düzenlemeyi sadece kalan itfa süresi beş yıldan uzun amortismana tabi iktisadi kıymetlerle sınırlı bir düzenleme olarak kabul etmek gerekir.
Çünkü, 31/12/2023 itibariyle itfa süresi beş yıldan kısa olan amortismana tabi iktisadi kıymetlerde henüz itfa edilmemiş ROFM tutarlarını kalan itfa süresi içinde beyannamede indirim yoluyla vergi matrahından indirmek zaten mümkündür. Bunu engelleyen herhangi bir yasal düzenleme bulunmamaktadır.
2003 yılı enflasyon düzeltmesine ilişkin özel hüküm niteliğindeki Vergi Usul Kanununun (VUK) geçici 25 inci maddesinde yer alan ve amortisman süresi bitmemiş olan kıymetlere ilişkin maliyet veya alış bedelinden düşülen reel olmayan finansman maliyetinden amortisman ayrılmamış tutarların, beş yılda ve beş eşit taksitte dönem kazancının tespitinde gider (beyanname üzerinde diğer indirim) olarak dikkate alınabileceği yönünde, aşağıdaki hükme benzer bir hüküm, 2023 düzeltmesine ilişkin VUK’nun geçici 33 ve mükerrer 298/A maddesinde mevcut değildir:
“c) Maddî duran varlıklar, malî duran varlıklar ve özel tükenmeye tâbi varlıklar ile stokların maliyet veya alış bedelleri içinde yer alan ve tevsik edilebilen reel olmayan finansman maliyeti, ilgili varlığın maliyet veya alış bedelinden düşülür. Mükelleflerin reel olmayan finansman maliyetini tevsik edememeleri halinde:
1) Son beş hesap dönemi içinde aktife giren kıymetlerin maliyet bedeline dahil edilen finansman giderlerinin reel olmayan kısımları; toplam finansman maliyetlerine, ilgili döneme ait TEFE artış oranının dönem ortalama ticarî kredi faiz oranına bölünmesi sonucunda belirlenen oranlar uygulanmak suretiyle bulunan tutar, maliyet ve alış bedelinden düşülür.
2) Söz konusu beş hesap döneminden önce aktife giren kıymetlerin maliyet bedeline dahil edilen finansman giderleri maliyet veya alış bedellerinden düşülmez.
3) (5228 sayılı Kanunun 11'inci maddesiyle eklenen bent) Reel olmayan finansman maliyetinin tevsik edilebilir olması halinde de (1) numaralı alt bentte belirtilen yöntem kullanılabilir. Amortisman süresi bitmemiş olan kıymetlere ilişkin maliyet veya alış bedelinden düşülen reel olmayan finansman maliyetinden amortisman ayrılmamış tutar, 2004 ve sonraki dönemlerde, beş yılda ve eşit taksitte dönem kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınır.”
2023 için böyle bir kanuni düzenleme bulunmadığına göre, mükellefler tevsik etmek kaydıyla 31/12/2023 itibariyle itfa süresi beş yıldan kısa olan amortismana tabi iktisadi kıymetler için henüz itfa edilmemiş ROFM tutarlarını beyannamede beş yıldan kısa sürede (yani kalan itfa süresinde) indirim yoluyla vergi matrahından indirebilirler.
Maliye, 2023 düzeltmesine ilişkin geçici 33’üncü maddede VUK’nun 2003 düzeltmesine ilişkin geçici 25’inci maddesindeki gibi bir hüküm bulunmadığı halde, geçici 33’üncü maddede yer alan usul ve esasları belirleme yetkisine istinaden itfa süresi beş yıldan az bir süre kalan iktisadi kıymetler için de geçerli olacak böyle bir düzenleme yapmışsa, hatalı davranmış demektir. Çünkü bu yaklaşım kanuna aykırıdır.
Mükelleflere önerim; tebliğ ile itfa süresi beş yıldan az bir süre kalmış amortismana tabi iktisadi kıymetler yönünden herhangi bir ayırım yapılmaksızın henüz amortisman ayrılmamış ROFM tutarlarının, 2024 yılından itibaren beş yılda ve beş eşit taksitte matrahtan indirim konusu yapılacağına dair düzenleme yapılmış olduğundan, riske girmek istemiyorlarsa, ihtirazî kayıtla beyanda bulunmaları ve dava yoluyla haklarını aramaları yönündedir. Erdoğan Sağlam
