Şirket tüzel kişiliğinin iki yıldan fazla süreyle aktifinde bulunan taşınmazına idarenin kamu gücünü kullanmak suretiyle şirketin rızası hilafına kamulaştırmasız el atılması nedeniyle taşınmazın mülkiyetinin devri, istisna hükmünü bertaraf edecek şekilde bir satış işlemi olarak değerlendirilemeyeceğinden, mahkeme kararıyla hükmedilip icra kanalıyla edinilen kazancın kurumlar vergisi istisnasına konu edilmesi gerektiği hk.

İstemin Özeti: Davacı şirket tarafından, iki yıldan fazla süreyle aktifinde bulunan taşınmaza kamulaştırmasız el atılması nedeniyle mahkeme kararıyla hükmedilip icra kanalıyla tahsil edilen kazancın 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 5. maddesinin 1. fıkrasının (e) bendi kapsamında kurumlar vergisinden istisna olduğu ihtirazi kaydıyla verilen 2013 yılına ait kurumlar vergisi beyannamesi üzerine yapılan tahakkukun 510.303,38 TL’ye isabet eden kısmının kaldırılması istemiyle dava açılmıştır. Vergi Mahkemesinin kararıyla; davalı idarece faaliyet konusu menkul kıymet veya taşınmaz ticareti ve kiralanmasıyla uğraşan kurumların bu amaçla ellerinde bulundurdukları değerlerin satışından elde ettikleri kazançların istisna kapsamı dışında tutulduğundan bahisle davacının ihtirazi kaydı kabul edilmemiş ise de, davacının taşınmaz ticareti ve kiralanması faaliyeti ile iştigal ettiği yönünde tespit bulunmaması ve uyuşmazlık konusu taşınmazın bu amaçla elde tutulduğuna ilişkin bir saptamanın da mevcut olmaması karşısında davacının ihtirazı kaydı kabul edilmeksizin yapılan tahakkukta hukuka uygunluk bulunmadığı gerekçesiyle tahakkukun dava konusu edilen kısmı kaldırılmıştır. Davalı idare tarafından, vergi kanunlarının lafzı ve ruhu ile hüküm ifade edeceği, menkul kıymet veya taşınmaz ticareti ve kiralanmasıyla uğraşan kurumların bu amaçla ellerinde bulundurdukları değerlerin satışından elde ettikleri kazançların istisna kapsamı dışında tutulduğu, 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 5. maddesinin 1. fıkrasının (e) bendinde yer alan hükmün gerekçesinde istisnanın temel amacının kurumların mali yapılarının güçlendirilmesinin teşviki olduğundan bu hususların tayininin olayda önem arz ettiği, beyana dayalı olarak yapılan tahakkukta hukuka aykırılık bulunmadığı ileri sürülerek kararın bozulması istenmiştir.

Karar: 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 3. maddesinin (A) işaretli bendinde, vergi kanunlarının lafzı ve ruhu ile hüküm ifade edeceği, (B) bendinde ise vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğunun kurala bağlanmıştır.

5520 sayılı Kanun’un 5. maddesinin 1. fıkrasının (e) bendinde; kurumların, en az iki tam yıl süreyle aktiflerinde yer alan taşınmazlar ve iştirak hisseleri ile aynı süreyle sahip oldukları kurucu senetleri, intifa senetleri ve rüçhan haklarının satışından doğan kazançların % 75’lik kısmının istisnadan yararlanacağı, istisnanın satışın yapıldığı dönemde uygulanacağı ve satış kazancının istisnadan yararlanan kısmının satışın yapıldığı yılı izleyen beşinci yılın sonuna kadar pasifte özel bir fon hesabında tutulacağı, ancak satış bedelinin, satışın yapıldığı yılı izleyen ikinci takvim yılının sonuna kadar tahsil edilmesinin şart olduğu, bu süre içinde tahsil edilmeyen satış bedeline isabet eden istisna nedeniyle zamanında tahakkuk ettirilmeyen vergiler ve istisna edilen kazançtan beş yıl içinde sermayeye ilave dışında herhangi bir şekilde başka bir hesaba nakledilen veya işletmeden çekilen ya da dar mükellef kurumlarca ana merkeze aktarılan kısım için uygulanan istisna dolayısıyla zamanında tahakkuk ettirilmeyen vergilerin ziyaa uğramış sayılacağı, menkul kıymet veya taşınmaz ticareti ve kiralanmasıyla uğraşan kurumların bu amaçla ellerinde bulundurdukları değerlerin satışından elde ettikleri kazançların istisna kapsamı dışında kalacağı hükmüne yer verilmiştir.

Sözü edilen madde gerekçesinde, istisnanın amacının, kurumların bağlı değerlerinin ekonomik faaliyetlerde daha etkin bir şekilde kullanılmasına olanak sağlanması ve kurumların mali bünyelerinin güçlendirilmesi olduğu belirtilmiştir.

1 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği’nin 5.6.2.3.4. Menkul kıymet veya taşınmaz ticareti ile uğraşılmaması başlıklı bölümünde; menkul kıymet veya taşınmaz ticareti ve kiralanmasıyla uğraşan kurumların bu amaçla ellerinde bulundurdukları istisna kapsamındaki değerlerin satışından elde ettikleri kazançların istisna kapsamı dışında olduğu, istisna uygulamasının esas itibarıyla bütün kurumlar için geçerli olduğu ancak, faaliyet konusu menkul kıymet veya taşınmaz ticareti ve kiralanması olan kurumların bu amaçla iktisap ettikleri ve ellerinde tuttukları kıymetlerin satışından elde ettikleri kazançlar için istisnadan yararlanamayacakları, aynı durumun, satmak üzere taşınmaz inşaatı ile uğraşan mükellefler açısından da geçerli olduğu ancak, taşınmaz ticareti ile uğraşan mükelleflerin faaliyetlerinin yürütülmesine tahsis ettikleri taşınmazların satışından elde ettikleri kazançlara istisna uygulanabileceği; taşınmaz ticaretine konu edilen veya kiralama ya da başka surette değerlendirilen taşınmazların satış kazancının ise istisnaya konu edilmeyeceğine ilişkin düzenlemeler yer almıştır.

Dosyanın incelenmesinden, İstanbul ili, Tuzla ilçesi, ... pafta, ... parsel sayısıyla kain taşınmazın davacı adına kayıtlı kısmına İSKİ Genel Müdürlüğü tarafından kamulaştırmasız el atılması nedeniyle, davacı tarafından adı geçen idare aleyhine açılan kamulaştırmasız el atma bedelinin tahsili davasında, Tuzla 1. Asliye Hukuk Mahkemesi’nin 27.09.2012 gün ve E.2011/659, K.2012/592 sayılı kararıyla; dava konusu taşınmazın hükmedilen bedel karşılığında İSKİ Genel Müdürlüğü adına tesciline karar verildiği, kamulaştırmasız el atma bedelinin icra marifetiyle tahsil edildiği ve tahsil edilen bedel üzerinden iç yüzde yoluyla hesaplanan katma değer vergisi tutarı ile taşınmazın maliyet bedeli tenzil edildikten sonra ulaşılan tutarın % 75’ine isabet eden kısmının yukarıda değinilen Yasa hükmü uyarınca kurumlar vergisinden istisna olduğu ihtirazi kaydıyla 2013 yılına ilişkin kurumlar vergisi beyannamesinin verildiği, davalı idarece, davacı şirketin ana sözleşmesindeki faaliyet konuları arasında taşınmaz alım satımına ilişkin düzenlemeler bulunduğundan sözü edilen istisnadan yararlanmasının mümkün olmadığından bahisle ihtirazi kayıt kabul edilmeksizin yapılan tahakkuk nedeniyle mahsup edilebilecek geçmiş yıl zarar tutarının azaldığı ileri sürülerek söz konusu tahakkukun 510.303,38 TL’ye isabet eden kısmına karşı dava açıldığı anlaşılmıştır.

Vergi mahkemesince, her ne kadar tahakkukun dava konusu edilen kısmının, davacı şirketin taşınmaz ticareti ve kiralanması faaliyeti ile iştigal ettiği yönünde tespit bulunmaması ve uyuşmazlık konusu taşınmazın bu amaçla elde tutulduğuna ilişkin bir saptamanın da mevcut olmaması gerekçesiyle kaldırılmasına karar verilmişse de idarenin kamu gücünü kullanmak suretiyle davacı şirketin rızası hilafına tesis ettiği işlem nedeniyle uyuşmazlık konusu taşınmazın mülkiyetinin devri sözü edilen istisna hükmünü bertaraf edecek şekilde bir satış işlemi olarak değerlendirilemeyeceğinden yazılı gerekçeyle verilen kararda sonucu itibarıyla hukuka aykırılık görülmemiştir.

Açıklanan nedenlerle temyiz isteminin reddine, kararın tebliğ tarihini izleyen onbeş gün içinde Danıştay nezdinde kararın düzeltilmesi yolu açık olmak üzere, oyçokluğuyla karar verildi(*).

(*)         KARŞI OY: 5520 sayılı Kanun’un 5. maddesinin 1. fıkrasının (e) bendinde yer alan istisnadan yararlanılması birtakım usuli şartların varlığını zorunlu kılmasının yanında faaliyet konusu menkul kıymet veya taşınmaz ticareti ve kiralanması olan kurumların bu amaçla iktisap ettikleri ve ellerinde tuttukları kıymetlerin satışından elde ettikleri kazançların istisnaya tabi tutulamayacağı söz konusu maddeyle kurala bağlanmıştır.

             Sözü edilen madde gerekçesinde, istisnanın amacının; kurumların bağlı değerlerinin ekonomik faaliyetlerde daha etkin bir şekilde kullanılmasına olanak sağlanması ve kurumların mali bünyelerinin güçlendirilmesi olduğu belirtilmiştir.

             Uyuşmazlık konusu olayda olduğu gibi idarenin kamulaştırma prosedürünü uygulamaksızın özel mülkiyete tabi taşınmaza fiilen el atması nedeniyle taşınmaz mülkiyetinin bedeli karşılığında hükmen el değiştirmesi ile taşınmazın üçüncü şahsa satışı sebebiyle mülkiyetin el değiştirmesi arasında gerek maliklerin değişmesi gerek taşınmazın bedeli yönünden bir farklılık bulunmamakta olup her iki yöntem arasındaki temel fark mülkiyeti devreden açısından, satış işleminin iradi veya zorunlu olmasından kaynaklanmaktadır. Diğer bir ifadeyle, kamulaştırma işleminde idarenin kamu gücünü kullanması suretiyle bir alım söz konusu iken, tarafların mülkiyetin devri ve satış bedeli üzerinde iradelerinin birleşmesiyle oluşan satış akdinde ise tarafların rızası hukuki işlemin kurucu unsurudur. Kamulaştırma işleminden kaynaklanan bedel tespiti ve tescil davaları ile kamulaştırmasız el atma bedelinin tahsili davalarında ise dava konusu taşınmazın bedeli karşılığında idare adına tecil edilmesi yönünden bir farklılık bulunmamaktadır.

             Dava konusu taşınmazın bedeli karşılığında mülkiyetinin el değiştirdiği ve söz konusu bedelin davacı şirket açısından kurumlar vergisi yönünden vergilendirilebilecek kazanç niteliğinde olduğu açık olan olayda, Üsküdar Üçüncü Noterliği’nin … tarih ve … yevmiye no.suyla onaylanan şirket ana sözleşmesine göre davacı şirketin başlıca faaliyet konuları arasında her türlü mühendislik, müşavirlik, proje ve kontrollük hizmetleri vermek, bina inşa etmek, pazarlamasını yapmak, emlak komisyonculuğu yapmak, kendisine veya başkasına ait arsaları parsellemek ve parselleri satmak ve benzeri düzenlemelerin yer aldığı ve söz konusu sözleşmede yer alan faaliyet konularının tamamının doğrudan ve dolaylı olarak taşınmaz ticaretiyle uğraşıldığını ve bu amacı gerçekleştirmeye yönelik olduğunu gösterdiğinden, davacının 5520 sayılı Kanun’un 5. maddesinin 1. fıkrasının (e) bendinde yer alan istisna hükmünden yararlandırılmasının mümkün olmadığı sonucuna ulaşılmış olup temyiz isteminin kabulüyle aksi yönde verilen Vergi Mahkemesi kararının bu gerekçeyle bozulması gerektiği oyuyla Daire kararına katılmıyoruz.