İlgide kayıtlı özelge talep formunda, Kulübünüz ile futbolcular arasında imzalanan sözleşmelerde belirlenmiş olan ücretlerin futbolculara "net" olarak ödeneceğine yönelik ibarelere yer verildiği, bu nedenle Kulübünüz tarafından söz konusu ücret ödemelerinin brüte iblağ edilmek suretiyle Gelir Vergisi Kanununun geçici 72 nci maddesi kapsamında gelir vergisi stopajına tabi tutulduğu ve futbolculara sözleşmede belirlenen net tutarların ödendiği, futbolcular tarafından yıl içinde elde edilen ücret gelirlerinin Gelir Vergisi Kanununun 103 üncü maddesinde yazılı tarifenin dördüncü dilimi aşması halinde söz konusu ücret gelirlerinin yıllık gelir vergisi beyannamesiyle beyan edildiği, ücret gelirlerini yıllık beyanname ile beyan eden futbolcuların, sözleşmelerinde yer alan ücretlerin "net" olarak ödeneceğine ilişkin ibare uyarınca, yıllık gelir vergisi beyannamesi üzerinden tahakkuk eden vergilerin de Kulübünüz tarafından ödenmesini talep ettikleri belirtilerek, yıllık beyanname üzerinden tahakkuk eden vergilerin Kulübünüz tarafından ödenip ödenmeyeceği hususunda Başkanlığımız görüşü talep edilmektedir.

193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun;

- "Ücretin tarifi" başlıklı 61 inci maddesinde, "Ücret işverene tabi ve belirli bir işyerine bağlı olarak çalışanlara hizmet karşılığı verilen para ve ayınlar ile sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatlerdir.

Ücretin ödenek, tazminat, kasa tazminatı (Mali sorumluluk tazminatı), tahsisat, zam, avans, aidat, huzur hakkı, prim, ikramiye, gider karşılığı veya başka adlar altında ödenmiş olması veya bir ortaklık münasebeti niteliğinde olmamak şartı ile kazancın belli bir yüzdesi şeklinde tayin edilmiş bulunması onun mahiyetini değiştirmez...",

- "Toplama yapılmayan haller" başlıklı 86 ncı maddesinde, "Aşağıda belirtilen gelirler için yıllık beyanname verilmez, diğer gelirler için beyanname verilmesi halinde bu gelirler beyannameye dahil edilmez.

Tam mükellefiyette;

...

b) (7194 sayılı Kanunun 15 inci maddesiyle değişen bent; Yürürlük: 1/1/2020 tarihinden itibaren elde edilen gelirlere uygulanmak üzere 07.12.2019) Tek işverenden alınmış ve tevkif suretiyle vergilendirilmiş 103 üncü maddede yazılı tarifenin dördüncü gelir diliminde yer alan tutarı aşmayan ücretler (birden fazla işverenden ücret almakla beraber, birinciden sonraki işverenden aldıkları ücretlerinin toplamı, 103 üncü maddede yazılı tarifenin ikinci gelir diliminde yer alan tutarı ve birinci işverenden alınan dâhil ücret gelirleri toplamı 103 üncü maddede yazılı tarifenin dördüncü gelir diliminde yer alan tutarı aşmayan mükelleflerin, tamamı tevkif suretiyle vergilendirilmiş ücretleri dâhil),...",

- "Vergi tevkifatı" başlıklı 94 üncü maddesinde, "Kamu idare ve müesseseleri, iktisadi kamu müesseseleri, sair kurumlar, ticaret şirketleri, iş ortaklıkları, dernekler, vakıflar, dernek ve vakıfların iktisadi işletmeleri, kooperatifler, yatırım fonu yönetenler, gerçek gelirlerini beyan etmeye mecbur olan ticaret ve serbest meslek erbabı, zirai kazançlarını bilanço veya zirai işletme hesabı esasına göre tespit eden çiftçiler aşağıdaki bentlerde sayılan ödemeleri (avans olarak ödenenler dahil) nakden veya hesaben yaptıkları sırada istihkak sahiplerinin gelir vergilerine mahsuben tevkifat yapmaya mecburdurlar..." ,

- "Vergi tevkifatında uyulacak esaslar" başlıklı 96 ncı maddesinde, " ...Vergi tevkifatı, ücretler dışında kalan ödemelerde gayrisafi tutarlar üzerinden yapılır. Kesilmesi gereken verginin ödemeyi yapan tarafından üstlenilmesi halinde bu vergi, bilfiil ödenen miktar ile ödemeyi yapanın yüklendiği verginin toplamı üzerinden hesaplanır.",

 hükümlerine yer verilmiştir.

Öte yandan, aynı Kanunun geçici 72 nci maddesinde, "(1) 31/12/2023 tarihine kadar sporculara yapılan ücret ve ücret sayılan ödemelerden aşağıdaki oranlarda gelir vergisi tevkifatı yapılır.

a) Lig usulüne tabi spor dallarında;

1) En üst ligdekiler için % 20,

2) En üst altı ligdekiler için % 10,

3) Diğer liglerdekiler için %  5,

b) Lig usulüne tabi olmayan spor dallarındaki sporculara yapılan ödemeler ile milli sporculara uluslararası müsabakalara katılmaları karşılığında yapılan ödemelerden % 5.

(2) Bu ödemeler üzerinden 94 üncü madde kapsamında ayrıca tevkifat yapılmaz. Bu madde kapsamındaki gelirler toplamının, 103 üncü maddede yazılı tarifenin dördüncü diliminde yer alan tutarı aşması hâlinde, bu gelirler yıllık beyannameyle beyan edilir. Yıllık beyanname verilmesi durumunda, beyan edilen bu gelirler üzerinden hesaplanan gelir vergisinden, tevkifat yapmakla sorumlu olanlarca vergi dairesine ödenmiş olması şartıyla, bu Kanuna göre kesilen vergiler mahsup edilir.

..." hükmüne yer verilmiştir.

Aynı Kanunun geçici 91 inci maddesinin üçüncü fıkrasında, "Geçici 72 nci maddenin birinci fıkrasının (a) bendinin (1) numaralı alt bendinde ve ikinci fıkrasında bu maddeyi ihdas eden Kanunla yapılan değişiklikler, 1/11/2019 tarihinden önce akdedilerek geçerlilik kazanmış sporcu sözleşmeleri kapsamında yapılan ücret ödemelerine uygulanmaz. Daha önceki sözleşmeler kapsamında yapılan ücret ödemeleri için geçici 72 nci maddenin değişiklik öncesi hükümleri uygulanır. 1/11/2019 tarihinden önceki sözleşmelere ilişkin olarak 1/11/2019 tarihinden sonra yapılan süre uzatımı ve ücreti etkileyen değişiklikler bu kapsamda değildir." hükmü yer almaktadır.

Sporculara yapılan ücret ve ücret sayılan ödemelerin vergilendirilmesi hususunda 7194 sayılı Kanunla yapılan değişikliklere ilişkin ayrıntılı açıklamalara 311 seri no.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinde yer verilmiştir.

Buna göre, sporculara yapılan ücret ve ücret sayılan ödemeler, Gelir Vergisi Kanununun geçici 72 nci maddesi uyarınca, spor kulüpleri tarafından gelir vergisi tevkifatına tabi tutulmaktadır. Ayrıca, 1/11/2019 tarihinden sonra akdedilerek geçerlilik kazanan veya 1/11/2019 tarihinden önce imzalanmakla birlikte bu tarihten sonra (süre uzatımı veya ücreti etkileyen değişiklikler gibi nedenlerle) yenilenen sporcu sözleşmelerine istinaden futbolcular tarafından 1/1/2020 tarihinden itibaren elde edilen ücret gelirleri toplamının, Gelir Vergisi Kanununun 103 üncü maddesinde yazılı tarifenin dördüncü diliminde yer alan tutarı (2021 yılı için 650.000 TL, 2022 yılı için 880.000 TL) aşması halinde, bu gelirlerin yıllık gelir vergisi beyannamesi ile beyan edilmesi gerekmektedir.

Diğer taraftan, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun "Mükellef ve Vergi Sorumlusu" başlıklı 8 inci maddesinde, mükelleflerin vergi kanunlarına göre kendisine vergi borcu terettüb eden gerçek veya tüzel kişiler olduğu, Vergi kanunları ile kabul edilen haller müstesna olmak üzere, mükellefiyete veya vergi sorumluluğuna müteallik özel mukavelelerin vergi dairesini bağlamayacağı, hüküm altına alınmıştır.

Bu hüküm ve açıklamalar uyarınca, Kulübünüz tarafından futbolculara yapılan ücret ve ücret benzeri ödemeler üzerinden Gelir Vergisi Kanununun geçici 72 nci maddesine göre gelir vergisi tevkifatı yapılması, tevkif edilen vergilerin muhtasar ve prim hizmet beyannamesiyle beyan edilerek ödenmesi gerekmektedir. Ücret ödemelerinin net olarak belirlendiği durumlarda, fiilen yapılan ödemenin brüte iblağ edilmek suretiyle ücret bordrosuna dahil edilmesi ve brüt tutar üzerinden tevkifat yapılması gerektiği tabiidir. Ücret ödemelerinde kulübünüzün vergisel sorumluluğu, ödenen ücret tutarlarının ve yapılan tevkifatların doğru bildirilmesi ve tevkif edilen vergilerin beyan edilerek ödenmesidir.

 Futbolcuların elde ettikleri ücretlerin ise Gelir Vergisi Kanununun 103 üncü maddesinin dördüncü diliminde yer alan tutarı (2021 yılı için 650.000 TL, 2022 yılı için 880.000 TL) aşması halinde, elde edilen bu ücret gelirlerinin futbolcular tarafından yıllık gelir vergisi beyannamesi ile beyan edilmesi, hesaplanan vergiden tevkif suretiyle kesilen verginin mahsup edilerek tahakkuk eden fark verginin ödenmesi gerekmektedir. Beyannamenin verilmediği veya geç verildiği durumlarda vergi dairesince cezalar futbolcu adına kesilmekte, tahakkuk eden verginin vadesinde ödenmediği durumlarda da vergi sporcudan takip edilmektedir.

 Buna göre, futbolcularınız tarafından ücret gelirleri için yıllık gelir vergisi beyannamesi verilmesi gerektiği durumlarda, beyannamenin verilmesi ve tahakkuk eden verginin ödenmesi gibi vergisel ödevlerin yerine getirilmesinden futbolcularınız sorumlu olmakta, bu konuda Kulübünüzün sorumluluğu bulunmamaktadır.

Bilgi edinilmesini rica ederim.

(*)     Bu Özelge 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 413.maddesine dayanılarak verilmiştir.

(**)   İnceleme, yargı ya da uzlaşmada olduğu halde bu konuya ilişkin olarak yanlış bilgi verilmiş ise bu özelge geçersizdir.

(***) Talebiniz üzerine tayin edilmiş olan bu özelgeye uygun işlem yapmanız hâlinde, bu fiilleriniz dolayısıyla vergi tarh edilmesi icap ederse, tarafınıza vergi cezası kesilmeyecek ve tarh edilen vergi için gecikme faizi hesaplanmayacaktır.

İlgide kayıtlı özelge talep formunda, Bölgesel Yönetim Merkezi olarak kurulan İrtibat Büronuzun 07/11/2012 tarih 75289 sayılı yazılı izin ile kurulduğu, faaliyet süresinin 31/10/2025 tarihine kadar uzatıldığı, 7103 sayılı kanun ile bölgesel yönetim merkezlerinin kurumlar vergisi muafiyetlerinin 01/01/2022 tarihinde sona ermesi sebebiyle irtibat büronuza kurumlar vergisi mükellefiyeti tesis ettirilip ettirilemeyeceği ve büronuzda çalışan kişilere ödenen ücretlerde istisnanın uygulanıp uygulanamayacağı hususlarında bilgi talep edildiği anlaşılmakta olup konu hakkında Başkanlığımız görüşleri aşağıda açıklanmıştır.

5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 3 üncü maddesinin ikinci fıkrasında, Kanunun 1 inci maddesinde sayılı kurumlardan kanunî ve iş merkezlerinin her ikisi de Türkiye'de bulunmayanların, dar mükellefiyet esasında, sadece Türkiye'de elde ettikleri kazançları üzerinden vergilendirileceği hükme bağlanmış olup Türkiye'de elde edilmiş kazancın varlığı ise Kurumlar Vergisi Kanununun 3 üncü ve Gelir Vergisi Kanununun 7 ve 8 inci maddelerinde yer alan hükümlere göre belirlenmektedir.

Anılan Kanunun 3 üncü maddesine göre, Türkiye'de Vergi Usul Kanunu hükümlerine uygun iş yeri olan veya daimi temsilci bulunduran yabancı kurumlar tarafından bu yerlerde veya bu temsilciler vasıtasıyla yapılan işlerden elde edilen kazançlar ticari kazanç olarak vergiye tabidir. Ancak, kanuni ve iş merkezi Türkiye'de bulunmayan kurumlarca Türkiye'de yalnızca mal teminine yönelik bir iş yeri oluşturulması veya daimi temsilci bulundurulması ve bu yerlerde veya bu temsilciler vasıtasıyla temin edilen malların Türk iç pazarına sunulmayarak yabancı memleketlere gönderilmesi halinde, teknik olarak Türkiye'de elde edilmiş bir kazançtan söz edilememekte ve vergi doğmamaktadır.

Bu maddede geçen iş yeri kavramı Vergi Usul Kanununun 156 ncı maddesinde, daimi temsilci kavramı ise Gelir Vergisi Kanununun 8 inci maddesinde düzenlenmiştir. "İşyeri", Vergi Usul Kanununda, ticari faaliyetin yapıldığı veya bu faaliyette kullanılan yer; "Daimi Temsilci" ise Gelir Vergisi Kanununda, ticari muameleler ifasına yetkili kimse olarak tanımlanmıştır.

Ayrıca Kurumlar Vergisi Kanununun "Muafiyetler" başlıklı 4 üncü maddesinin 7103 Sayılı Kanunun 74 üncü maddesiyle 1/1/2019 tarihi itibarıyla yürürlükten kaldırılan (ö) bendinde " Tüm giderlerinin kanuni ve iş merkezi Türkiye'de bulunmayan kurumlar tarafından karşılanması ve söz konusu giderlerin Türkiye'de tam veya dar mükellefiyete tabi herhangi bir kurumun hesaplarına intikal ettirilmemesi veya kârından ayrılmaması kaydıyla, Ekonomi Bakanlığından alınan izne istinaden kurulan bölgesel yönetim merkezleri (Türkiye'de tam veya dar mükellefiyete tabi herhangi bir kurumun, bölgesel yönetim merkezinin yönetimi altında bulunması muafiyet hükmünün uygulamasına engel teşkil etmez.)."hükümlerine yer verilmiştir.

Konuya ilişkin olarak 1 seri no.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinin "4.17. Bölgesel yönetim merkezleri" başlıklı bölümünde; 15/7/2016 tarihli ve 6728 sayılı Yatırım Ortamının İyileştirilmesi Amacıyla Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına Dair Kanunla Kurumlar Vergisi Kanununun 4 üncü maddesinin birinci fıkrasına eklenen (ö) bendi ile bölgesel yönetim merkezlerinin belirli şartlarla kurumlar vergisinden muaf tutulduğu belirtilmiştir.

Aynı Tebliğin; "4.17.2. Muafiyetten yararlanacaklar" başlıklı bölümünde de;

"Bu muafiyetten, Ekonomi Bakanlığına başvurarak gerekli izni almak suretiyle hizmet veren ve diğer şartları da sağlayan bölgesel yönetim merkezlerinin yararlanması mümkündür.

 ....

Öte yandan, 5520 sayılı Kanunun 4 üncü maddesinin birinci fıkrasının (ö) bendi hükmü, 21/03/2018 tarihli ve 7103 sayılı Vergi Kanunları ile Bazı Kanun ve Kanun Hükmünde Kararnamelerde Değişiklik Yapılması Hakkında Kanunun 74 üncü maddesiyle yürürlükten kaldırılmıştır. 7103 sayılı Kanunun 93 üncü maddesinin birinci fıkrasının (f) bendinde, 5520 sayılı Kanunun 4 üncü maddesinin birinci fıkrasının (ö) bendinin yürürlükten kaldırılmasına ilişkin 74 üncü madde hükmünün 1/1/2019 tarihinde (1/1/2019 tarihi itibarıyla kurulu bölgesel yönetim merkezleri için 1/1/2022 tarihinden itibaren uygulanmak üzere) yürürlüğe gireceği belirtilmiştir.

Dolayısıyla, 1/1/2019 tarihi itibarıyla kurulu bölgesel yönetim merkezleri, Kanunun 4 üncü maddesinin birinci fıkrasının (ö) bendinde düzenlenen muafiyet hükmünden, Tebliğde belirtilen şartlar dahilinde, 1/1/2022 tarihine kadar faydalanabilecektir.

..."açıklamalarına yer verilmiştir.

İrtibat büroları, 4875 sayılı Doğrudan Yabancı Yatırımlar Kanunu ve bu Kanuna dayanılarak çıkarılan Doğrudan Yabancı Yatırımlar Kanunu Uygulama Yönetmeliğinde yer alan düzenlemelere göre kurulmakta ve faaliyet göstermektedir. Mevcut yasal düzenlemelere göre irtibat büroları, Türkiye'de ticari faaliyette bulunamamakta; ticari faaliyetler dışında, haberleşme, ağırlama, irtibat, araştırma ve bilgi toplama gibi amaçlarla yurt dışında yerleşik kurumlar tarafından kurulmaktadır. Kâr elde edip transfer edememekte ve bütün masraflarını yurt dışından getirecekleri dövizlerle karşılamak zorunda bulunmaktadırlar.

Diğer taraftan, bölgesel yönetim merkezleri 4875 sayılı Doğrudan Yabancı Yatırımlar Kanunu  kapsamında çıkarılan Doğrudan Yabancı Yatırımlar Kanunu Uygulama Yönetmeliğinin "İrtibat Bürolarının İşleyişi Hakkında Hükümler" başlıklı  8 inci maddesinde düzenlenmiş olup, söz konusu düzenlemeye göre bölgesel yönetim merkezleri, yabancı şirketin, diğer ülkelerdeki birimlerine yönelik olarak; yatırım ve yönetim stratejilerinin oluşturulması, planlama, tanıtım, satış, satış sonrası hizmetler, marka yönetimi, finansal yönetim, teknik destek, AR-GE, dış tedarik, yeni geliştirilen ürünlerin test edilmesi, laboratuvar hizmetleri, araştırma ve analiz, çalışanların eğitimi gibi faaliyetlere ilişkin koordinasyon ve yönetim hizmeti sağlanması alanlarında hizmet vermek amacıyla kurulabilmektedir.

Bu hüküm ve açıklamalar çerçevesinde; Ekonomi Bakanlığından alınan izne istinaden bölgesel yönetim merkezi olarak kurulan irtibat büronuzun 4875 sayılı Doğrudan Yabancı Yatırımlar Kanunu ve bu Kanuna dayanılarak çıkarılan Doğrudan Yabancı Yatırımlar Kanunu Uygulama Yönetmeliği'nde yer alan düzenlemelere göre bölgesel yönetim merkezi olarak faaliyette bulunması, ticari ve diğer gelir getirici faaliyetler ile izin konusu dışında bir faaliyette bulunmaması halinde kurumlar vergisi mükellefiyet tesisine gerek bulunmamaktadır. Bu şartların sağlanmaması halinde ise, Kurumlar Vergisi Kanununun 4 üncü maddesinin (ö) bendinde yer alan Bölgesel Yönetim Merkezlerine ilişkin muafiyet 1/1/2019 tarihi itibarıyla kurulu bölgesel yönetim merkezleri için 1/1/2022 tarihinden itibaren uygulanmak üzere kaldırılmış olduğundan, irtibat büronuzun 01/01/2022 tarihinden itibaren kurumlar vergisi mükellefi olması gerekeceği tabiidir.

Diğer taraftan, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 23 üncü maddesinde, "Aşağıda yazılı ücretler Gelir Vergisi'nden istisna edilmiştir:

...

(6728 sayılı kanunun 12 inci maddesiyle değişen bent; Yürürlük 01.09.2016)14. a) Kanuni ve iş merkezi Türkiye'de bulunmayan dar mükellefiyete tabi işverenlerin yanında çalışan hizmet erbabına, işverenin Türkiye dışında elde ettiği kazançları üzerinden döviz olarak ödediği ücretler;

b) Kanuni ve iş merkezi Türkiye'de bulunmayan dar mükellefiyete tabi işverenlerin, Ekonomi Bakanlığından alınan izne istinaden kurulan bölgesel yönetim merkezlerinde münhasıran merkezin faaliyet izni kapsamında istihdam ettikleri hizmet erbabına Türkiye dışında elde ettiği kazançları üzerinden döviz olarak ödediği ücretler;

..." hükmü yer almıştır.

Konuya ilişkin 02/10/2016 tarihli 29845 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan 293 seri no.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinin "Ücret istisnalarına ilişkin düzenlemeler" başlıklı 3. bölümünde; "Madde 11-...

b) Bölgesel yönetim merkezlerine istisna hükmünün uygulanabilmesi için aşağıdaki şartların mevcut olması gerekmektedir:

1) İşveren sıfatıyla ücret ödemesinde bulunan kurumların, Türkiye'de kanuni ve iş merkezinin bulunmaması (Türkiye'de kanuni ve iş merkezi bulunmayan kurumların ise tam mükellef oldukları Devlette hangi statüyü taşıdıkları, tüzel kişiliklerinin bulunup bulunmadığı herhangi bir iktisadi işletmelerinin varlığı ya da yokluğu önem taşımayacaktır.)

2) Dar mükellef kurumda çalışan kişinin hizmet erbabı (ücretli) ve yapılan ödemenin ücret olması.

3) Dar mükellef kurumun ücret ödemesi yaptığı hizmet erbabının Ekonomi Bakanlığından alınan izne istinaden kurulan bölgesel yönetim merkezlerinde faaliyet izni kapsamında istihdam edilmesi.

4) Dar mükellef kurumun Türkiye'deki personeline yapılacak ödemenin bu kurumun yurt dışı kazançlarından karşılanması.

5) Ücretlerin döviz olarak ödenmesi.

..." açıklamalarına yer verilmiştir.

Bu hüküm ve açıklamalara göre, Gelir Vergisi Kanunu'nun 23 üncü maddesinin birinci fıkrasının (14/b) bendine göre, kanuni ve iş merkezi Türkiye'de bulunmayan dar mükellefiyete tabi işverenlerin, Ekonomi Bakanlığından alınan izne istinaden kurulan bölgesel yönetim merkezlerinde münhasıran merkezin faaliyet izni kapsamında istihdam ettikleri hizmet erbabına Türkiye dışında elde ettiği kazançları üzerinden döviz olarak ödediği ücretler gelir vergisinden istisna edilmiştir.

Bu itibarla, Ekonomi Bakanlığından alınan izne istinaden bölgesel yönetim merkezi olarak kurulan irtibat büronuzda istihdam edilen hizmet erbabına yapılacak ücret ödemelerinin, 293 seri no.lu Gelir Vergisi Genel Tebliği'nin "Ücret istisnalarına ilişkin düzenlemeler" başlıklı 3. bölümünde yer alan ve yukarıda da sayılan şartların bir arada sağlanması kaydıyla, gelir vergisinden istisna edilmesi mümkün bulunmaktadır.

Diğer taraftan, istisnanın uygulanabilmesi için söz konusu ücretin irtibat büronuzda çalışan personele, döviz olarak veya yurt dışından gelen paraların yetkili bankalarda bozdurulmak suretiyle Türk parası olarak ödenmesi ve döviz bozdurulması ile ilgili belgelerin ücret bordrolarına eklenmesi gerekmektedir.

Bilgi edinilmesini rica ederim.

(*)     Bu Özelge 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 413.maddesine dayanılarak verilmiştir.

(**)   İnceleme, yargı ya da uzlaşmada olduğu halde bu konuya ilişkin olarak yanlış bilgi verilmiş ise bu özelge geçersizdir.

(***) Talebiniz üzerine tayin edilmiş olan bu özelgeye uygun işlem yapmanız hâlinde, bu fiilleriniz dolayısıyla vergi tarh edilmesi icap ederse, tarafınıza vergi cezası kesilmeyecek ve tarh edilen vergi için gecikme faizi hesaplanmayacaktır.

İlgide kayıtlı özelge talep formunda; genellikle müzeler ve şahıslar tarafından kullanımı ticari olarak kısıtlanmamış üç boyutlu hediyelik eşya figürlerini içeren dosyaları internet üzerinden bilgisayarınıza indirdiğiniz, söz konusu hediyelik eşyaları evinizde üç boyutlu yazıcıda basıp çeşitli aşamalardan geçirdikten sonra sattığınızı belirterek, anılan faaliyetiniz nedeniyle esnaf muaflığından faydalanıp faydalanamayacağınız hususunda Başkanlığımız görüşü talep edilmektedir.

193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun "Vergiden Muaf Esnaf" başlıklı 9 uncu maddesinde, "Ticaret ve sanat erbabından aşağıda yazılı şekil ve suretle çalışanlar gelir vergisinden muaftır.

...

6. Evlerde kullanılan dikiş, nakış, mutfak robotu, ütü ve benzeri makine ve aletler hariç olmak üzere, muharrik kuvvet kullanmamak ve dışarıdan işçi almamak şartıyla; oturdukları evlerde imal ettikleri havlu, örtü, çarşaf, çorap, halı, kilim, dokuma mamûlleri, kırpıntı deriden üretilen mamûller, örgü, dantel, her nevi nakış işleri ve turistik eşya, hasır, sepet, süpürge, paspas, fırça, yapma çiçek, pul, payet, boncuk işleme, tığ örgü işleri, ip ve urganları, tarhana, erişte, mantı gibi ürünleri işyeri açmaksızın veya yıl içinde gerçekleştirilen satış tutarı, ilgili yıl için geçerli olan asgari ücretin yıllık brüt tutarından fazla olmamak üzere, internet ve benzeri elektronik ortamlar üzerinden satanlar. Bu ürünlerin, pazar takibi suretiyle satılması ile ticarî, ziraî veya meslekî faaliyetleri dolayısıyla gelir ve kurumlar vergisi mükellefi olanların düzenledikleri hariç olmak üzere; düzenlenen kermes, festival, panayır ile kamu kurum ve kuruluşlarınca geçici olarak belirlenen yerlerde satılması muaflıktan faydalanmaya engel değildir.

10. Ayrı bir iş yeri açmaksızın ve sanayi tipi veya seri üretim yapabilen makine ve alet kullanmaksızın oturdukları evlerde imal ettikleri malları internet ve benzeri elektronik ortamlar üzerinden satanlar. Bu bent kapsamında esnaf muaflığından faydalanılabilmesi için Esnaf Vergi Muafiyeti Belgesi alınması, Türkiye'de kurulu bankalarda bir ticari hesap açılması ve tüm hasılatın münhasıran bu hesap aracılığıyla tahsil edilmesi şarttır. Bankalar, bu bent kapsamında açılan ticari hesaplara aktarılan tutarlar üzerinden, aktarım tarihi itibarıyla %4 (bir ve üzeri işçi çalıştırıldığı durumda %2) oranında gelir vergisi tevkifatı yapmak ve 98 ve 119 uncu maddelerdeki esaslar çerçevesinde beyan edip ödemekle yükümlüdür. İstihdama bağlı indirimli oranın uygulanması için ilgili ayda bir işçinin en az on gün süreyle çalıştırılması gerekir. Bu hasılat tutarı üzerinden ayrıca 94 üncü madde kapsamında tevkifat yapılmaz. Bu bent kapsamında elde edilen hasılatın 220.000 Türk lirasını (313 Seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliği ile 2021 yılı için 240.000 TL.) aşması hâlinde, mükellef izleyen takvim yılı başından itibaren gerçek usulde vergilendirilir ve tekrar bu muafiyetten faydalanamaz. Bentte yer alan hasılat koşulu dışındaki diğer şartların ihlal edildiğinin tespit edilmesi hâlinde muafiyetten faydalanılamaz ve zamanında tahakkuk ettirilmeyen vergiler, vergi ziyaı cezası kesilmek suretiyle gecikme faiziyle birlikte tahsil olunur. Bentte yer alan oranları ve tutarı, yarısına kadar indirmeye ve iki katına kadar artırmaya Cumhurbaşkanı yetkilidir.

Ticari, zirai veya mesleki kazancı dolayısı ile gerçek usulde Gelir Vergisine tabi olanlar ile yukarıda sayılan işleri Gelir ve Kurumlar Vergisi mükelleflerine bağlılık arz edecek şekilde yapanlar esnaf muaflığından faydalanamazlar.

...

Esnaf muaflığına ilişkin şartları taşıyanlara talepleri halinde vergi dairesince Esnaf Vergi Muafiyeti Belgesi verilir. Bu belgenin şekil ve muhtevasının tayin ve tespiti ile iptali ve uygulamaya ilişkin usul ve esasları belirlemeye Maliye Bakanlığı yetkilidir.

..." hükümleri yer almaktadır.

7162 sayılı Kanunla yapılan değişiklikle 30/1/2019 tarihinden itibaren uygulanmak üzere, 193 sayılı Kanunun 9 uncu maddesinin birinci fıkrasının (6) numaralı bendi kapsamında esnaf muaflığından faydalananların, evlerde imal ettikleri ürünleri, internet ve benzeri elektronik ortamlarda da satmaları halinde esnaf muaflığından faydalanmaları mümkün hale getirilmiştir. Bu muaflıktan faydalanılabilmesi için, internet ve benzeri elektronik ortamlar üzerinden yıl içinde gerçekleştirilen satış tutarının ilgili yıl içinde geçerli olan asgari ücretin yıllık brüt tutarını aşmaması gerekmektedir. Konu ile ilgili ayrıntılı açıklamalara 306 seri no.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinin "İnternet ve Benzeri Elektronik Ortamlar Üzerinden Yapılan Satışlarda Esnaf Muaflığı" başlıklı bölümde yer verilmiştir

Diğer taraftan, 7256 sayılı Kanunla, 193 sayılı Kanunun esnaf muaflığını düzenleyen 9 uncu maddesinin birinci fıkrasına eklenen (10) numaralı bent ile ayrı bir işyeri açmaksızın ve sanayi tipi veya seri üretim yapabilen makine ve alet kullanmaksızın oturdukları evlerde imal ettikleri malları, münhasıran internet ve benzeri elektronik ortamlar üzerinden satanlar esnaf muaflığı kapsamına alınmıştır. Konu ile ilgili ayrıntılı açıklamalara 314 Seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinde yer verilmiştir.

Nezdinizde vergi dairesi müdürlüğünce yapılan yoklamada, kullanmış olduğunuz üç boyutlu yazıcının evde kullanılmaya mahsus bir yazıcı olduğu, sanayi tipi seri üretim yapabilen büyük bir yazıcı olmadığı anlaşılmıştır.

Yukarıda yer verilen hüküm ve açıklamalar uyarınca, üç boyutlu eşya figürlerini içeren dosyaları internet üzerinden bilgisayarınıza indirerek üç boyutlu yazıcıdan bastıktan sonra çeşitli aşamalardan geçirerek elde ettiğiniz hediyelik eşya figürlerini;

- Pazar takibi yapmaksızın ve ticari, zirai, mesleki faaliyetleri dolayısıyla gelir ve kurumlar vergisi mükellefi olanların düzenledikleri kermes, festival, panayır gibi yerler haricinde satmanız ve/veya internet ve benzeri elektronik ortamlar üzerinden satmanız halinde, bentte yer alan şartların sağlanması kaydıyla 306 seri no.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinde yapılan açıklamalar çerçevesinde, Gelir Vergisi Kanununun 9 uncu maddesinin birinci fıkrasının (6) numaralı bendi kapsamında,

-Yalnızca internet veya benzeri platformlar üzerinden satmanız halinde ise, bentte yer alan şartların sağlanması kaydıyla 314 seri no.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinde yapılan açıklamalar çerçevesinde, Gelir Vergisi Kanununun birinci fıkrasının (10) numaralı bendi kapsamında,

esnaf muaflığından faydalanmanız mümkün bulunmaktadır.

Bilgilerinize sunulur.

(*)     Bu Özelge 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 413.maddesine dayanılarak verilmiştir.

(**)   İnceleme, yargı ya da uzlaşmada olduğu halde bu konuya ilişkin olarak yanlış bilgi verilmiş ise bu özelge geçersizdir.

(***) Talebiniz üzerine tayin edilmiş olan bu özelgeye uygun işlem yapmanız hâlinde, bu fiilleriniz dolayısıyla vergi tarh edilmesi icap ederse, tarafınıza vergi cezası kesilmeyecek ve tarh edilen vergi için gecikme faizi hesaplanmayacaktır.