VUK’un 113. maddesi zaman aşımını süre geçmesi suretiyle vergi alacağının kalkması olarak tanımladıktan sonra ikinci fıkrasında mükellefin bu hususta bir müracaatı bulunup bulunmadığına bakılmaksızın hüküm ifade eder demek suretiyle de zaman aşımı açısından vergi hukukunda hak düşürücü süreye ilişkin esasları benimsemektedir.

Zaman aşımı süresi VUK’un 114. maddesinde genel olarak beş yıl olarak ifade edilmiştir. Buna göre vergi alacağının doğduğu takvim yılını izleyen yıldan başlayarak beş yıl içinde tarh ve tebliğ edilmeyen vergi zaman aşımına uğramakta yani ortadan kalkmaktadır. Zaman aşımı hesap döneminin takvim yılı ve özel hesap dönemi olmasına göre değişebilmektedir. Hesap dönemi takvim yılı olanlarda vergi alacağının doğduğu takvim yılını izleyen yılın başından itibaren beş yıl geçmekle zaman aşımı süresi dolarken özel hesap döneminde hesap döneminin kapandığı yılı izleyen yılın başından itibaren beş yıl geçmekle zaman aşımı süresi dolmaktadır.

DÜZELTME ZAMANAŞIMI

Yukarıda belirtilen zaman aşımı süresinin geçmesi sonucu ilerde bahsedilecek olan vergi hatalarına ilişkin düzeltme yapılması da mümkün olmamaktadır. VUK’un 126. maddesinde yer alan bu hüküm uyarınca gerçekte verginin konusuna girmeyen veya hatalı tarh edilen (mesela matrahın 10 kat fazla yazılması veya oranının yanlış yazılması gibi açık bir hata niteliği görülse bile) vergilerin veya kesilen cezaların düzeltilerek mükellefe iade edilmesi veya terkin edilmesi mümkün değildir.

Ancak düzeltme zaman aşımı denilen bu süreyi aşağıdaki sebepler uzatmaktadır.

A- ZAMAN AŞIMI SÜRESİNİN SON YILI İÇİNDE TARH VE TEBLİĞ EDİLEN VERGİLERDE ZAMAN AŞIMI SÜRESİ HATANIN YAPILDIĞI TARİHTEN BAŞLAYARAK BİR YILDAN AZ OLAMAZ

Burada amaçlanan ilave bir tarhiyat yapılması halinde mükellefe, sonradan fark edilebilecek bir hatanın düzeltilmesine imkan sağlayacak bir fırsatın verilmesidir. Bu durumu şöyle örnekleyebiliriz.

Mükellef (D)’nin 2007 yılı hesapları 2012 yılında incelemeye alınmış ve inceleme sonucunda düzenlenen rapora istinaden tarh edilen vergiler ve kesilen cezalar 01.10.2012 tarihinde mükellefe tebliğ edilmiştir. Mükellef, süresi içinde uzlaşma talep etmiş ve 15.12.2012 tarihinde uzlaşma vaki olmuştur.

Mükellef uzlaşma tutanağında yazılı vergi ve cezaları ödemek için 10.1.2013 tarihinde vergi dairesine gittiğinde tutanakta yazılı vergi tutarlarının ihbarnamede yazılı tutarlardan 10 kat fazla (bir başka ifade ile bir sıfır fazla) olduğunu fark etmiştir.

2007 yılına ilişkin zamanaşımı süresi 31.12.2012 tarihinde dolmasına rağmen VUK’un 126. maddesinin (a) fıkrasında belirtilen hüküm uyarınca bu olayda düzeltme zaman aşımı süresi 15.12.2013 tarihine kadar uzamaktadır. Mükellef bu tarihe kadar ödeme yapmış olsa bile düzeltme talebinde bulunma imkanı vardır.

Ancak zaman aşımı süresinin son yılında, bir tebliğ işlemine dayanmadan tahakkuk eden vergilerde düzeltme zaman aşımının hangi tarihte başlayacağı sorusu akla gelebilir. Özellikle tarhiyat öncesi uzlaşma ile tahakkuk eden vergi ve cezalarda uzlaşma tutanağının tahakkuk fişi yerine geçmesi ve ayrıca tebligat yapılmaması nedeniyle böyle bir soru mümkün olabilir. Vergi İdaresi, zaman aşımının son yılı içinde uzlaşılan bir vergide yapılan hatanın düzeltilmesi talebiyle ilgili olarak, uzlaşma tutanağının imzalandığı tarihi takip eden bir yıl içinde talebin kabul edilmesinin mümkün olduğu şeklinde, görüş bildirmiştir.

Düzeltme zamanaşımı süresinin hesabında zamanaşımı süresini durduran veya kesen sebepler de dikkate alınır. Mesela matrah takdiri için takdir komisyonunda geçen sürelerle mücbir sebep nedeniyle işlemeyen süreler de zaman aşımı süresine dahil edildikten sonra düzeltme zaman aşımı dikkate alınır.

B- İLAN YOLU İLE TEBLİĞ EDİLİP VERGİ MAHKEMESİNDE DAVA KONUSU YAPILMADAN TAHAKKUK EDEN VERGİLERDE ZAMAN AŞIMI SÜRESİ MÜKELLEFE, ÖDEME EMRİNİN TEBLİĞ EDİLDİĞİ TARİHTEN BAŞLAYARAK BİR YILDAN AZ OLAMAZ

Bu tür olaylarda da mükellefin dava açma süresinin haberi olmadan geçebileceği ihtimaline karşılık kanun koyucu düzeltme zaman aşımı süresini ödeme emrinin tebliğinden itibaren bir yıl uzatmıştır.

Tebliğ bölümünde açıklandığı üzere ilan yolu ile tebliğ uygulamasına, mükellefe ulaşılamadığı durumlarda başvurulmakta ve genel olarak mahalli gazetelerde ilan yoluna gidilmektedir. Oysa mahalli gazetelerin takip edilme ihtimali çok yüksek değildir. Bu nedenle mükelleflerin gazetede ilan edilen bir tarhiyattan bir aylık sürede haberi olmaması halinde tebliğ yapılmış sayıldığından bu tarihten itibaren 30 günlük dava açma süresi kolaylıkla kaçırılabilecek bir süredir. Yukarıdaki örneğe dönersek söz konusu mükellefe posta veya memur vasıtası ile tebliğin mümkün olmaması nedeniyle 30.11.2012 tarihinde ilan yolu ile tebliğ yapılması ve mükellefin, ilandan haberi olmadığından bir ay içinde adres bildirmek için müracaat etmemesi halinde 30.12.2012 tarihinde tarhiyat tebliğ edilmiş sayılır.

Mükellef 31.12.2012 tarihinden başlayarak 30 gün içinde dava açma yoluna gitmediği (veya uzlaşma ya da cezalarda indirme talebinde bulunmadığı) varsayıldığında tarhiyat 29.01.2013 tarihinde tahakkuk eder.

Tahakkuk eden vergi için düzenlenen ödeme emri 15.05.2013 tarihinde tebliğ edilmiştir. İşte bu noktadan sonra kanun koyucu, mükellefe yeni bir fırsat vermek için düzeltme zaman aşımını ödeme emrinin tebliğinden itibaren bir yıl uzatmaktadır. Dolayısıyla bu olayda düzeltme zaman aşımı süresi 15.05.2014 tarihinde dolar.

C- İHBARNAME VE ÖDEME EMRİ İLAN YOLU İLE TEBLİĞ EDİLEN VERGİLERDE DÜZELTME ZAMAN AŞIMI SÜRESİ 6183 SAYILI KANUN’A GÖRE, HACZİN YAPILDIĞI TARİHTEN BAŞLAYARAK BİR YILDAN AZ OLAMAZ

Kanun koyucunun düzeltme zaman aşımında mutlaka mükellefin bizzat tebliğden haberdar olmasını arzu ettiği anlaşılmaktadır. Zira yukarıda belirtildiği gibi kanun, ilan yolu ile tebliğ edilen vergilerde, düzeltme zaman aşımında uzayan süresinin başlangıcını, ödeme emrinin tebliğine bağlamıştı. Burada ödeme emrinin de ilan yolu ile tebliğ edildiği durumda mükellefe en azından haciz tatbiki sırasında düzeltme talebi için fırsat vermektedir.

Yukarıdaki örneğe dönersek söz konusu mükellefe, ödeme emrinin de ilan yolu ile tebliğ edilmesine rağmen kendisinin bu işlemden haberdar olmaması halinde haciz tatbiki sırasında bir hata olup olmadığını fark edebileceği düşünülerek zaman aşımı süresi de bu tarihten itibaren bir yıl uzamaktadır. Dolayısıyla 15.05.2013 tarihinde ödeme emri ilan yolu ile tebliğ edildikten sonra idare 30.06.2013 tarihinde haciz tatbikine giderse düzeltme zaman aşımı süresi de 30.06.2014 tarihinde sona erecektir.

D- İADE EDİLECEK GELİR VERGİSİNDE

Gelir vergisi uygulamasında yıl içinde tevkif suretiyle ödenen vergilerin ilgili yılın beyannamesinde tahakkuk eden vergiden mahsup edilmesi gerekir. GVK’nın 121. maddesinin ikinci fıkrası hükmü uyarınca beyannamede mahsup imkanı olmayan verginin (zarar nedeniyle tahakkuk eden bir vergi olmaması veya tahakkuk eden verginin mahsup edilecek vergiden az olması gibi nedenlerle) mükellefe bildirilmesi ve mükellefin, kendisine tebliğ edilen verginin, bir yıl içinde müracaat ederek, iadesini istemesi gerekir. Buradaki bir yıllık süre mükellef açısından hak düşürücü süre niteliğindedir. Bir yıl içinde başvuruda bulunulmaması halinde iade talep etme hakkı kalmamaktadır.

Ancak burada tartışılması gereken husus bu şekilde iade edilecek vergi için ayrıca bir tebliğ yapılıp yapılmayacağı hususudur. Zira bilindiği gibi beyan üzerine tahakkuk eden vergilerde beyanname verildiğinde tahakkuk fişinin düzenlenerek mükellefe verilmesi, beyannamenin posta ile gönderilmesi halinde tahakkuk fişinin mükellefe posta ile ulaştırılması gerekir (VUK’un 25, 27 ve 28. maddeleri). Bu durumda tahakkuk fişinde mükellefe iade edilmesi gereken bir verginin bulunup bulunmadığı görülebileceğine göre elden verilen beyanname ve tahakkuk fişinden sonra ayrıca tebliğ gerekip gerekmediği konusu üzerinde durulabilir. İbrahim APALI E-Yaklaşım / Ekim 2017 / Sayı: 298