Değerli okurlar, kelime ya da deyimlerin yaygın bir şekilde yanlış kullanılması nedeniyle yanlışın doğrusunun yerini alması “galat-ı meşhur” olarak ifade ediliyor. Bu durumu kısaca ‘doğru bilinen yanlışlar’ biçiminde açıklamak mümkün.

Doğru bilinen yanlışlara katma değer vergisi (KDV) sistemimizde de rastlıyoruz. Bunu en çok kur farklarında görüyoruz. Bugün bu yanlışlara değinmeye çalışacağım.

Kur farkları uzun süre KDV’ye tabi olup olmadığı yönünden tartışma konusu oldu. Bu tartışma Danıştay’ın kur farklarının KDV’ye tabi tutulması yönündeki düzenlemeyi iptal etmesiyle sonuçlandı.

İptal kararının temel gerekçeleri, kur farklarının KDV’ye tabi tutulmasının KDV Kanununda (Kanun) yapılacak bir düzenleme ile mümkün olduğu, tebliğ ile böyle bir düzenleme getirilemeyeceği ile KDV Kanununun 21’inci maddesinde, ithalatta verginin matrahına dâhil olan unsurlar arasında kur farkı açıkça sayılmasına rağmen 24’üncü maddesinde kur farkına yer verilmemiş olması hususlarıdır.

Yani Danıştay, Kanunun 21 ve 24’üncü maddelerinde yer alan düzenlemeleri, kanun koyucunun ithalat dışındaki işlemlerde kur farkının KDV matrahına dâhil edilmesini amaçlamadığı şeklinde yorumlamıştı.

Aslında iptal gerekçeleri arasında, KDV Kanununun 26’ncı maddesine göre, mal veya hizmetin karşılığını teşkil eden bedelin döviz ile hesaplanması halinde, döviz cinsinden işlem bedelinin, malın teslim veya hizmetin ifa edildiği (yani vergiyi doğuran olayın gerçekleştiği) tarihteki cari kur üzerinden Türk parasına çevrilerek bulunan tutar üzerinden KDV’nin hesaplanacağı, dolayısıyla döviz cinsinden bedelin farklı zamanlarda ödenmesi nedeniyle zaman içinde oluşabilecek kur farklarının matraha ilave edilmesinin mümkün olmadığı hususu görmezden gelindi.

Neticede 2019 yılında bir yasal düzenleme ile KDV Kanunu’nun “Matraha Dâhil Olan Unsurlar” başlıklı 24/c maddesine “kur farkları” ibaresi eklenerek kur farkları KDV’ye tabi kılındı.

Bu değişiklik sanki tüm kur farkları üzerinden KDV hesaplanması gerekiyormuş gibi bir algı yarattı. İşte doğru bilinen yanlışlardan kastım bu.

Çünkü KDV Kanununun 24/c maddesine eklenen “kur farkı” ibaresi, mal veya hizmete ilişkin fatura üzerinde “kur farkı” adıyla bir ekleme yapılması veya TL cinsinden yapılmış olan işlemlerle ilgili olarak sonradan “kur farkı” açıklamasıyla fatura kesilip alıcıdan ilave para istenmesi halinde bunların KDV’ye tabi olacağı anlamına gelir.

Bu ibarenin dövizli borçlanmadan veya dövizli işlem bedelinin gecikmeli ödenmesinden kaynaklanan kur farklarını kapsamadığını düşünüyorum. Eğer kanun koyucu bu işlemlerden doğan kur farklarının da KDV’ye tabi tutulmasını isteseydi, Kanunun 24/c maddesindeki ibare değişikliği ile yetinmez, KDV Kanununun 26’ncı maddesinde de değişiklik yapar veya bağımsız/özel bir düzenleme ile tüm işlemleri kapsayacak şekilde bu hususu sağlardı. Bu yaklaşım vergide yasallık ilkesinin bir gereğidir. Oysa dövizle yapılan işlemlerde KDV matrahının hesaplanmasını düzenleyen KDV Kanununun 26’ncı maddesinde hiç bir değişiklik yapılmadı.

Değerli üstadım Erdoğan ARSLAN’ın Vergi Dünyası Dergisi’nin Nisan 2019 sayısında yayımlanan yazısında da açıklandığı üzere, kur farklarının matraha dâhil olan unsurlar arasında sayılmış olması, kur farklarının bağımsız olarak KDV’ye tabi tutulması sonucunu doğurmaz. Diğer bir ifade ile bu düzenleme tüm işlemlerde kur farklarının KDV’ye tabi olmasını gerektirmez.

Bu nedenle, hizmet ithalinde sonradan yapılan ödemeler nedeniyle satıcının hesapladığı kur farkları üzerinden KDV hesaplanmaması gerekir.

Çünkü yurt dışından hizmet ithaline ilişkin işlemlerde KDV, hizmet ithaline ilişkin belgenin yasal kayıtlara alındığı (alınması gerektiği) tarih itibariyle hesaplanır. Ödemenin ne zaman ve nasıl yapıldığı hizmet ithaline ilişkin KDV oluşumunu etkilemez. Başka bir ifade ile mal ithalinde olduğu gibi hizmet ithalinde de döviz tutarında artış olmadığı sürece bu işlemle ilgili ek bir KDV doğmaz.

Zaten yeni düzenleme ancak ve ancak alıcının ödemesi gereken döviz cinsinden tutarı arttığı takdirde asıl işlem bedeli üzerinden hesaplanan KDV’ye ilaveten sonradan artan bedel üzerinden ek KDV ödenmesini gerektirir. Alıcının yurt dışında olduğu durumlarda alıcı bakımından artan bir bedel, dolayısıyla KDV’ye tabi bir tutar söz konusu olmadığından, tek taraflı olarak satıcının hesapladığı kur farkları üzerinden KDV hesaplanamaz.

Keza Türkiye’de mukim kişiler arasında, mevzuatın izin verdiği hallerde bedelin döviz cinsinden belirlenmesi kambiyo mevzuatına göre izin verilmiş özel bir işlem şekli olup, bu işleme ilişkin dövizli bedelin TL karşılığının ne olduğu KDV açısından önemli değildir.

Döviz kurunun değişmesi nedeniyle oluşan farklar sadece döviz cinsinden tutarın yasal defterlerde TL olarak izlenmesi gereği çerçevesinde ve kazanç vergileri açısından gider, maliyet veya gelir olma yönünden anlam ifade eder. Bu işlem şeklinde KDV’nin nasıl hesaplanacağı Kanunun 26’ncı maddesinde düzenlenmiş olup, bu maddede bir değişiklik yapılmış değildir.

Özetle bedelin döviz cinsinden belirlendiği yurtiçi işlemlerde de alıcıya DÖVİZ BAZINDA EK BİR PARA VEYA MENFAAT SAĞLANMADIĞI SÜRECE KDV İŞLEM GÜNÜNDEKİ KURA GÖRE HESAPLANMALI VE SABİTLENMELİDİR.

Mal ithalatında sonradan doğan kur farklarında KDV ödenmeyeceği hususu ise zaten tartışmasızdır.

İthalatta muhatap yurt dışındadır veya serbest bölgededir. Muhatabın yurt dışında veya serbest bölgede olması işlemin DÖVİZ BAZINDA olduğu durumlardır.

Başka bir ifade ile KDV’de matrahı oluşturan unsur “bedel”dir, ithalatta da bedel prensip itibariyle döviz cinsinden belirlenir. Bu dövizin TL’ye dönüşümü, KDV Kanunu’nun 21/c maddesi uyarınca ithal günü itibariyle gerçekleşir. Bu nedenle ithal bedeli olan döviz tutarı artmadığı sürece ithalattan sonra ek bir KDV ödenmesi söz konusu olamaz/olmamalıdır.

Kanunun “İthalatta Matrah” başlıklı 21’nci maddesi uyarınca, gümrük beyannamesinin tescil tarihine kadar yapılan diğer giderler ve ödemelerden vergilendirilmeyenler ile mal bedeli üzerinden hesaplanan fiyat farkı, kur farkı gibi ödemeler, ithalat işlemlerine konu KDV’nin matrahına dâhil edilir. Nitekim KDV Genel Uygulama Tebliğinde de açıklandığı üzere, gümrük beyannamesinin tescil tarihine kadar oluşan fiyat farkı ve kur farkı gibi ödemelerin KDV matrahına dâhil edileceği belirtilmiştir. Görüldüğü üzere, tescil tarihinden sonraki kur farkları matraha dâhil değildir.

Kanunun 24’üncü maddesine eklenen “kur farkı” ibaresi de ithalatta böyle bir ek KDV ödemesinin dayanağı olamaz. Çünkü ithalatta dikkate alınacak kurun fiili ithal günündeki kur olduğu KDV Kanunu’nun 21’inci maddesinde açıkça düzenlenmiştir. Bu nedenle vadeli ithalatta ithalatçı aleyhine doğan kur farklarının KDV’ye tabi olduğu yolundaki 18.04.2014 tarih ve 39044742-130-1029 sayılı özelgenin mevcut yasal düzenleme karşısında açıkça hatalı olduğunu düşünüyorum.

Gümrük mevzuatı ve uygulaması da mal ithalatında sonradan doğan kur farkları üzerinden KDV ödenmesini gerektirmemektedir.

Bu yazı için son sözlerim…

Yukarıda açıklamaya çalıştığım örnekler kur farklarındaki tartışmanın henüz bitmediğini gösteriyor.

Bir yıl önce yazdığım bir yazıda  kur farkında KDV’yi kaldırmak ve tartışmalı yasal düzenlemenin değiştirilmesi gerektiğini söylemiştim. Hâlâ aynı noktadayım.

Alıcı ile satıcı arasında ihtilafların çıkmasını önlemek ve ticari barışı bozmamak için de kur farkından KDV’yi kaldırmanın zorunlu olduğunu düşünüyorum.

Zaten uygulamada kur farkına ilişkin KDV’yi hesaplamak ve faturaya bağlamak konusunda önemli sorunlar yaşanıyor. Realize olan her kur farkı için, tutarı ne olursa olsun, 7 gün içinde fatura düzenlemek neredeyse imkânsız. En kısa sürede kur farkına ilişkin faturanın aylık düzenlenebileceği kabul edilmelidir. Maliyenin hâlâ bunu bir sorun olarak görmemesini anlayamıyorum.

Bütün bu nedenlerle, yukarıda açıkladığım örneklerde kur farklarının KDV’ye tabi tutulması ısrarından vazgeçilmesi ve Maliye'nin ilgili yasal düzenlemeye ilişkin tebliğdeki açıklamalarını ve dolayısıyla uygulamasını değiştirmesi isabetli olacaktır. Hatta uygulamadaki yanlışlığın dayanağı olan 24/c maddesindeki "kur farklı" ibaresi yasal düzenlemeden çıkarılırsa, hem bu yanlış uygulamaya son verilir, hem de genel olarak kur farkları KDV'ye tabi tutulmamış olur. 

Erdoğan Sağlam

https://t24.com.tr/yazarlar/erdogan-saglam/kur-farklarinda-dogru-bilinen-yanlislar,37712