Kurumlar Vergisi Kanununun 5 inci maddesinin birinci fıkrasının (e) bendinde, taşınmazlar ve iştirak hisseleri ile kurucu senetleri, intifa senetleri ve rüçhan haklarının satışından doğan kazançlara ilişkin istisna düzenlenmektedir. İstisnanın amacı, kurumların bağlı değerlerinin ekonomik faaliyetlerde daha etkin bir şekilde kullanılmasına olanak sağlanması ve kurumların mali bünyelerinin güçlendirilmesidir.

Söz konusu istisna hükmünden, dar mükellef kurumlar da dahil olmak üzere, tüm kurumlar vergisi mükellefleri yararlanabilecektir.

İstisnanın uygulanmasına konu olacak iktisadi kıymetler

Taşınmazlar

İstisnaya konu olan taşınmazlar, Türk Medeni Kanunu’nda “Taşınmaz” olarak tanımlanan ve esas niteliği bakımından bir yerden başka bir yere taşınması mümkün olmayan, dolayısıyla yerinde sabit olan mallardır.

Bunlar Türk Medeni Kanunu’nun 704’üncü maddesinde;

Arazi,

Tapu siciline ayrı sayfaya kaydedilen bağımsız ve sürekli haklar,

Kat mülkiyeti kütüğüne kayıtlı bağımsız bölümler olarak sayılmıştır.

Elden çıkarılacak taşınmazlardan doğacak kazancın, bu istisna uygulamasına konu olabilmesi için taşınmazın Türk Medeni Kanunu’nun 705 inci maddesi gereğince kurum adına tapuya tescil edilmiş olması gerekmektedir. Bu nedenle, ilgili kurum adına tapuya tescili yapılmamış bir binanın satışından doğan kazanca bu istisna uygulanmayacaktır.

İştirak hisseleri, kurucu senetleri ve intifa senetleri

Maddede yer alan "iştirak hisseleri" deyimi, menkul değerler portföyüne dahil hisse senetleri ile ortaklık paylarını ifade etmektedir.

Bunlar,

Anonim şirketlerin ortaklık payları veya hisse senetleri (Sermaye Piyasası Kanununa göre kurulan yatırım ortaklıkları hisse senetleri dahil),

Limited şirketlere ait iştirak payları,

Sermayesi paylara bölünmüş komandit şirketlerin komanditer ortaklarına ait ortaklık payları,

İş ortaklıkları ile adi ortaklıklara ait ortaklık payları,

Kooperatiflere ait ortaklık payları

Olarak sıralanabilir.

Sermaye Piyasası Kurulunun düzenleme ve denetimine tabi fonların katılma belgeleri ise iştirak hissesi olarak değerlendirilmeyecektir.

Rüçhan hakları (öncelikli alım hakkı)

Anonim şirketler ile eshamlı komandit şirketlerin sermaye artırımına gitmeleri durumunda, bu şirketlerin hisse senetlerini aktifinde bulunduran kurumlar, bedelli veya bedelsiz olarak yapılan bu sermaye artırımına katılabilecekleri gibi yeni hisse senedi rüçhan hakkı kuponlarını (öncelikli alım hakkı) başkalarına da satabilmektedirler.

KURMLAR VERGİSİ KANUNU YÖNÜNDEN

5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’ nün taşınmaz ve iştirak hissesi satış kazancı istisnasının düzenlendiği 5. maddenin birinci fıkrasının (e) bendi hükmü aşağıdaki gibidir:

“e) Kurumların, en az iki tam yıl süreyle aktiflerinde yer alan taşınmazlar ve iştirak hisseleri ile aynı süreyle sahip oldukları kurucu senetleri, intifa senetleri ve rüçhan haklarının satışından doğan kazançların %75'lik kısmı.

Bu istisna, satışın yapıldığı dönemde uygulanır ve satış kazancının istisnadan yararlanan kısmı satışın yapıldığı yılı izleyen beşinci yılın sonuna kadar pasifte özel bir fon hesabında tutulur. Ancak satış bedelinin, satışın yapıldığı yılı izleyen ikinci takvim yılının sonuna kadar tahsil edilmesi şarttır. Bu süre içinde tahsil edilmeyen satış bedeline isabet eden istisna nedeniyle zamanında tahakkuk ettirilmeyen vergiler zıyaa uğramış sayılır.

İstisna edilen kazançtan beş yıl içinde sermayeye ilave dışında herhangi bir şekilde başka bir hesaba nakledilen veya işletmeden çekilen ya da dar mükellef kurumlarca ana merkeze aktarılan kısım için uygulanan istisna dolayısıyla zamanında tahakkuk ettirilmeyen vergiler zıyaa uğramış sayılır. Aynı süre içinde işletmenin tasfiyesi (bu Kanuna göre yapılan devir ve bölünmeler hariç) halinde de bu hüküm uygulanır.

Bedelsiz olarak veya rüçhan hakkı kullanılmak suretiyle itibari değeriyle elde edilen hisse senetlerinin elde edilme tarihi olarak, sahip olunan eski hisse senetlerinin elde edilme tarihi esas alınır.

Devir veya bölünme suretiyle devralınan taşınmazlar, iştirak hisseleri, kurucu senetleri ve intifa senetleri ile rüçhan haklarının satışında iki yıllık sürenin hesabında, devir olunan veya bölünen kurumda geçen süreler de dikkate alınır.

Menkul kıymet veya taşınmaz ticareti ve kiralanmasıyla uğraşan kurumların bu amaçla ellerinde bulundurdukları değerlerin satışından elde ettikleri kazançlar istisna kapsamı dışındadır. “

İSTİSNA UYGULAMA UNSURLARI

1- İki Tam Yıl Aktifte Bulundurma

İstisna uygulamasına konu olacak taşınmazlar ve iştirak hisseleri ile kurucu senetleri, intifa senetleri ve rüçhan haklarının en az iki tam yıl (730 gün) süreyle kurumun aktifinde yer almış olması gerekmektedir. İki yıllık süre takvim yılı olarak değil gün olarak aranmaktadır. Örneğin; 20 Şubat 2015 tarihinde iktisap edilmiş ve aktife alınmış bir taşınmazın, 20 Şubat 2017 tarihi ve sonrasında satılması ve diğer şartların da gerçekleşmesi halinde bu satıştan doğan kazanç istisnadan yararlandırılacaktır. İki tam yıl aktifte bulunma koşulu ile ilgili olarak aşağıdaki hususlar özellik arz etmektedir.

· Kurumların mevcut pay senetleri dolayısıyla ellerinde bulunan rüçhan hakkı kuponları karşılığında itibari değeriyle yeni hisse senedi iktisap etmeleri halinde, yeni iktisap edilen söz konusu hisse senetleri açısından iktisap tarihi olarak, eski hisse senetleri ya da iştirak hissesinin iktisap tarihi esas alınacaktır. Aynı durum, iştirak edilen kurumun nedeni ne olursa olsun yapmış olduğu sermaye artışı dolayısıyla bedelsiz olarak iktisap edilen hisse senetleri açısından da geçerli olacaktır. Rüçhan hakkı nedeniyle, itibari değerinden farklı bir değerle hisse senedi iktisap edilmesi durumunda; bu hisse senetlerinin iktisap tarihi olarak, eski hisse senetleri ile ilişkilendirilmeksizin, fiilen kurumun aktifine girdiği tarih esas alınacaktır.

· Kurumlar Vergisi Kanununun 19 ve 20. maddeleri kapsamında gerçekleştirilen devir, tam ve kısmi bölünme hallerinde, devir veya bölünme suretiyle devralınan taşınmazlar, iştirak hisseleri, kurucu senetleri ve intifa senetleri ile rüçhan haklarının iktisap tarihi olarak, devir alınan veya bölünen kurumdaki iktisap tarihi esas alınacaktır.

· İnşaatı henüz tamamlanamayan, fiilen kullanılma imkânı da bulunmayan binaların satılması halinde; kurum aktifinde iki tam yıl kayıtlı olması koşuluyla, sadece binanın arsasının satış kazancına tekabül eden kısmı kurumlar vergisinden istisna olacaktır. Ancak, arsa üzerinde inşa edilen ve aktife kaydedilen binanın, kurum adına tapuya tescil edilerek satılması halinde, satılan binanın iki yıllık aktifte bulundurulma süresinin başlangıç tarihi olarak, inşaatın tamamlandığı ve bina olarak kullanılmaya başlandığı tarih esas alınacaktır.

2- İstisna Uygulanması ve Kazancın Fon Hesabına Alınması

Taşınmazlar ve iştirak hisseleri ile kurucu senetleri, intifa senetleri ve rüçhan haklarının satışında kazanç, satış işlemi ile birlikte doğacağından, satış işlemi ister peşin isterse vadeli olarak yapılmış olsun istisna, satışın yapıldığı dönemde uygulanacaktır.

Bu değerlerin satışından elde edilecek kazancın istisnadan yararlanan kısmının, pasifte özel bir fon hesabına alınması ve satışın yapıldığı yılı izleyen beşinci yılın sonuna kadar söz konusu fon hesabında tutulması gerekmektedir. Fon hesabına alınan kazanç tutarının mükelleflerce sermayeye ilavesi mümkündür. Ancak, fon hesabına alınan kazanç tutarının sermayeye ilave dışında, beş yıl içinde başka bir hesaba nakledilmesi, işletmeden çekilmesi veya dar mükellef kurumlarca ana merkeze aktarılması ya da kurumun tasfiyesi halinde, istisna uygulanması nedeniyle zamanında tahakkuk etmeyen vergiler ceza ve gecikme faizi ile birlikte tahsil edilecektir.

İstisna, satış kazancının azami %75’ine uygulanacaktır. İsteğe bağlı olarak istisnadan daha düşük oranda yararlanmak mümkündür. Satış kazancının tamamının değil sadece istisnadan yararlanılan kısmının fon hesabına alınması gerekmektedir. İstisnadan kısmen yararlanılması halinde, satış yılında istisnadan yararlanılmayan kazanç tutarı için sonraki yıllarda istisna uygulanması mümkün değildir.

İstisna uygulamasında peşin satış vadeli satış ayrımı kaldırılmış olup, peşin satışlarda olduğu gibi vadeli satış halinde de satıştan doğan kazanç kısmının %75’i beş yıl süreyle özel bir fon hesabında tutulmak şartıyla satışın yapıldığı dönemde istisnadan yaralanabilecektir. Ancak, satış bedelinin tamamının, satışın yapıldığı yılı izleyen ikinci takvim yılının sonuna kadar tahsil edilmesi şarttır.

Vadeli satışlarda yapılan ilk tahsilatın taşınmaz veya iştirak hissesinin maliyet bedeline ilişkin olduğu kabul edilecektir. İki yıllık süre içinde tahsil edilmeyen satış bedeline isabet eden istisna nedeniyle zamanında tahakkuk ettirilmeyen vergiler, ceza ve gecikme faizi ile birlikte aranacaktır.

3- Fon Hesabına Alınan Kazançların İşletmeden Çekilmemesi

İstisna uygulamasında, satışın yapıldığı yılı izleyen beşinci yılın sonuna kadar pasifte özel bir fon hesabında tutulması gereken kazançların, beş yıl içinde fon hesabından başka bir hesaba (sermayeye ilave hariç) nakledilmesi, işletmeden çekilmesi, dar mükellef kurumlar tarafından yurt dışına transfer edilmesi veya bu süre içinde işletmenin tasfiyesi halinde, bu işlemlere tabi tutulan kazanç kısmı için uygulanan istisna dolayısıyla zamanında tahakkuk ettirilmeyen vergiler ceza ve gecikme faizi ile birlikte kurumdan alınacaktır.

Fon hesabında tutulması gereken süreden, satışın yapıldığı yılı izleyen beşinci yılın sonuna kadar olan sürenin anlaşılması gerekmektedir. Kazancın sermayeye ilave edilmesi durumunda da aynı süre geçerli olacaktır.

Fon hesabında tutulan kazanç, beş yıl içinde veya beş yıl geçtikten sonra işletmeden çekilmesi halinde kâr dağıtımı sayılarak stopaj vergilemesine konu edilecektir.

4- Söz Konusu Değerlerin Elden Çıkarması Şeklinin İstisna Uygulamasına Etkisi

İstisna uygulanabilmesi için taşınmazlar ile iştirak hisselerinin satılması ve bu işlemden bir kazanç elde edilerek, satan kurumun mali yapısında bir iyileşmenin sağlanması gerekmektedir. Bu nedenle, söz konusu aktif kalemlerin para karşılığı olmaksızın devir ve temliki istisna uygulamasına konu olmayacaktır.

Kat karşılığında arsa devrinde olduğu gibi, bir mal veya hakkın başka bir mal veya hak ile değiştirilmesini ifade eden trampa işlemlerinde söz konusu istisna hükmü uygulanmayacaktır.

İstisna uygulamasına konu iktisadi kıymetlerin mevcut borçlar karşılığında rıza en veya icra yoluyla devredilmesi işlemleri ile kamulaştırma işlemleri, kurumların finansman olanaklarını artıracağından bu tür işlemlerde istisna uygulanması mümkün bulunmaktadır.

İstisna uygulanabilmesi için, satış bedelinin satışın yapıldığı yılı izleyen ikinci takvim yılının sonuna kadar tahsil edilmesi gerektiğinden ve kamulaştırma işlemleri ile ilgili özel bir belirleme yapılmadığından, kamulaştırma işlemlerinde satış bedeline ilişkin uyuşmazlıkların iki yıllık tahsil süresi içinde sonuçlandırılarak, varsa ek olarak alınan bedelin %75’inin de (geç ödeme dolayısıyla alınan faiz ve benzeri unsurlar hariç) bu süre içinde fon hesabına aktarılması şartıyla, uyuşmazlığın son bulduğu bu dönemde istisnadan yararlanması mümkündür.

İstisna uygulamasında, satış bedelinin nakit olarak tahsil edilmesi gerekmektedir. Nakit olarak tahsil edilmese de her an nakde dönüştürülebilecek olan altın, Devlet Tahvili, Hazine Bonosu, Toplu Konut İdaresince çıkarılan veya İMKB’de işlem gören hisse senetleri, tahvil ve bonolar ile de tahsil edilmesi mümkündür. Ancak, bu kıymetlerin en geç iki yıllık tahsil süresinin sonuna kadar nakde dönüştürülmesi gerekir.

Taşınmazlar, satış vaadi sözleşmesi ile de alım satıma konu olabilmektedir. Taşınmazlarda, mülkiyetin devri tapuya tescil ile gerçekleşeceğinden satış vaadi sözleşmeleri ile tahsil olunan bedeller dolayısıyla istisna uygulanması mümkün değildir.

5- Kur Farkı ve Vade Farklarının Durumu

Taşınmaz ve iştirak hisseleri satış kazancı istisnası uygulanmaya başlandığından beri kur farkı ve vade farklarının durumu tartışma konusu olmuş ve Gelir İdaresince bu konuyla ilgili olarak bugüne kadar herhangi bir açıklama yapılmamıştı. Gelir İdaresi 5520 sayılı Kanun ile ilgili açıklamalarında bu konuya da açıklık getirerek istisna kapsamındaki değerlerin satışından kaynaklanan alacaklar için alınan faiz, komisyon ve benzeri gelirler ile satış bedelinin döviz cinsinden belirlenmesi durumunda ortaya çıkan kur farklarının istisna kazancın tespitinde dikkate alınmayacağını açıklamıştır.

Gelir İdaresi döviz üzerinden veya vadeli olarak gerçekleşen satışlarda, istisna konusu olacak satış kazancının satış günündeki döviz kuruna göre belirlenmesi gerektiği, yabancı para cinsinden alacaklar nedeniyle daha sonra oluşacak lehte veya aleyhte kur farklarının ilgili dönem kurumlar vergisi matrahı ile ilişkilendirilerek istisna kazanç tutarını etkilememesi gerektiği görüşündedir.

İstisnadan yararlanan kâr kısmı fona alınacaktır. Yabancı para cinsinden yapılan satışlarda tahsil aşamasında döviz kurlarındaki değişmeye bağlı olarak işletme lehine veya aleyhine ortaya çıkan kur farkları istisna tutarını etkilemeyeceğinden fona alınan tutarı da etkilememelidir.

6- Menkul kıymet veya Taşınmaz ticareti ile uğraşılmaması

Taşınmaz ticareti ve kiralanmasıyla uğraşan kurumların bu amaçla ellerinde bulundurdukları istisna kapsamındaki değerlerin satışından elde ettikleri kazançlar istisna kapsamı dışındadır.

İstisna uygulaması esas itibarıyla bütün kurumlar için geçerlidir. Ancak, faaliyet konusu menkul kıymet veya taşınmaz ticareti ve kiralanması olan kurumların bu amaçla iktisap ettikleri ve ellerinde tuttukları kıymetlerin satışından elde ettikleri kazançlar için istisnadan yararlanmaları mümkün değildir.

Satışa konu edilen kıymetlerin iki tam yıl kurum aktifinde kayıtlı olması da durumu değiştirmeyecektir. Aynı durum, satmak üzere taşınmaz inşaatı ile uğraşan mükellefler açısından da geçerlidir. Ancak, taşınmaz ticareti ile uğraşan mükelleflerin faaliyetlerinin yürütülmesine tahsis ettikleri taşınmazların satışından elde ettikleri kazançlara istisna uygulanabilecek; taşınmaz ticaretine konu edilen veya kiralama ya da başka surette değerlendirilen taşınmazların satış kazancı ise istisnaya konu edilmeyecektir.

Örnek 1: Bir inşaat şirketinin şirket merkezi olarak kullanılmak üzere inşa etmiş olduğu bir binayı, en az iki tam yıl süre ile kullandıktan sonra satması halinde, bu satıştan doğan kazanç için istisna uygulanabilecektir. Şirketin satmak amacıyla inşa etmiş olduğu veya satın aldığı binaların satışından elde ettiği kazançlar için söz konusu istisna uygulanmayacaktır.

Örnek 2: İnşaat faaliyetinde bulunan bir şirketin satın aldığı arsayı iki tam yıl geçtikten sonra satması halinde ya da faaliyet konusu alış veriş merkezleri inşaa etmek veya kiraya vermek olan şirketin bu amaçla inşa ettiği taşınmazları iki tam yıl geçtikten sonra satması halinde, şirketin bu istisnadan yararlanması söz konusu olmayacaktır.

Örnek 3: Bir inşaat şirketinin inşa etmiş olduğu binanın bir kısmını otopark olarak, diğer bir kısmını işyeri olarak kiraya vermesi, kalan kısmını ise şirket faaliyetlerinde kullanması halinde, şirket faaliyetinde kullandığı kısmın satılmasından elde edilen kazanç istisnaya konu olabilecek, diğer kısımlar istisnadan yararlanamayacaktır.

Örnek 4: Esas faaliyeti taşınmaz ticareti ve kiralaması olmayan bir şirketin, atıl olarak durmakta olan bir taşınmazını kiraya verdikten iki tam yıl sonra söz konusu taşınmazı satması halinde taşınmazın elden çıkarılmasından doğan kazancın istisnadan yararlanması mümkün bulunmaktadır.

Aynı şekilde, menkul kıymet ticareti ile uğraşan mükelleflerin, iştirak amaçlı olmayıp ticari amaçla elde tuttukları iştirak hisselerinin satışından elde edilen kazançlar da elde tutulma süresine bakılmaksızın istisna kapsamı dışında bulunmaktadır.

Öte yandan, menkul kıymet ticareti ile uğraşan mükelleflerin doğrudan veya dolaylı olarak diğer şirketlerin yönetimine ve ortaklık politikalarının belirlenmesine katılmak üzere edindiği ortaklık payları istisna uygulamasına konu olabilecektir.

7- Kooperatiflerin durumu

Yapı kooperatiflerinin de önceki bölümlerde yapılan açıklamalar çerçevesinde söz konusu istisnadan yararlanabilmesi mümkündür. Ancak, istisna edilen kazancın özel bir fon hesabında tutulması, hiçbir şekilde ortaklara dağıtılmayarak kooperatif amaçları doğrultusunda kullanılması gerekmektedir.

Bu açıklamalar çerçevesinde, diğer kooperatiflerin yapacakları işlemlerden doğan kazançlar da kurumlar vergisinden istisna edilebilecektir.

İstisna uygulaması bakımından ortakların bir veya birden fazla konut veya işyeri sahibi olmasının bir önemi bulunmamaktadır. Diğer taraftan, kooperatiflerin amaçlarını gerçekleştirdikten sonra kalan fazla arsa veya konutu elden çıkarmaları halinde de doğan kazanç istisnaya konu olabilecektir.

8- Holding şirketlerin durumu

Türk Ticaret Kanunu’na göre, gayesi esas itibarıyla başka işletmelere iştirakten ibaret olan holding şirketlerin (aktiflerinde iştirak amacıyla iktisap edildiği ve elde tutulduğu ispat ve tevsik edilen iştirak hisseleri hariç olmak üzere) iştirak hisselerinin satışından doğan kazançlar için istisna uygulanması söz konusu olmayacaktır.

Bu çerçevede, şirketlerin iktisap ettikleri diğer şirketlere ait hisse senetlerini veya ortaklık paylarını, Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliği uyarınca "11-Menkul Kıymetler" veya "24-Mali Duran Varlıklar" gruplarındaki hesaplarda izlemeleri gerekmektedir. Kısa vadeli fiyat değişimlerinden yararlanarak kâr elde etmek amacıyla, geçici bir süre elde tutulmak üzere alınan hisse senetleri veya ortaklık payları "11-Menkul Kıymetler" grubundaki hesaplarda izlenmektedir. Holding şirketlerin söz konusu hesapta izlenmesi gereken hisse senetleri veya ortaklık paylarının bulunması halinde, bunların satışından doğan kazançlar, istisnadan yararlandırılmayacaktır. Ancak, holding şirketlerin "24-Mali Duran Varlıklar" grubundaki hesaplarda izlemesi gereken iştirak hisselerinin satışından doğan kazançların ise diğer şartların da sağlanmış olması halinde, sözü edilen istisnadan yararlanabileceği tabiidir.

Ancak, holding şirketlerin esas faaliyeti taşınmaz ticareti olmadığından bu şirketlerin aktifinde yer alan taşınmazların satışından elde edilen kazançları dolayısıyla istisnadan yararlandırılmaları gerekmektedir.

ÖRNEK UYGULAMA: Taşınmazlar Satış Kazancı İstisnası

Bu bilgiler ışığında örnek bir uygulama yapacak olursak. Bahadır San. Tic. A.Ş’ nin aktifinde 2 yıldır kayıtlı bulunan1.000.000,00 TL maliyet bedelli, birikmiş amortismanı 40.000,00 TL olan bir binayı 1.400.000,00 TL’ye satması, satış esnasında 21.000,00 TL tapu harcı ve 42.000,00 TL de emlakçıya komisyon ödenmesi halinde yapılacak kayıt ve işlemler şu şekilde olacaktır.

Binanın Aktif Değeri 1.000.000,00

Birikmiş Amortismanı 40.000,00

Net Aktif Değeri 960.000,00

Satış Fiyatı 1.400.000,00

Satış Karı 440.000,00

Kurumlar Vergisinden İstisna Kazanç(%75) 330,000,00

Beyan Edilecek Kazanç(%25) 110.000,00

Satış Giderleri (Tapu Harcı ve Komisyon) 63.000,00

İstisna Tutara İsabet Eden Gider(KKEG) 47.250.00

63.000,00%75

………………………………………/………………………………………

120 Alıcılar                                   1.400.000.,00

257 Birikmiş Amortisman                      40.000,00

                      252 Binalar                                    1.000.000,00

                      549 Özel Fonlar                                330,000,00

                      679 Diğer Olağan Dışı Gelir ve Karlar 110.000,00

· KVK 5/1-e Kapsamında Yapılan Satış.

· KDV 17/4-r mad. istinaden KDV Hes

………………………………/……………………………………

770 Genel Yönetim Giderleri               15.750,00

689 Diğer Olağandışı Giderler (KKEG)    47.250,00

                    100. Kasa/102 Banka                          21.000,00

                     336. Diğer Çeşitli Borçlar                     42.000,00

…………………………………./………………………………..

ÖRNEK UYGULAMA: Taşınmaz satış kazancı istisnasının, Kurumlar Vergisi Beyannamesinde gösterilmesi

Örnek: (A) Kurumunun 2016 hesap dönemi verileri aşağıdaki gibidir:

Ticari Bilanço Kârı 2.000.000 TL

K.K.E.G. 100.000 TL

İştirak Kazancı 500.000 TL

Taşınmaz Satış Kazancı 200.000 TL

Geçmiş Yıl Zararı 2.000.000 TL

Yukarıdaki verilerde yer alan taşınmaz satış kazancının istisna kapsamındaki kısmının (%75 = 150.000 TL) hesap dönemi kapandıktan sonra (31.12.2016 tarihinden sonra) özel bir fona eklendiği kabul edildiğinde, bu durum ilgili dönem ticari bilanço kârı olarak görülen 2.000.000 TL’nin içerisinde söz konusu tutarın da yer aldığı anlamına gelecektir. Dolayısıyla, söz konusu tutarın ticari bilanço kârına ilave edilmeksizin istisna olarak düşülmesi gerekir.

Buna göre, Kurumun 2016 hesap dönemi kurumlar vergisi beyannamesinde yer alması gereken bilgiler aşağıdaki gibi olacaktır.

TİCARİ BİLANÇO KÂRI 2.000.000

K.K.E.G. 100.000

ZARAR OLSA DAHİ İND. İST. VE İND. 650.000

- İştirak Kazancı (KVK. Mad. 5/1-a) 500.000

-Taşınmaz ve İşt. His. ile Kurucu Sen.,

İnt. Sen. ve R. Hakları Stş. Kazancı

(K.V.K.Mad. 5/1-e) 150.000

KÂR VE İLAVELER TOPLAMI 2.100.000

İSTİSNA VE İND. TOPLAMI 650.000

KÂR 1.450.000

GEÇMİŞ YIL ZARARI 2.000.000

DÖNEM SAFİ KURUM KAZANCI (Matrah) 0,00

GELECEK YILA DEVREDEN ZARAR 550.000

ÖRNEK UYGULAMA: İştirak hissesi satış kazancı istisnası
Örneğin, 28 Mart 2016 tarihinde peşin bedelle satılan iştirak hissesi satışından 1.000.000,00 TL kazanç elde edilmiştir. 1.000.000,00 TL kazancın %75’i olan 750.000,00 TL 549- Özel Fonlar hesabına alınmıştır. 2016 yılında gerek geçici vergi dönemlerinde gerekse yıllık kurumlar vergisi beyannamesinde istisnadan yararlanılmıştır. 549 hesaba alınan 750.000,00 TL’nin 31.12.2021 tarihine kadar sermayeye ilave dışında başka bir hesaba aktarılmaması veya işletmeden çekilmemesi gerekmektedir. Örneğimizdeki satışın peşin değil de vadeli yapıldığını düşünürsek eğer, istisnadan yararlanabilmek için satıştan doğan kazanç kısmının %75’ini, 5 yıl süreyle 549- Özel Fonlar hesabında tutmak yeterli olmayacak, satış bedelinin tamamının, satışın yapıldığı yılı izleyen ikinci takvim yılının sonuna kadar tahsil edilmesi şartı aranacaktır. 31.12.2018 tarihine kadar 900.000,00 TL tahsil edilir ise, tahsil edilmeyen 100.000,00 TL satış bedeline isabet eden istisna nedeniyle zamanında tahakkuk ettirilmeyen vergiler, vergi zıyaı cezası ve gecikme faizi ile birlikte ödenir. 2016 sonuna kadar tahsil edilen tutar 900.000 TL’dir. Bu süre içinde tahsil edilemeyen 100.000 TL’ye isabet eden 75.000,00 TL istisna nedeniyle zamanında tahakkuk ettirilmeyen vergiler, vergi zıyaı cezası ve gecikme faizi ile birlikte ödenecektir. Ancak, KVK uyarınca gerçekleşecek devir ve tam bölünme hallerinde 549- Özel Fonlar hesabının devralan kurumların bilançolarına aynen aktarılması gerekeceğinden, bu işlem işletmeden çekiş olarak değerlendirilmeyecektir. Bu istisnanın amacı kurumların sermaye yapılarının güçlendirilmesi, finansman sıkıntılarının giderilmesi ve bağlı değerlerinin ekonomik faaliyetlerinde daha etkin bir şekilde kullanılmasına imkân sağlamak ve işletmelerin finansal bünyelerini güçlendirmektir. Tasfiyeye giren şirketlerde ise böyle bir amacın olamayacağı açıktır. Bu nedenle, istisna uygulamasında satışın yapıldığı yılı izleyen beşinci yılın sonuna kadar tasfiyeye girilmiş olması halinde, fon hesabında tutulması gereken kazancın işletmeden çekildiği kabul edilecektir.

KATMA DEĞER VERGİSİ KANUNU YÖNÜNDEN
3065 sayılı KDV Kanunun 17. Maddesinin 4 numaralı Diğer İstisnalar başlıklı bendinin “r” alt bendi şu şekilde düzenlenmiştir;

“Kurumların aktifinde veya belediyeler ile il özel idarelerinin mülkiyetinde, en az iki tam yıl süreyle bulunan iştirak hisseleri ile gayrimenkullerin satışı suretiyle gerçekleşen devir ve teslimler ile bankalara borçlu olanların ve kefillerinin borçlarına karşılık gayrimenkul ve iştirak hisselerinin (müzayede mahallerinde yapılan satışlar dahil) bankalara devir ve teslimleri.” KDV’ den istisna edilmiştir.

Buna göre KDV 17/4-r’ de öngörülen istisnadan yararlanma şartlarını taşıyan bir satışın olması halinde KDV’ den de istisna olarak fatura düzenlenmesi mümkün bulunmaktadır. Ayrıca istisna kapsamında teslim edilen kıymetlerin iktisabında yüklenilen ve teslimin yapıldığı döneme kadar indirim yoluyla giderilemeyen katma değer vergisi, teslimin yapıldığı hesap dönemine ilişkin gelir veya kurumlar vergisi matrahının tespitinde gider olarak dikkate alınır. YMM/BD HASAN SANCAK

KAYNAKÇA                                :
5520 Sayılı KVK Kanunu
3065 Sayılı KDV Kanunu
KDV Uygulama Genel Tebliği
KDV 60 Numaralı KDV Sirküleri
ÖZELGE: GİB Ankara V.D. 06 2.2015 gün ve 84974990
ÖZELGE:GİB İstanbul V.D. 03.06.2011 gün veB.07.1
Mustafa Çolak Maliye Bakanlığı Daire Başkanı
YMM Ömer Kalın
YMM İbrahim Arıkan

https://www.linkedin.com/pulse/taşınmazlar-ve-iştirak-hisseleri-ile-kurucu-senetleri-hasan-sancak/?trackingId=iPrPvVYiq5gdxu8%2FxjDX8A%3D%3D