Gelir Vergisi Kanunu’nun 42. maddesinde esasları belirlenen inşaat ve onarım işlerinde, kâr veya zarar işin bittiği yıl tespit edilmekte ve tamamı o yılın geliri sayılıp o dönemde beyan edilerek vergilendirilmektedir. Kazancın işin bitimde vergilendirilmesi ile vergi tahsilatında bir gecikmeye yaşandığı ve bu gecikmenin olumsuz etkilerinin giderilmesi amacıyla özel vergileme sistemi uygulanmaktadır.
Peki bir işin yıllara sari inşaat ve onarım işi olarak değerlendirilebilmesi için hangi şartların sağlanması gerekiyor?
- Faaliyet konusunun inşaat ve onarma işi olması (dekapaj işleri de inşaat işi sayılır),
- Bu inşaat ve onarım işinin birden fazla yıla sirayet etmiş olması ve
- Başkaları hesabına resmi ve özel taahhütlere bağlı olarak yapılmış olması
Yukarıda yer alan şartları bir arada bulunduran işler, Gelir Vergisi Kanununun 42 nci maddesi kapsamında değerlendirilmekte ve bu işler dolayısıyla ödenen istihkak bedelleri üzerinden son düzenlemelere göre (04.02.2021 tarihli ve 31385 sayılı Resmî Gazete’de yayımlanan 3491 sayılı Cumhurbaşkanı kararı) %5 oranında vergi kesintisi yapılmaktadır. Hatırlatmak isteriz ki, işin birden fazla yıla sirayet etmesi ile belirtilmek istenen; işin başlama tarihi, yılın hangi ayına isabet etmiş olursa olsun; iş bitimi tarihinin, iş başlama tarihinden sonra gelen hesap dönemlerine sarkmış olmasıdır. Dolayısıyla inşaat ve onarım işlerinin yıllara sari işler kapsamında değerlendirilmesi için iş başlama ve iş bitimi tarihlerinin tespit edilmesi, vergi kesintisi uygulaması açısından büyük önem arz etmektedir.
Bu yazımızda yıllara sari inşaat ve onarım işlerinde iş başlama ve iş bitimi tarihleri çerçevesinde gelişen özellikli konular ele alınacaktır.
— İşin Başlama Tarihinin Belirlenmesi:
Gelir Vergisi Kanununda işin başlama tarihine ilişkin herhangi bir hüküm yer almamaktadır.
İdarenin çeşitli tarihlerde verdiği özelgelerde belirttiği üzere Gelir Vergisi Kanununun 42. maddesi kapsamına giren işlerde işin başlangıç tarihi olarak;
Ø Yapılan sözleşmede, yapılacak işin yer teslim tarihi öngörülmüş ise bu tarihin,
Ø Sözleşmede yer teslim tarihi belirtilmemiş ise sözleşmede belirtilen işin başlangıç tarihinin,
Ø Sözleşmede bunların hiçbiri belirtilmemiş ise sözleşmenin imzalandığı tarihin işin başlangıç tarihi olarak kabul edilmesi gerekir. [1]
Konu ile ilgili çeşitli özelgeler de mevcuttur. Örnek verecek olursak, 14/11/2014 tarihinde imzalanan ve işin yer teslim tarihini ihtiva etmeyen inşaat taahhüt işi sözleşmesinde; çeşitli sebeplerle inşaatın fiilen başlaması için şart olan yer teslimi 2015 yılında gerçekleşmiş, sözleşmede ise işin başlangıç tarihi olarak 01/12/2014 tarihi belirlenmiştir. Dolayısıyla işin başlangıç tarihinin 01.12.2014 olarak kabul edileceği, 2015 yılında bitirilmesi öngörülen işin birden fazla yıla yaygın inşaat işi kapsamında değerlendirilmesi gerekmekte olduğu ve bahse konu inşaat işi için avans ödemeleri de dahil olmak üzere nakden veya hesaben yapılacak hak ediş ödemeleri üzerinden kurumlar vergisi kesintisi yapılması gerektiği açıklanmıştır.[2]
Yine bir başka özelgede, 11.10.2012 tarihinde imzalanan inşaat sözleşmesinde, sözleşmenin imzalandığı tarihten itibaren 10 (on) gün içinde yer teslimi yapılarak işe başlanacağı belirtilmiştir. Fakat çeşitli sebeplerden dolayı 03.01.2013 tarihli İşe Başlama Tutanağı ile inşaatın fiilen işe başladığı anlaşılmıştır. Buna göre, 22.10.2012 tarihinde yapılan yer teslimi ile, başladığının kabul edilmesi gereken taahhüt konusu işin, sözleşmeye göre 300 takvim günü içinde bitirileceğinin öngörülmesi nedeniyle işin yıllara sari inşaat ve onarma işi kapsamında değerlendirilmesi gerektiği ve yapılan hakediş ödemelerinden tevkifat yapılması gerektiği idarece açıklanmıştır.[3]
— İş Bitimi Tarihinin Belirlenmesi:
Gelir Vergisi Kanunu 44. maddesi uyarınca; geçici ve kesin kabul usulüne tabi olan hallerde geçici kabulün yapıldığını gösteren tutanağın idarece onaylandığı tarih; diğer hallerde işin fiilen tamamlandığı veya fiilen bırakıldığı tarih bitim tarihi olarak kabul edilir.
Burada anlaşılması gereken bir önemli konu da şudur ki, geçici ve kesin kabule tabi olan hallerde iş bitimi tarihi olarak belirlenecek tarih; tamamlanan iş için düzenlenen geçici kabul tutanağının itibar tarihi değil, geçici kabulün yapılmış olduğunun kabul edildiği tarih olan, tutanağın yetkili makam tarafından onaylandığı tarih olduğudur.
İşin kamuya veya özel bir tüzel kişiliğe yapılması durumunda bu ilgili tarihler değişir mi?
Gelir Vergisi Kanununun 44. Maddesinde işin bitim tarihine ilişkin olarak “Geçici ve kesin kabule tabi olan haller” ve “diğer haller” olarak iki ayrı durum ortaya konmuştur. Bu ayrıma göre yıllara sari inşaat işinin bitim tarihinin tespitinde geçici kabul uygulaması, Kamu İhale Kanunu kapsamında yayımlanan Yapım İşleri Muayene ve Kabul Yönetmeliği ve Yapım İşleri Genel Şartnamesine tabi idarelere karşı taahhüt edilen işlere uygulanacak olup [4], Kamu İhale Kanununa tabi olmayan diğer yapı ve onarım işlerinde, işin bitim tarihi, işin fiilen tamamladığı veya fiilen bırakıldığı tarih olacaktır. Buna göre iş bitim tarihi sözleşmeye göre değil fiili duruma göre tespit edilecektir. Eğer taraflar arasında işin kabulü hakkında anlaşmazlık yoksa tarafların teslim ve tesellüm ettiği tarih, bitim tarihi olarak kabul edilir.
Ayrıca özel teşebbüsler arasında kurulan inşaat ve onarım işlerine ilişkin sözleşmelerde, Borçlar Kanunu’na göre yapılan sözleşmelerin ifası söz konusu olacağından, işin ifa edilerek son bulması için, sayılan şartların birlikte bulunması gerekir; işin yapılmış olması, yapılan işin teslim edilmiş olması (teslim fiilen yapılabileceği gibi hükmen de olabilir) ve yapılan işin kabul edilmiş olması.
Kanun’un ilgili maddesinde ayrıca; hem geçici ve kesin kabule tabi olan haller hem de diğer hallere ilişkin her iki iş tesliminde de, iş bitim tarihinden sonra bu işlerle ilgili olarak yapılan giderler ve her ne nam ile olursa olsun elde edilen hasılat, bu giderlerin yapıldığı veya hasılatın elde edildiği yılın kâr veya zararının tespitinde dikkate alınacağı hükme bağlanmıştır. Bu hüküm çerçevesinde, verginin dönemselliği ve takvim yılı esasına göre hesaplanması ilkesine tanınan istisna, işin bitim tarihi ile sınırlanmaktadır.[5]
Yıllara sari işlerde işin bitim tarihinden sonra yapılan istihkak ödemeleri üzerinden stopaj kesintisi olacak mı?
Yıllara yaygın inşaat faaliyetinde işin tamamlanmasından sonra ortaya çıkan gelir ve giderlerin hangi dönem içerisinde gösterilmesi gerektiği yukarıda yer alan kanun hükmü ile açıklanmıştır. İş bitim tarihinden sonra yapılan işler karşılığında yüklenici firmaya ödenecek istihkak bedellerinde ve kesilen faturalarda, ilgili yılın kazancı ya da zararı olarak beyan edileceğinden, bu istihkak bedelleri veya giderleri üzerinden stopaj uygulanmayacaktır.
Bilgehan CİNKAYA
Senior, Tax
[1] İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı’nın 06/10/2015 tarih ve 62030549-120[42-2014/869]-84755 sayılı özelgesi
[2] İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı’nın 06/10/2015 tarih ve 62030549-120[42-2014/869]-84755 sayılı özelgesi
[3] Ankara Vergi Dairesi Başkanlığı’nın 11/04/2014 tarih ve 38418978-120[42-13/15]-368 sayılı özelgesi
[4] İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı’nın 18.08.2015 tarih ve 62030549-125[15-2014/320]-75337 sayılı özelgesi
[5] Atilla İNAN.’’ Yıllara Yaygın Yapım Ve Onarım İşlerinde Vergilendirme’’, 60 (S.), Sayıştay Dergisi, 5
