İnşaat ve onarım işlerinden elde edilen kazançlar, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun “Ticari Kazanç” hükümlerine göre vergilendirilir. Ancak bu işlerin senelere sirayet etmesi (yıllara yaygın olması) halinde, taşıdığı özellikler nedeniyle, genel hükümler dışında özel bir vergileme sistemi kabul edilmiştir.
Bir inşaat ve onarım işinin yıllara yaygın inşaat, taahhüt ve onarım işi olarak değerlendirilebilmesi için ise, GVK bazı koşulların bir arada olması şartını getirmiştir. Söz konusu kanunun 42’nci maddesi şu şekildedir:
“Birden fazla takvim yılına sirayet eden inşaat (dekupaj işleri de inşaat işi sayılır) ve onarma işlerinde kar veya zarar işin bittiği yıl kati olarak tespit edilir ve tamamı o yılın geliri sayılarak, mezkûr yıl beyannamesinde gösterilir.”
YILLARA YAYGIN İNŞAAT VE ONARIM İŞLERİNİN UNSURLARI
Bir işin «yıllara yaygın inşaat ve onarım işi» kapsamında özel vergilendirme rejimine tabi olması için aşağıdaki unsurların tamamının varlığı gerekir:
· İş, inşaat veya onarım işi olmalıdır.
· İş, birden fazla yıla yaygın olmalıdır.
· İş, taahhüde bağlı olarak yapılmalıdır
İŞİN BAŞLANGIÇ VE BİTİŞ TARİHLERİ
BAŞLANGIÇ TARİHİ
· Yapılan sözleşmede yapılacak işin yer teslimi öngörülmüş ise yerin teslim edildiği tarih
· Sözleşmede yer teslim tarihi belirtilmemiş ise sözleşmede belirtilen işin başlangıç tarihi
· Sözleşmede bunların hiçbiri belirtilmemiş ise sözleşme tarihi
BİTİŞ TARİHİ
· Geçici ve kesin kabul usulüne tabi olan işlerde; geçici kabulün yapıldığını gösteren tutanağın idarece onaylandığı tarih
· Geçici ve kesin kabul usulüne tabi olmayan işlerde; işin fiilen tamamlandığı tarih
· Veya geçici ve kesin kabul usulüne tabi olmayan işlerde; işin fiilen bırakıldığı tarih
YILLARA YAYGIN İNŞAAT İŞLERİNDE STOPAJ UYGULAMASI
•193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 94/3 üncü;
•5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 15/1-a (dar mükellef kurumlara yapılan ödemeler için Md. 30/1-a) maddesi uyarınca; birden fazla takvim yılına yaygın inşaat ve onarım işleri ile uğraşan kurumlara bu işleri ile ilgili olarak yapılan hakediş ödemeleri vergisi kesintisine tabidir.
ÖRNEK: SANCAK A.Ş. unvanlı şirket üstlenmiş olduğu yıllara yaygın Kültür ve Turizm Bakanlığına ait AKM OPERA bina inşaatı işi nedeniyle 400.000,00 TL istihkak ve KDV’sini tahsil etmiştir.
Alınan istihkak ve KDV şirketin banka hesabına yatırılmıştır.
KDV oranı %18, KDV kesinti oranı 3/10
Kurumlar stopaj oranı %3
——————— 12.04.2018————————
102 BANKALAR 434.608,00
740 HİZMET ÜRETİM MALİYETİ 3.792,00
740.01 AKM OPERA bina İnşaatı
740.01.05 Vergi Resim ve Harçlar
740.01.05.01 Damga Vergisi
295 PEŞİN ÖDENEN VERGİLER VE FONLAR 12.000,00
295.01 Kesinti Yoluyla Ödenen Hakediş Stopajları
295.01.01. AKM OPERA bina inşaatı stopajları
350 YILLARA YAYGIN İNŞAAT VE ONARIM HAK EDİŞLERİ 400.000,00
350.01. AKM OPRA İnşaatı hakedişİ
391 HESAPLANAN KDV 50.400,00
391.01 Mal ve hizmet teslimine ilişkin KDV
391.01.03 3/10, %12,6 Hesaplanan KDV
AKM OPERA bina İnşaatı nedeni ile alınan HAKEDİŞ, kesintiler ve hesaplanan KDV kaydı
Başladığında Yıllara Yaygın Olmayıp, Çeşitli Nedenlerle Sonradan Yıllara Yaygın Olan İşlerde Vergi Kesintisi
•Ek süre ile ilgili kararın verildiği tarihten,
•Ek süre verilmemiş olmakla birlikte işin bitiminin ertesi yıla taşması halinde ise, ertesi takvim yılı başından,
İtibaren ödenecek istihkak (hakediş) bedelleri üzerinden vergi kesintisi yapılması gerekir.
Yıllara Yaygın İnşaat İşinde Geçici Kabul Tarihinden Sonra Yapılacak Ödemelerden Vergi Kesintisi Yapılıp Yapılmayacağı
•İşin bitim tarihini belirleyen geçici kabul tutanağının onaylandığı tarihten sonra yapılan işlere ilişkin hakediş ödemeleri üzerinden vergi kesintisi yapılmaz.
•Benzer şekilde, henüz iş başlamadan yapılan ödemeler de vergi kesintisine tabi değildir.
YILLARA YAYGIN İNŞAAT İŞLERİNDE GEÇİCİ VERGİ
•GVK 120. madde hükmüne göre; yıllara yaygın inşaat faaliyetinde bulunan işletmeler geçici vergi kapsamına dâhil edilmemiştir.
•Dolayısıyla bu mükellefler yıllara sari işlerinden elde ettikleri kazançlarını geçici vergi beyanlarına dahil etmezler. (İş bitse de söz konusu işin geliri işin bittiği geçici vergi döneminde değil, o yıla ait genel beyan döneminde yapılır.)
•Geçici vergi döneminde kazanç beyan edilmediği için, kazanca ait stopajların mahsubu da mümkün değildir.
YILLARA YAYGIN İNŞAAT İŞLERİNDEN ELDE EDİLEN HASILATIN HESAPLANMASI
a)- Yıllara yaygın inşaat ve onarım işlerinden elde edilen kazançlar, iş devam ettiği müddetçe beyan edilmeyip, işin bittiği yılın geliri olarak beyan edileceğinden, bu işlerden elde edilen gelirin doğru olarak hesaplanması önem arz etmektedir.
b)- Bu nedenle, her bir işten elde edilen gelirin doğru hesaplanması gerekir. Bu kapsamda, bir inşaat işi ile ilgili hakedişin diğer işlerin gelirleri ile karıştırılmaması gerekir.
c)- Hakedişler işin ilk başladığı gün esas alınarak düzenlenir. En son düzenlenen hak edişten bir önceki hakediş indirilmek yoluyla, yükleniciye ödenecek tutar bulunur. Bu işlemler inşaat ve onarım işinin sonuna kadar aynı şekilde sürdürülür. Son kesin ölçümlemeye göre düzenlenen kesin hakedişten o güne kadar yapılan ara hakedişler indirildikten sonra kesin ve son hakediş tutarı belirlenir.
d)- Yıllara yaygın inşaat, taahhüt ve onarım işlerine ilişkin hakediş bedelleri için 350- Yıllara Yaygın inşaat ve Onarım Hakediş Bedelleri hesabı alacaklandırılır. Bu hesabın kapatılması için ise, ilgili işin geçici kabulü yapıldığında, 600- Yurtiçi Satışlar hesabının alacaklandırılmasına karşılık bu hesap borçlandırılmaktadır.
e)- Yıllar yaygın inşaat, taahhüt ve onarım işlerinde, aynı anda devam eden birden fazla iş olduğu durumda, bütün işlerin bitme zamanları aynı olmayacağından, işlere ait hakedişlerin alt hesaplarda ayrı ayrı izlenmesi gerekmektedir. Çünkü biten işlerin hakedişlerinin sonuç hesaplarına aktarılması sırasında hata yapmamak bu işlerin alt hesaplarda ayrı izlenmesine bağlıdır. Ayrıca, hakedişlerden yapılan vergi kesintilerinin kontrolü de, alt hesapların takibiyle mümkün ve kolay olmaktadır.
f)- Benzer şekilde bir işle ilgili maliyetlerin, diğer işlerin maliyetleri ile karıştırılmaması gerekir.
YILLARA YAYGIN İNŞAAT, TAAHHÜT VE ONARIM İŞLERİNDE MALİYET BELİRLEMESİ
Yıllara yaygın inşaat işlerinde maliyet bedellerini aşağıda bulunan giderler oluşturur.
* İnşaatla ilgili her türlü malzeme giderleri
* İnşaat işinde çalışan işçi ücretleri
* İnşaat işi ile ilgili vergi, resim, harç vb ödemeler
İnşaat Sözleşmelerine İlişkin Türkiye Muhasebe Standardı (TMS 11)
* İnşaat işi ile birlikte başka işlerin veya birden fazla işin bir arada yapılması halinde, genel idare ve genel üretim giderlerinden ilgili inşaata düşen paylar
* Amortisman giderleri
* İnşaat işi ile ilgili olarak ödenen tazminatlar ve gecikme cezaları
İnşaat, taahhüt ve onarım işleri, Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliği’ne göre, malın önceden müşterinin isteğine göre ve yine müşterinin istediği malzemeler kullanılarak yapılması nedeniyle, bir hizmet ifası olarak değerlendirilmiştir. Bu nedenle maliyetler ve muhasebe kayıtları 740- Hizmet Üretim Maliyetleri hesabında izlenmelidir.
Yıllara yaygın inşaat, taahhüt ve onarım işlerinde kullanılacak maliyet hesapları şunlardır:
740- Hizmet Üretim Maliyeti
750- Araştırma ve Geliştirme Giderleri
760- Pazarlama Satış ve Dağıtım Giderleri
770- Genel Yönetim Giderleri
780- Finansman Giderleri
Tek düzen hesap planına ilave olarak kullanılan hesaplar
170-178 Yıllara Yaygın İnşaat ve Onarım Maliyetleri
350-358 Yıllara Yaygın İnşaat ve Onarım Hakedişleri
295-Peşin Ödenen Vergi ve Fonlar
Vergi Stopajı (Kesintisi)
Hak ediş ödemelerinde Vergi Kesintisi
GVK 94.md ve KVK 15.md göre; istihakak (hakediş) bedelleri üzerinden %3
Sonradan Yıllara Yaygın Hale Gelen İnşaat ve Onarım İşlerinde Vergi Kesintisi
İşin uzamasına ilişkin sözleşme tarihinden veya ertesi takvim yılı başından itibaren ödenecek (hakediş) bedelleri üzerinden %3
•Taşeronlara Yapılan Ödemelerde Vergi Kesintisi
Üstlenilen işin bir kısmının taşerona devredilmesi ve devredilen işin süresi 1 yılı aşıyorsa taşerona ödenecek (hakediş) bedelleri üzerinden %3
GELİR VERGİSİ KANUNU’NA GÖRE YILLARA YAYGIN İNŞAAT VE ONARMA İŞLERİNDE MÜŞTEREK GENEL GİDERLER VE AMORTİSMANLARIN DAĞITILMASI
•Birden fazla takvim yılına sirayet eden inşaat ve onarma işlerinde veya bu işlerin diğer işler ile birlikte yapılması halinde, ortak giderler Gelir Vergisi Kanunu’nun 43 üncü maddesinde yer alan hükme göre bütün işlere dağıtılır.
•Söz konusu madde hükmüne göre; Yıl içinde birden fazla inşaat ve onarma işinin birlikte yapılması halinde, her yıla ait müşterek genel giderler, bu işlere ait harcamaların bir birine olan nispetlerine göre işlere dağıtılır.
ÖRNEK UYGULAMA
31.12.2018 Tarihinde 770 GENEL YÖNETİM GİDERLERİ Ortak Giderler Hesabında ayrılan aşınma payı giderleri 10.000,00 Lira ve aracın inşaat ve turizm işlerinde kullanma sürelerinin aşağıdaki gibi olduğu varsayıldığında;
Edirne Ana Okulu İnşaatı kullanımı 100 Gün
AKM OPERA Kültür Merkezi İnşaatı kullanımı 90 Gün
Turizm işi kullanımı 60 Gün
Toplam 250 Gün
Aracın inşaatlarda ve turizm işinde kullanıldığı süreler dikkate alındığında, Dağıtım oranı aşağıdaki gibi hesaplanır.
Edirne Ana Okulu İnşaatı (100/250)x100=%40
AKM OPERA Kültür Merkezi İnşaatı ( 90/250) x100=%36
Turizm İşi ( 60/250) x100=%24
Genel Yönetim Giderleri hesabında yer alan ortak aşınma payı giderleri, aracın inşaatlarda ve turizm işinde kullanıldığı süreler dikkate alındığında, inşaatlar ile turizm işine aşağıdaki gibi dağıtılabilir. Yıllara Yaygın İnşaat Taahhüt ve Turizm İşleri Genel Yönetim Giderleri Dağıtım Oranı Genel Yönetim Gider Payı
Edirne Ana Okulu İnşaatı 10.000 %40 =4.000
AKM OPERA Kültür Merkezi İnşaatı 10.000 %36 =3.600
Turizm İşi 10.000 %24 =2.400
Yıllara Yaygın İnşaat ve Onarım İşlerine İlişkin Olarak Müşterek Giderlerin Dağıtımını Örneklendirelim;
I - Birden Fazla Yıllara Yaygın İnşaat ve Onarma İşinin Birlikte Yapılması: (Müşterek Genel Giderlerin Dağılımı)
SANCAK İNŞAAT A.Ş. yıllara yaygın inşaat ve onarım işi niteliğinde olan X, Y ve Z işlerini üstlenmiş olup;
2017 Yılı Faaliyetleri Neticesinde;
X işi İçin : 1.500.000,00 TL,
Y işi İçin : 6.500.000,00 TL,
Z işi İçin ise : 2.000.000,00 TL,
Harcama Toplamı : 10.000.000,00 TL
Dağıtıma Tabi Tutulması
Gereken Müşterek
Giderler Toplamı : 2.500.000,00 TL
Yüklenilen İşin Adı Harcama Tutarı Dağıtım Nispi Oranı (%) M. Genel Giderler
X işi 1.500.000,00 15 37.000,00
Y işi 6.500.000,00 65 1.625.000,00
Z işi 2.000.000,00 20 500.000,00
T O P L A M 10.000.000,00 100 2.500.000,00
YILLARA YAYGIN İNŞAAT İŞLERİNDE KESİLEN STOPAJIN, İŞİN BİTİMİNDE VERİLECEK YILLIK GELİR VEYA KURUMLAR VERGİSİ BEYANNAMESİNDE HESAPLANAN VERGİDEN MAHSUP EDİLMESİ
Yıllara Yaygın İnşaat, Onarım ve Yapım işleri dolayısı ile bu işleri yapanlara ödenen istihkak bedellerinden 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 94’ncü maddesinin 3’ncü bendine göre %3 gelir vergisi, 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 15.maddesi 1-a bendine göre % 3 kurumlar vergisi kesinti yapılacağı hükmü yer almaktadır. Kesilen bu vergiler, işin bitiminde verilecek yıllık gelir veya kurumlar vergisi beyannamesinde hesaplanan vergiden mahsup edilir. Burada amaçlanan konuyu Gelir Vergisi Kanunu 42. Madde kapsamında değerlendirdiğimizde ‘’Yıllara Sari İnşaat ve Onarım‘’ işlerinin kar/zarar hesaplamalarının işin tamamlandığı yıl tespit edilmesinden dolayı , yapılan istihkaklardan %3 stopaj yapılarak verginin güvence altına alınması olduğunu söyleyebiliriz
Alt taşeronlar tarafından ifa edilen işlerde de, eğer yapılan iş bir takvim yılında başlayıp diğer takvim yılında tamamlanıyorsa ( Yıllara sari İnşaat Onarım işi hükmündeyse), ana yüklenici tarafından ödenen hakedişlerden % 3 Stopaj kesilme yükümlülüğü vardır. Gelir İdaresi Başkanlığı İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı’nın da 30/07/2013 tarih ve 1136 sayılı vermiş olduğu özelge’de ‘’ Bu hüküm ve açıklamalara göre; alt taşeron olarak faaliyette bulunduğunuz işlerin yıllara sari inşaat ve onarım işleri kapsamında olması halinde, şirketinize yapılacak hakediş ödemeleri üzerinden Kurumlar Vergisi Kanununun 15 inci maddesinin birinci fıkrasının (a) bendi uyarınca % 3 oranında kurumlar vergisi kesintisi yapılması gerekmektedir.’’ diyerek taşeron firmalarında, ana yüklenici firmalar gibi stopaj yükümlülüğü altında olduğu belirtilmiştir.
İşin Bittiği Yılda Kesinti İle İlgili Yapılacak Kayıt
ÖRNEK: Biten işle ilgili olarak %3 oranında kesilmiş stopajlar toplamı 125.000,00 TL’dir. Beyanname üzerinden hesaplanan kurumlar vergisi 100.000,00TL’dir.
295 No.lu Hesaptan 193 No.lu Hesaba Aktarım İşlemi
—————— / ————————
193 PEŞİN ÖDENEN VERGİLER VE FONLAR 125.000,00
193.02 Hakediş Stopajı
193.02.01 AKM OPERA İnşaatı
295 PEŞİN ÖDENEN VERGİLER VE FONLAR 125.000,00
295.02 Hakediş Stopajı
295.02.01 AKM OPERA İnşaatı
Biten AKM OPERA İnşaat işinin %3 kurum stopajlarının ilgili hesaba aktarılması
—————— / ————————
193 No.lu Hesabın 371 No.lu Hesaba Aktarılmasına ilişkin muhasebe kaydı
—————— / ————————
371 DÖNEM KARININ PEŞİN ÖDENEN
VERGİ VE DİĞER YASAL YÜKÜMLÜLÜKLERİ 100.000,00
371.02 Kesinti yoluyla ödenen vergiler
371.02.01 AKM OPERA İnşaatı stopajları
193 PEŞİN ÖD. VER. VE FONLAR 100.000,00
193.02 Hakediş stopajları
193.02.01 AKM OPERA İnşaatı
Peşin ödenen vergilerin ilgili hesaba aktarılması
……………………………………../…………………………………………………………………………
Yıllık Beyanname Verildikten Sonra Yapılacak Kayıt
—————— / ————————
136 DİĞER ÇEŞİTLİ ALACAKLAR 25.000,00
136.01 Vergi Dairesi
136.01.01 Okul İnşaatı %3 Stopajı
193 PEŞİN ÖD. VER. VE FONLAR 25.000,00
193.02 Hakediş stopajları
193.02.01. AKM OPERA İnşaatı
Peşin ödenen vergilerin mahsup edilemeyen kısmının ilgili hesaba aktarılması
—————— / ————————
17- YILLARA YAYGIN İNŞAAT VE ONARIM MALİYETLERİ
Bu grup, yıllara yaygın inşaat ve onarım işleri yapan işletmelerin, bu işleri dolayısıyla yaptıkları harcamaların izlendiği hesapları kapsar."
170-178 YILLARA YAYGIN İNŞAAT VE ONARIM MALİYETLERİ
İşletmenin üstlendiği yıllara yaygın inşaat ve onarım işlerinin maliyetlerinin oluşturulduğu hesaplardır. Bu hesaplar projeler bazında izlenir.
İşleyişi:
İşletmenin üstlendiği inşaat ve onarım işleri ile ilgili giderleri, "741- Hizmet Üretim Maliyeti Yansıtma Hesabı" ve faaliyet giderleri ile finansman giderlerinden bu inşaat ve onarıma düşen ortak gider payları ise "751, 761, 771 ve 781" kod numaralı yansıtma hesaplarının alacağı karşılığında bu hesaplara borç kaydedilir.
Bu hesaplarda olunan maliyet, geçici kabul yapıldığında "622- Satılan Hizmet Maliyeti" hesabına devredilir.
İnşaat ve onarım işinin proje bazındaki sayısı, her bir inşaatın 170-178 hesap aralığında açılacak hesaplar üzerinde defteri kebir düzeyinde izlenmesine imkan vermeyecek kadar fazla ise; diğer proje yardımcı defter düzeyinde izlenebilir. Bu durumda, her bir proje için tutulacak yardımcı defterler, defteri kebir hükmündedir."
178- YILLARA YAYGIN İNŞAAT ENFLASYON DÜZELTME HESABI
Bu hesap, "697- Yıllara Yaygın İnşaat Enflasyon Düzeltme Hesabı" nın borç kalanının aktarılarak proje bazında açılacak tali hesaplar düzeyinde izlendiği hesaptır.
İşleyişi:
"697- Yıllara Yaygın İnşaat Enflasyon Düzeltme Hesabı" nın borç kalanı dönem sonlarında söz konusu hesabın alacağına karşılık bu hesabın borcuna alınarak geçici kabule kadar bu hesapta bekletilir. Geçici kabul yapıldığında o projeye ilişkin tutar bu hesaptan "658- Enflasyon Düzeltmesi Zararları" hesabına aktarılır.
179- TAŞERONLARA VERİLEN AVANSLAR
Bu hesap, yıllara yaygın inşaat ve onarım faaliyetinde bulunan işletmeler tarafından, taahhüt konusu inşaat ve onarım işinin bir kısmının ya da tamamının taşeronlara yaptırılması durumunda, taşeronlara verilen avansların proje bazında izlenmesi için kullanılır.
35. YILLARA YAYGIN İNŞAAT VE ONARIM HAKEDİŞLERİ
Bu grup, yıllara yaygın taahhüt işleri yapan işletmelerin üstlendikleri işlerden, gerçekleştirdikleri kısım karşılığında aldıkları hakedişlerin izlendiği hesapları kapsar."
350-358 YILLARA YAYGIN İNŞAAT VE ONARIM HAKEDİŞ BEDELLERİ
İşletmenin üstlendiği yıllara yaygın inşaat ve onarım işlerinden, tamamladıkları kısımlar için düzenlenen hakediş bedellerinin izlendiği hesaplardır. Bu hesaplar "170-178" hesaplara paralel olarak düzenlenir.
İşleyişi:
Yıllara yaygın inşaat ve onarım işleri ile ilgili olarak düzenlenen ve işveren tarafından onaylanan hakediş bedelleri bu hesaplara alacak olarak yazılır. İşin geçici kabulü yapıldığında, bu hesaplardaki hakediş bedelleri, ilgili satış hesaplarının alacağı karşılığında bu hesaplara borç kaydedilir.
358-YILLARA YAYGIN İNŞAAT ENFLASYON DÜZELTME HESABI
Bu hesap, "697- Yıllara Yaygın İnşaat Enflasyon Düzeltme Hesabı" nın alacak kalanının aktarılarak proje bazında açılacak tali hesaplar düzeyinde izlendiği hesaptır.
İşleyişi:
"697- Yıllara Yaygın İnşaat Enflasyon Düzeltme Hesabı" nın alacak kalanı dönem sonlarında söz konusu hesabın borcuna karşılık bu hesabın alacağına alınarak geçici kabule kadar bu hesapta bekletilir. Geçici kabul yapıldığında o projeye ilişkin tutar bu hesaptan "648- Enflasyon Düzeltmesi Karları" hesabına aktarılır.
YMM/BD HASAN SANCAK
KAYNAKÇA
- Gelir Vergisi Kanunu
- Vergi Usul Kanunu
- Kurumlar Vergisi Kanunu
- 18 sıra numaralı Maliye Bakanlığı Muhasebat Genel Tebliği
