14 Ocak 2023 tarihli ve 32073 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 547 seri numaralı Tebliğ ile 14 Mayıs 2022 tarihli ve 31835 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 537 sıra numaralı Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği’ne 26’ncı maddeden sonra gelmek üzere “Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliğleri ile belirlenenden farklı muhasebe tekniği kullanan kurumlarda değer artış fonu hesabının oluşturulması” başlıklı 26/A maddesi eklenmiştir.
Söz konusu maddede Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğ (Sıra No: 537) ile uygulama ve esasları belirlenen geçici ve sürekli yeniden değerleme uygulamaları kapsamında “Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliğleri” ile belirlenenden farklı muhasebe tekniği kullanılan kurumlarda (banka, sigorta ve emeklilik şirketleri ile vb. finansal kurumlar) değer artış fonu hesabının oluşturulmasına ilişkin açıklamalarda bulunulmuştur.
26.12.1992 tarihli ve 21447 mükerrer sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan (1) sıra numaralı Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliği ve daha sonra bu konuda yayımlanan diğer tebliğlerde, bilanço esasına göre defter tutmakla beraber faaliyet konuları itibarıyla farklı muhasebe tekniği kullanmak durumunda bulunan mükelleflerin; belirlenen "Muhasebenin Temel Kavramları"na, "Muhasebe Politikalarının Açıklanması"na ve "Mali Tablolar İlkeleri"ne uymaları kaydıyla söz konusu Tebliğde öngörülen diğer mecburiyetleri yerine getirme yükümlülükleri bulunmamaktadır.
Ayrıca, bu söz konusu mükelleflerin de 213 sayılı Vergi Usul Kanunu Mükerrer 298’inci maddesinin (Ç) fıkrası ile Geçici 32’nci maddesinde düzenlenen yeniden değerleme imkanlarından yararlanabilmelerine olanak tanınmıştır.
Özel fon hesabının oluşturulması hakkında açıklamalar yapılmıştır. Şöyle ki;
“Mezkur madde hükümleri ile bu tebliğin ilgili bölümlerinde belirlenen usul ve esaslar dahilinde yeniden değerlemenin yapılması, ancak yeniden değerleme işleminin tabi oldukları mevzuat gereğince kayıtlarına bu Tebliğde öngörülen şekilde yansıtılmasının, dolayısıyla hesaplanan değer artışına ilişkin doğrudan değer artış fonu hesabı oluşturulmasının mümkün olmaması halinde, tabi oldukları muhasebe ve finansal raporlama standartları kuralları çerçevesinde (213 sayılı Kanun’un mezkur hükümleri kapsamında da yeniden değerlemeye tabi tutulabilen iktisadi kıymetlere ilişkin olarak) değerleme yapmış olmaları durumunda, bu işlem neticesinde hesapladıkları değer artışlarını izledikleri fon hesabından ve/veya yedek akçelerden pay verilmek suretiyle; mükerrer 298’inci maddenin (Ç) fıkrası ve geçici 32’nci madde kapsamında bilançonun pasifinde özel bir fon hesabının oluşturulması şartının, en geç yeniden değerleme işleminin yapıldığı hesap dönemine ait kurumlar vergisi beyannamesinin verildiği tarihe kadar sağlanması mümkündür.”
Söz konusu mükellefler tarafından mezkur düzenlemeler kapsamında hesaplanan değer artışına ilişkin bilançonun pasifinde özel bir fon hesabı oluşturulmasında, yukarıda belirtilen hesapların yetersiz olması halinde, öncelikle mevcut tutarlar mükerrer 298’inci maddenin (Ç) fıkrasına ve/veya geçici 32’nci maddeye ilişkin özel fon hesabına alınacak, eksik kalan fark tutarlar ise hesabın oluşturulma nedenine ilişkin açıklamayı da içerecek şekilde nazım hesaplarda izlenip, bilanço dip notlarında belirtilecektir.
Öte yandan, gelecek dönemlerde tabi olunan muhasebe ve finansal raporlama standartları çerçevesinde yukarıda belirtilen mahiyette fon hesabı oluşturulması ve/veya aktarıma konu edilebilecek yedek akçe ayrılması halinde ise aşağıdaki adımların izleneceği hüküm altına alınmıştır.
a) Daha önce özel fon hesabı oluşturulmakla birlikte eksik tutar bulunması durumunda, ilgili hesaplardan pay verilerek özel fon hesabındaki eksiklik tamamlanacak,
b) Daha önce ilgili hesaplarda pay verilecek tutarın yer almaması nedeniyle özel fon hesabının oluşturulamamış olması durumunda ise, yukarıda yapılan açıklamalar dikkate alınarak bahse konu özel fon hesabı oluşturulacak, müteakiben de eksik tutar bulunması halinde eksiklik tamamlanacaktır.
Özel fon hesabının oluşturulmasına veya bu hesaptaki eksikliğin tamamlanmasına bağlı olarak, özel fon hesabına aktarılması/pay verilmesi gereken tutarların takibi için daha önce oluşturulan nazım hesaplara, kaydın mahiyetine ilişkin açıklamayı içerecek şekilde ters kayıt yapılacaktır.
Yeniden değerlemeye konu edilen iktisadi kıymetlerin satılması
Ek madde ile açıklandığı üzere 213 sayılı Kanunun mükerrer 298’inci maddesinin (Ç) fıkrası uygulamasına tabi tutulduktan sonra elden çıkarılan iktisadi kıymetler hesbından ters kayıt ile çıkarılacak ve satış karı veya zararının tespitinde değer artış tutarlarının da dikkate alınacağı açıklanmıştır.
213 sayılı Kanun’un mükerrer 298’inci maddesinin (Ç) fıkrası uygulamasına ilişkin olarak Tebliğin bu maddesinin (2) numaralı fıkrası kapsamında oluşturulan hesaplarda yer alan tutarlar, ilgili amortismana tabi iktisadi kıymetin elden çıkarılması (satış, devir, işletmeden çekiş, tasfiye gibi) halinde, bu hesaplardan daha önce pay aktarımında kullanılan hesaplara aktarılacak veya nazım hesaplardan ters kayıtla çıkarılacaktır.
Ancak, bu durumda elden çıkarmaya ilişkin olarak 213 sayılı Kanun uygulaması bakımından hesaplanacak kar/zararın tespitinde söz konusu değer artış tutarlarının aynen amortismanlar gibi muameleye tabi tutulacağı tabiidir.
Değer artışlarının hesaplara ayrıntılı şekilde intikal ettirilmesi
Söz konusu hüküm ile yeniden değerlemeye tabi tutulmuş her bir iktisadi kıymete ilişkin değer artışlarının ayrı hesaplarda takip edilmesi gerektiği belirtilmiştir.
Tebliğin bu maddesi kapsamında oluşturulan hesapta mükerrer 298’inci maddenin (Ç) fıkrasına ve geçici 32’nci maddeye ilişkin değer artış tutarları ve iktisadi kıymetlere ilişkin hesaplanan değer artışlarının ayrıntılı olarak gösterilecek şekilde izlenmesi gerekmektedir. Yeniden değerlemeye tabi tutulan iktisadi kıymetlerin her birine isabet eden değer artışları en geç yeniden değerlemenin yapıldığı dönem sonuna kadar envanter defterinde gösterilir.
Tanınan istisnai olanakların diğer hükümlere etkisi
213 sayılı Kanun’un mükerrer 298’inci maddesinin (Ç) fıkrası ve/veya geçici 32’nci maddesi kapsamında iktisadi kıymetlerini yeniden değerlemeye tabi tutmak isteyen tebliğin bu maddesi kapsamındaki mükellefler tarafından, hesaplanan değer artışı ile ilgili özel bir fon hesabına ilişkin olarak bu maddede öngörülen istinai duruma yönelik düzenlemeler hariç olmak üzere, Tebliğin ilgili diğer maddelerinde belirlenen usul ve esaslara uyulması zorunludur. Tebliğ 14 Ocak 2023’te yürürlüğe girmiştir. Veysi SEVİĞ
