Ticari defterler bir işletmenin ticari işlemlerini (alım, satım vb.), iktisadi ve mali durumunu, borç ve alacak ilişkilerini ve faaliyet sonucunu yani kâr veya zararını gösteren defterlerdir.
Ticari defterlerin usulüne uygun şekilde tutulması ve usulüne uygun şekilde tutulan defterlere göre mali tabloların düzenlenmesi işletmeye mali durumunu ve performansını görme imkanı verdiği gibi geleceğe ilişkin olarak daha doğru bir projeksiyon çizilmesine ve işletmenin devamlılığının sağlanmasına yardımcı olur.
Bununla birlikte, ülkemizde maalesef işletmelerce finans ve muhasebe yönetimine yeterince önem verilmemekte ve ticari defter ve mali tablolar genellikle sadece vergi mevzuatının gerekleri dolayısıyla düzenlenmektedir. Söz konusu zorunluluk nedeniyle düzenlenen ticari defter ve mali tablolarda ise kayıt dışı işlemler, geç veya eksik şekilde kaydedilen işlemler, ilgisiz ve yanlış hesaplar vb. birçok usul yanlışlığı yani muhasebe ilkelerine aykırı birçok husus bulunmaktadır.
Gerek vergi mevzuatı gerekse ticaret hukuku mevzuatı ticari defterlerin sadece tutulmasını değil, bunların içeriklerinin muhasebe düzenlemelerine uygun şekilde olmasını şart koşmuş ve usulüne uygun şekilde tutulmayan ticari defterlerle ilgili olarak işletmeler hakkında bir takım mali yaptırımlar öngörmüştür.
Ticari defterlerin hiç tutulmaması veya tutulan ticari defterlerde hileli işlemlere yer verilmesinin ise aynı zamanda Türk Ceza Kanunu açısından adli yaptırımları bulunmaktadır.
Ticari defterlerin usulüne uygun şekilde tutulmaması adli uyuşmazlıklarda söz konusu defterlerin delil olma niteliğini kaybetmesine de neden olmaktadır.
1. Vergi Usul Kanununda Yer Alan Yaptırımlar
213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 175. maddesinde Maliye Bakanlığının; muhasebe standartları, tek düzen hesap planı ve mali tabloların çıkarılmasına ilişkin usul ve esasları tespit etmeye, bunları mükellef, şirket ve işletme türleri itibariyle uygulatmaya ve buna ilişkin diğer usul ve esasları belirlemeye yetkili olduğu, Ticaret Kanununun ticari defterler hakkındaki hükümleri mahfuz olduğu yani işletmelerin ayrıca Türk Ticaret Kanunu’nun ticari defter tutulmasına ilişkin kurallarına göre de defter tutmak zorunda olduğu belirtilmiştir.
Vergi Usul Kanunu’nun verdiği söz konusu yetkiye dayanarak 1 Sıra No’lu Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliği yayımlanmış ve böylece işletmeler için tekdüzen hesap çerçevesi hesap planı ve işleyişi ile mali tabloların düzenlenmesi ve sunulmasına ilişkin kurallar belirlenmiştir.
Ticari ve mali işlemlerin defterlere kayıt zamanı ile ilgili olarak Kanunun “Kayıt zamanı” başlıklı 219’uncu maddesinde;
“Muameleler defterlere zamanında kaydedilir. Şöyle ki:
a) Muamelelerin işin hacmine ve icabına uygun olarak muhasebenin intizam ve vuzuhunu bozmayacak bir zaman zarfında kaydedilmesi şarttır. Bu gibi kayıtların on günden fazla geciktirilmesi caiz değildir.
b) Kayıtlarını devamlı olarak muhasebe fişleri, primanota ve bordro gibi yetkili amirlerin imza ve parafını taşıyan mazbut vesikalara dayanarak yürüten müesseselerde, muamelelerin bunlara işlenmesi, deftere işlenmesi hükmündedir. Ancak bu kayıtlar, muamelelerin esas defterlere 45 günden daha geç intikal ettirilmesine cevap vermez. c) Günlük kasa, günlük, perakende satış ve hasılat defterleri ile serbest meslek kazanç defterine muameleler günü gününe kaydedilir”
denilmektedir.
Kanunda yer alan ticari defterlere ilişkin kurallara aykırı şekilde hareket edilmesi halinde ise kanunda bir takım mali ve adli yaptırımlar öngörülmüştür.
Kanunun kayıt nizamına ait hükümlerine (Madde 215 - 219 ile mükerrer madde 242) uyulmamış olması veya tasdiki mecburi olan defterlerden herhangi birinin tasdik muamelesinin yaptırılmamış olması I’inci derece usulsüzlük cezasını, bu Kanuna göre belirlenen muhasebe standartlarına, tek düzen hesap planına ve mali tablolara ilişkin usul ve esaslar ile muhasebeye yönelik bilgisayar programlarının üretilmesine ve kullanılmasına ilişkin kural ve standartlara uyulmaması ise özel usulsüzlük cezası (2023 yılı için 26.000 TL) gerektirmektedir.
Vergi kanunlarına göre tutulan veya düzenlenen ve saklanma ve ibraz mecburiyeti bulunan; defter ve kayıtlarda hesap ve muhasebe hileleri yapanlar, gerçek olmayan veya kayda konu işlemlerle ilgisi bulunmayan kişiler adına hesap açanlar veya defterlere kaydı gereken hesap ve işlemleri vergi matrahının azalması sonucunu doğuracak şekilde tamamen veya kısmen başka defter, belge veya diğer kayıt ortamlarına kaydedenler, defter, kayıt ve belgeleri tahrif edenler veya gizleyenler veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenleyenler veya bu belgeleri kullananlar, vergi kanunları uyarınca tutulan veya düzenlenen ve saklama ve ibraz mecburiyeti bulunan defter, kayıt ve belgeleri yok edenler veya defter sahifelerini yok ederek yerine başka yapraklar koyanlar veya hiç yaprak koymayanlar veya belgelerin asıl veya suretlerini tamamen veya kısmen sahte olarak düzenleyenler veya bu belgeleri kullananlar, vergi kaçakçılığı suçu kapsamında üç hapis cezası ile cezalandırılacağı gibi, bu suretle ziyaa uğratılan verginin 3 katı tutarında kaçakçılık cezası verilir.
2. Türk Ticaret Kanunu’nda yer alan yaptırımlar
Ticari defterlerin nasıl tutulacağı yani muhasebe kayıtlarının hangi standart ve kurallara göre yapılacağı 6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu’nun verdiği yetkiye istinaden Kamu Gözetimi ve Muhasebe ve Denetim Standartları Kurumu (KGK) tarafından belirlenmiştir.
Kurum tarafından en son olarak yayımlanan muhasebe standartlarına ilişkin 13/09/2018 tarih ve 03/161 sayılı Karar’a göre;
1) Karar ekinde listedeki kurum, kuruluş ve işletmeler münferit ve konsolide finansal tablolarının hazırlanmasında TFRS’leri (Türkiye Muhasebe Standartları) uygulamak zorundadır.
2) Bağımsız denetime tabi olup, ekli listede yer almayan kurum, kuruluş ve işletmeler münferit ve konsolide finansal tablolarının hazırlanmasında BOBİ FRS’yi (Büyük ve Orta Boy İşletmeler İçin Finansal Raporlama Standardı) uygular, ancak söz konusu kurum, kuruluş ve işletmeler isteğe bağlı olarak TFRS’leri uygulayabilir.
3) Yukarıdaki kapsama dâhil olmayan kurum, kuruluş ve işletmelere yönelik kurum tarafından henüz bir TMS yayınlanmadığından bunların münferit ve/veya konsolide finansal tablolarının hazırlanmasında yürürlükteki mevzuatı (örneğin vergi mevzuatı gereğince yayımlanan tek düzen muhasebe sistemini) uygular; ancak söz konusu kurum, kuruluş ve işletmeler münferit ve/veya konsolide finansal tablolarının hazırlanmasında isteğe bağlı olarak TFRS’leri ya da BOBİ FRS’yi uygulayabilir.
Ticari defterlerin Kanunda öngörülen usul ve muhasebe standartlarına uygun olarak düzenlenmemesi halinde kanunda bir takım yaptırımlar öngörülmüştür.
Söz konusu kanuna (Md. 562) göre;
● Defterlerin, üçüncü kişi uzmanlara, makul bir süre içinde yapacakları incelemede işletmenin faaliyetleri ve finansal durumu hakkında fikir verebilecek şekilde tutulmaması veya işletme faaliyetlerinin oluşumu ve gelişmesinin defterlerden izlenememesi,
● Şirketin ticari işletmesiyle ilgili olarak gönderilmiş bulunan her türlü belgenin, fotokopi, karbonlu kopya, mikrofiş, bilgisayar kaydı veya benzer şekildeki bir kopyasının, yazılı, görsel veya elektronik ortamda saklanmaması (10 yıl süreyle),
● Ticari defterlere ilişkin açılış ve kapanış onayları ile onay yenileme işlemlerinin yaptırılmaması,
● Tutulması zorunlu olan ticari defterlerin Kanunun 65’inci maddesine uygun şekilde tutulmaması,
● Kanunun 66’ncı maddesindeki usule aykırı olarak envanter çıkarılması,
● Finansal tabloların Kamu Gözetimi, Muhasebe ve Denetim Standartları Kurumu tarafından yayımlanan, Türkiye Muhasebe Standartları’na, kavramsal çerçevede yer alan muhasebe ilkelerine ve bunların ayrılmaz parçası olan yorumlara uygun düzenlenmemesi,
halinde 31 bin 96 TL (2023 yılı için) tutarında idari para cezası uygulanır.
İdari para cezaları, aksine hüküm bulunmayan hâllerde, mahallin en büyük mülki amiri tarafından verilir.
Bu kanunda tanımlanan kabahatlerden birinin idari yaptırım kararı verilinceye kadar birden çok işlenmesi hâlinde, ilgili gerçek veya tüzel kişiye bir idari para cezası verilir ve ilgili hükme göre verilecek ceza iki kat artırılır. Ancak, bu kabahatin işlenmesi suretiyle bir menfaat temin edilmesi veya zarara sebebiyet verilmesi hâlinde verilecek idari para cezasının miktarı bu menfaat veya zararın üç katından az olamaz.
Ticari defterlerin mevcut olmaması veya hiçbir kayıt içermemesi yahut bu kanuna uygun saklanmaması hâllerinde, sorumlular 300 günden az olmamak üzere adli para cezasıyla cezalandırılır.
Ticari defterlere kasıtlı olarak gerçeğe aykırı kayıt yapanlar ise bir yıldan üç yıla kadar hapis cezasıyla cezalandırılır.
Sonuç
Bir işletmenin mali durumunu ve performansını görmesine imkanı vermesi ve geleceğe ilişkin olarak daha doğru bir projeksiyon çizilmesine ve işletmenin devamlılığının sağlanmasına yardımcı olması ve ayrıca yukarıda belirtilen kanunlarda yer alan yaptırımlara maruz kalınmaması açısından ticari defterlerin ve mali tabloların usulüne uygun şekilde düzenlenmesi büyük bir önem arz etmektedir.
Ahmet ARSLAN - CPA, MBA
