2023 yılı kurum kazançlarının beyanı ile ilgili en çok tartışılan, dolayısıyla ihtirazî kayda konu edilmesi muhtemel konuların başında 1 ve 5 puanlık kurumlar vergisi indirim uygulaması geliyor
Değerli okurlar, bir önceki yazımda kurumlar vergisi oranında son zamanlarda yapılan değişiklikleri ve bunların yarattığı sıkıntıları irdelemiştim. Maalesef bu değişiklikler vergi sistemimizi basitlikten uzaklaştırıyor, karmaşıklaştırıyor ve vergi uyuşmazlıklarını artırıyor.
Oran konusunda yaşanan karmaşayı iyi niyetle yapılan oran indirimleri daha da artırıyor. Deyim yerindeyse içinden çıkılmaz hale getiriyor.
Bazı mükelleflere veya sektörlere teşvik amacıyla indirimli kurumlar vergisi oranı uygulanmasını olumlu buluyorum. Ancak şu anda olduğu gibi, teşvik uygulamasının, mükelleflerin kazançlarının bir kısmına normal oran, bir kısmına ise indirimli oran uygulanmasını şeklinde yapılmasını doğru bulmuyorum. Çünkü bu uygulama anında farklı vergi oranı uygulanacak bu kazançların nasıl hesaplanacağı sorusunu/sorununu ortaya çıkarıyor. Bu da zaten uyuşmazlığa boğulmuş vergi sistemimizde yeni uyuşmazlıkların habercisi…
Her ne kadar tebliğ veya özelgelerle bu konu açıklanmaya çalışılsa da yapılan her açıklama yeni bir tereddüt ve risk yaratıyor.
Bu sorun özellikle 2023 yılı başından itibaren ihracat kazançlarına uygulanan indirimin 1 puandan 5 puana çıkarılması ile iyice arttı ve önemli hale geldi.
İhracatta 1 puanlık indirim 5 puana çıkarıldı, imalatta 1 puan olarak devam ediyor
Bu değişiklikten önce hem ihracat hem de imalat faaliyetlerinden elde edilen kazançlara, genel kurumlar vergisi oranı yüzde 20 (banka ve diğer finans kurumlarında yüzde 25) iken, 1/1/2022 tarihinden itibaren 1 puan indirim uygulanmaktaydı.
Daha sonra, 7456 sayılı Kanunla 2023 yılı ve izleyen yıllarda elde edilen kazançlara uygulanmak üzere genel kurumlar vergisi oranı yüzde 20’den yüzde 25’e; banka ve bazı finansal kuruluşlar için yüzde 25’ten yüzde 30’a çıkarıldı.
Aynı Kanunla, dövize olan şiddetli ihtiyacımızın bir sonucu olarak, ihracat yapan kurumların münhasıran ihracattan elde ettikleri kazançlarına uygulanan 1 puanlık kurumlar vergisi indirimi 5 puana yükseltildi. Gerekçede bu değişikliğin amacı, ihracatçı şirketlerin kurumlar vergisi oran artışından çok etkilenmemeleri ve ihracatın teşvik edilmesi olarak ifade edildi.
Anlayacağınız bu değişiklikle ihracat kazançlarında kurumlar vergisi oranı yüzde 25’ten yüzde 20’ye düşürülmüş (yani yüzde 20 oranında indirilmiş) oldu. Bu çok önemli bir teşviktir.
Sanayi sicil belgesini haiz ve fiilen üretim faaliyetiyle iştigal eden kurumların münhasıran üretim faaliyetinden elde ettikleri kazançlardaki 1 puanlık indirimde ise herhangi bir değişiklik yapılmadı.
Bu durum özellikle imalatçı ihracatçılarda indirim uygulamasını iyice içinden çıkılmaz hale getirdi.
Son yapılan değişiklikten sonra 1 puanlık indirim uygulamasına ilişkin ikincil düzenlemede (1 seri no.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğine 20 seri no.lu Tebliğ ile eklenen bölümde) herhangi bir değişiklik yapılmadı. Oysa hem ihracat hem de üretim faaliyeti ile aynı anda uğraşan mükellefler bakımından tebliğin ilgili bölümünde yer alan açıklamaların ve örneklerin gözden geçirilmesi bir zorunluluk.
2023 yılı kazançlarına ait beyan döneminin bu açıdan belirsizliklerle başladığını söyleyebiliriz. Böyle de biteceği anlaşılıyor.
Bu durumun doğal olarak tereddütlere ve dolayısıyla uyuşmazlıklara yok açabileceğini söylemek sanırım yanlış olmaz.
2023 yılının en çok ihtirazî kayıtla beyan konusu bu indirim uygulaması olursa hiç şaşırmayacağım!
İndirim uygulamasında en çok yaşanan tereddütler neler?
İndirim uygulamasında en çok tartışma/tereddüt, münhasıran üretim ve ihracat faaliyetinden elde edilen kazançların nasıl tespit edileceği konusunda yaşanıyor.
Diğer faaliyetlerden doğan gelir ve giderlerin istisna uygulanacak kazancın tespitinde dikkate alınmayacağı çok açık, ancak faaliyet oluşturmayan gelir ve giderlerin (örneğin finansman gelir ve giderlerinin) nasıl dikkate alınacağı konusu açık değil.
Mevcut tebliğde, indirim kapsamında kabul edilen faaliyetler ile bu kapsama girmeyen işlerin (yani faaliyetlerin) birlikte yapılması halinde, indirim uygulanacak kazanca ilişkin hasılat, gider ve maliyet unsurlarının ayrı olarak tespit edilmesinin esas olduğu belirtiliyor.
Devamında, kurumlar vergisi matrahının tespiti açısından hasılat, maliyet ve gider unsurlarının; ayrı ayrı izlenmesi, diğer faaliyetlerle ilişkilendirilmemesi ve kayıtların da bu ayırımı sağlayacak şekilde tutulması gerektiği ifade ediliyor.
Gider ve maliyet unsurlarının ayrı hesaplarda izlenmek suretiyle tespitinin mümkün olmadığı hallerde müşterek genel giderlerin, indirim kapsamında olan faaliyetler ile olmayan faaliyetler arasında uygun bir dağıtım anahtarı tespit edilerek dağıtılabileceği belirtiliyor. (İşte bu “uygun bir dağıtım anahtarı” ifadesi çok tehlikeli. Sevgili mükellefler aman bu ifadeye güvenerek rahat olmayın, çünkü incelemelerde bunun sıkıntısını yaşayabilirsiniz. Hazine aleyhine olan tüm tercihleriniz eleştiri konusu edilebilir.)
Tebliğde yer alan açıklamalar, üretim ve ihracat faaliyetinin yanısıra otel işletmeciliği veya taşımacılık gibi diğer faaliyetlerin “faaliyet” niteliği taşıdığı açık olan durumlar için anlaşılabilir/uygulanabilir. Ancak ortada başka bir ticari faaliyetin olmadığı, tek bir faaliyetin gereği olarak doğan diğer gelir ve giderler bakımından çok da açıklayıcı değil, hatta yanlış anlaşılmaya müsait.
Bu konuda Hazine ve Maliye Bakanlığının (Bakanlık) olumsuz yaklaşımını göstermesi bakımından, tebliğin “Münhasıran üretim veya ihracat kazançlarına isabet eden kur farkı ve diğer gelirlerin durumu” başlıklı bölümde yer alan aşağıdaki açıklamaları dikkatinize sunarım:
“Gerek ihracat faaliyeti gerekse üretim faaliyeti kapsamında doğan alacaklara isabet eden kur farkı, faiz ve benzeri gelirler 1 (ve değişiklikten sonra ve 5) puan indirim uygulanacak kurum kazancı kapsamında değerlendirilirken, bu faaliyetler kapsamındaki alacakların tahsilinden sonra oluşan kur farkı, faiz ve benzeri gelirlerin ise söz konusu indirimden yararlanamayacağı tabiidir.”
Hemen belirtelim, Kurumlar Vergisi Kanunun 32 nci maddesinin 1 ve 5 puan indirime ilişkin 7 ve 8 numaralı fıkralarında, bu indirimlerin uygulanmasına ilişkin olarak Bakanlığa verilmiş herhangi bir yetki bulunmuyor.
Dolayısıyla tebliğde yer alan ve indirimi kısıtlayan bu açıklamaların herhangi bir yasal dayanağının olmadığını düşünüyorum. Çünkü Bakanlığa indirimi kısıtlama yetkisi verilmiş değil. Bu nedenle, tebliğdeki açıklamaların kanunda öngörülmeyen ve kanuna aykırı sınırlandırmalar içerdiğini düşünüyorum.
Tek bir faaliyeti olan ihracatçı veya sanayicilerin bu faaliyetlerinin türevi olan gelir veya giderlerinin ihracat veya üretim kazançları ile ilgili olmadığı söylenemez!
Nitekim geçmişte, serbest bölge istisnası ile 85 seri no.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinin 2.1.1 inci maddesinin ikinci fıkrasında yer alan "Diğer taraftan, sözü edilen istisna serbest bölgelerde yürütülen faaliyetlerden elde edilen kazançlara ilişkin olduğundan, serbest bölgelerde elde edilmiş olsa dahi faiz, repo ve benzeri faaliyet dışı gelirlere teşmil edilmesi mümkün değildir. Bununla birlikte, serbest bölgelerde yürütülen faaliyetlerden doğan alacaklara ilişkin kur farkı ve vade farkı gelirleri istisna kapsamında değerlendirilecektir." şeklindeki düzenlemenin iptali istemiyle açılan davada Danıştay Dördüncü Dairesi E: 2005/1890, K:2006/3186 Kararı ile bu iptal talebini kabul ederek tebliğin ilgili bölümün iptali yönünde hüküm vermişti.
İptal gerekçesi özetle; “kurumlar vergisi mükelleflerinin her türlü kazancının ticari kazanç niteliğinde olduğu, sermayenin veya nakitlerin bankalarda değerlendirilmesinin ekonomik ve ticari hayatın bir gereği olup, bu işlemden elde edilen gelirlerin ticari faaliyetin kapsamı dışında düşünülmesinin mümkün olmadığı, kanunda kurumlar vergisi istisnasından yararlanma şartları arasında, elde edilen gelirlerin niteliği açısından bir ayırıma gidilmediği, bu nedenle kurumların ticari kazançlarının bir unsuru olan banka faiz gelirlerinin ana faaliyet konusu işlerden elde ettikleri ticari kazanç kapsamında olmadığı şeklindeki düzenleme ile kanunda öngörülmeyen bir sınırlama getirildiği” hususlarıdır.
Bu iptal kararının ardından ilgili tebliğ değiştirilmişti. 1 seri no.lu Kurumlar Vergisi Tebliğine de ilgili bölüm değiştirilmiş bu haliyle taşınmıştı.
Bu nedenle, kurumlar vergisinde 1 ve 5 puan indirimi ile ilgili 1 seri no.lu Tebliğde yer alan bölümün de iptal edilme olasılığını yüksek görüyorum. Tebliğin ilgili bölümü, iptal başvurusuna konu edilmemiş olsa da ihtirazî kayıtla beyan edilen vergilere ilişkin olarak açılacak davalarda ilgili hükmün iptali istemek mümkün bulunuyor. Bu konu özellikle indirimin 5 puana çıkarıldığı ihracat kazançları bakımından önemli.
Bu yazı için son sözlerim…
2023 yılı kurum kazançlarının beyanı ile ilgili en çok tartışılan, dolayısıyla ihtirazî kayda konu edilmesi muhtemel konuların başında 1 ve 5 puanlık kurumlar vergisi indirim uygulaması geliyor.
Umarım bu teşvik uygulaması yapılacak bir yasal düzenleme ile kazanç üzerinden “oran indirimi” şeklinde değil, daha basit bir şekle (örneğin imalat ve ihracat hasılatı üzerinden belli bir oranla hesaplanacak matrah indirimine) dönüştürülür.
Böylece mükellefler indirimden güvenli bir şekilde yararlanabilirler!
Erdoğan Sağlam
This email address is being protected from spambots. You need JavaScript enabled to view it.
