Vergi incelemesi sırasında  mükelleften  defter  ve belge  isteme yazısı   uygulamada  2 kez mükellefe tebliğ  edilmesi ve buna göre sonucun  belirlenmesi  gerekmektedir.  Özellikle, gizleme fiili,  iddiasıyla   mükelleflerin  defter  ve belgelerini   müfettişe  sunmadığı iddiasıyla  gizleme fiili ile işlenen   vergi kaçakçılığı suçunun  oluşması,  defter  ve belgelerin   vergi incelemesi için  talep  edilmiş  ve mükellef tarafından  ibraz edilmemiş olmasına bağlıdır.  213 sayılı VUK md. 134 hükmüne göre  vergi incelemesinin  amacı  ödenmesi  gereken  vergilerin doğruluğunu  araştırmak, tespit etmek ve temin etmektir.  VUK md.135 hükmüne göre vergi incelemesi ile ilgili    incelemeye yetkili olan  mercilere defter, kayıt  ve belgelerin  ibraz edilmemesi halinde, VUK md.359/a-2 hükmüne göre düzenlenen  gizleme  şeklindeki  vergi kaçakçılık suçu oluşabilmektedir.

3568 sayılı yasaya göre YMM’lerin   sınırlı   yetkilerine dayanılarak   istedikleri  defter  ve belgelerin  ibraz edilmemesi ise gizleme kapsamında değerlendirilmez.  Ancak, durumun   vergi dairesine bildirilmesi  halinde vergi dairesi  tarafından  defter  ve  belgelerini  YMM’e ibraz etmeyen ilgili hakkında VUK’nun  mük.355.maddesine göre özel  usulsüzlük cezası  kesilir.

Suçun  oluşumu  için  defter  ve belgelerin  vergi incelemesi için ve inceleme sırasında istenilmesi gerekir.  Örneğin, defter  ve belgelerin vergi incelemesi için  değil de, mükellefin işini  terk  etmesinden  dolayı iptali için istenilmesi  durumunda gizleme şeklindeki  vergi kaçakçılığı  suçu oluşmaz.

Öte yandan, yoklama ve arama sırasında defter  ve belgelerin  ibraz edilmemesi, YMM’lerin  VUK’nun  256.maddesinden  kaynaklanan  sınırlı  yetkililerine dayanarak  istedikleri defter  ve belgelerin ibraz edilmemesi  veya yetkili  vergi inceleme elemanları  tarafından  istenilmiş olmakla birlikte vergi incelemesi haricinde  bir amaç için  istenilen  defter  ve belgelerin  ilgililere sunulmaması  hallerinde gizleme şeklindeki  vergi  kaçakçılığı  suçundan  söz edilemez.

Özetle, bir fiilin gizleme olarak  değerlendirilmesi  için;

1. Defter  ve belgelerin   varlığının  noter  tasdik kayıtlarıyla  sabit olması
2. Defter  ve belgelerin düzenlenme, koruma ve ibraz zorunluluğunun  mecbur olması(örneğin defteri kebir için böyle bir zorunluluk yoktur)
3. İbrazın vergi incelemesi konu ve kapsamında talep  edilmiş olması
4. Defter  ve belgelerin  vergi incelemesine yetkili  kişilerce inceleme amaçlı istenilmiş olması
5. İbraz isteminin muhafaza süresi içerisinde yapılması
6. İbraz edilmesi için süre verilmesi
7. İbraz yazının mutlak  surette yetkili  kişi veya kişilere usulüne uygun  tebliğ  edilmiş olması
8. İlk ibraz talebinin ardından   özel usulsüzlük cezası  kesilmesi ve ibraz için tekrar  bir süre verilmiş olması
9. İbraz edilmeme halinde bunun haklı  bir nedene dayanmaması
10. Defter  ibraz yazısının  mutlak surette  5 yıllık tarh  zamanaşımı  içerisinde yapılmış olması
11. Tarh zamanaşımı (yani 5 yılı  geçtikten sonra) defter  ve belge ibraz yazısı  tebliğ  edilemez. (Örneğin 2017 yılı  içerisinde  2011 yılı  defter  ve belgeleri istenilemez)
12. Gerçek  ve tüzel  kişilere  defter  ve belge istem yazısı  usulüne uygun olarak tebliğ  edilmeden, defter  ve belgelerin  ibraz edilemediği ileri sürülerek  resen tarhiyat yapılamaz. (Bkz. Dnş.4.D. kararı, 15/3/2004 gün ve E:2003/1233-K:2004/461 sayılı karar)

Sonuç olarak, defter ve belge ibraz yazıları  son  derece önemli olup,   bu yazıları süresi içerisinde yanıt  verilmelidir.  Bu yazılar üzerinde  dikkatlice durulmalıdır. Yazıların  gerekleri  mutlaka yerine getirilmelidir.(1)  Defter  ve belge ibraz yazılarına yanıt  verilmemesi  halinde bunu hukuki, cezai ve vergisel  sonuçları  bulunmaktadır.  Asliye ceza mahkemesi ve cezalı tarhiyatlar  açısından  konu  çok çok önem taşımaktadır.  Bu nedenle,  defter  ve belge ibraz yazılarının  süresi  içerisinde gereklerinin  ilgili  mercilere  sunulması  gerekir. – Defter  ve belge ibrazı  müddeti içerisinde yapılamıyorsa bunun nedenleri ilgililere iletilmelidir.  – Mücbir sebep hali, defter  ve belgelerin  zayi, defter ve belgelerin hiçbir şekilde notere tasdik  ettirilmemiş olmaması gerekir.

(1) Bkz. AĞAR Serkan, Vergi Kaçaklığı Kapsamında Defter  ve Belgelerin İbraz Etmeme Suçu, Seçkin Yayıncılık, Ankara, s.120^–s.121

Kaynak:Av. Nazlı Gaye Alpaslan Güven/ Hürses Gazetesi