Geçtiğimiz hafta mecliste kabul edilen 7338 sayılı Kanun’la, Vergi Usul Kanunu’nun 339. maddesinde düzenlenen ve vergi kabahatleri ile ilgili olarak uygulaması çok sorunlu “tekerrür” müessesesi yeniden düzenlendi. Düzenleme sorunları giderme açısından başarılı mı, değil mi? Önce düzenlemeyi irdeleyelim, sonra da sorumuzu cevaplayalım.
Tekerrürü düzenleyen maddenin yeni şekli şöyle;
“Madde 339- Vergi ziyaına sebebiyet vermekten veya usulsüzlükten dolayı ceza kesilen ve cezası kesinleşenlere, vergi ziyaı cezasında cezanın kesinleştiği tarihi izleyen günden itibaren beşinci yılın isabet ettiği takvim yılının sonuna kadar, usulsüzlükte cezanın kesinleştiği tarihi izleyen günden itibaren ikinci yılın isabet ettiği takvim yılının sonuna kadar tekrar ceza kesilmesi durumunda, vergi ziayı cezası yüzde elli, usulsüzlük cezası yüzde yirmi beş oranında artırılmak suretiyle uygulanır. Şu kadar ki artırım tutarı kesinleşen cezadan (kesinleşen birden fazla ceza olması durumunda bunlardan tutar itibarıyla en yükseğinden) fazla olamaz.
Birinci fıkrada yer alan beş ve iki yıllık sürenin hesabında, artırıma esas alınan cezaların kesinleşme tarihi dikkate alınır.”
Yeni maddeyi irdeleyelim. İlk önce, cezada tekerrür artırımının uygulanacağı süre değişiyor. Mevcut düzenlemede artırım, kesinleşmeyi izleyen yılbaşından itibaren beş/iki yıl süre ile söz konusu oluyordu. Yeni düzenlemede kesinleşme tarihinden itibaren beş/iki yıl işlemeye başlayacak ve beşinci/ikinci yılın isabet ettiği yılın sonuna kadar yeni cezaya tekerrür artırımı yapılabilecek. Ancak burada Anayasa’ya aykırı bir eşitsizlik doğmaktadır. Örneğin daha önce kesilmiş vergi ziyaı cezası 2 Ocak 2021 günü kesinleşen bir mükellefe de, cezası 31.12.2021 günü kesinleşen mükellefe de 31.12.2026 tarihine kadar ceza kesilmesi halinde tekerrür artırımı uygulanabilecektir. Görüldüğü gibi birinci mükellef 6 yıl tekerrür hükümlerine göre artırılmış cezaya muhatap olacakken, ikinci mükellefte bu süre 5 yıl olmaktadır. Bu eşitsizlik konunun Anayasa Mahkemesi’ne götürülmesine sebebiyet verecek niteliktedir. Nitekim, “isabet ettiği takvim yılının sonuna kadar” ibarelerinin iptali, bence bu eşitsizliği giderecektir.
Öte yandan kesinleşmeden sonra beş/iki yıllık sürede kesilecek her vergi ziyaı veya usulsüzlük cezasının tekerrüre esas alınması da yanlıştır. Anayasa Mahkemesi’nin 339. maddeyle ilgili E. 2009/51 K. 2010/73 sayı ve 20.5.2010 tarihli Kararında da söylenildiği gibi; “Vergi ziyaı cezası ve usulsüzlük cezası kesilen kişilere, bu cezaların kesinleştiği tarihten itibaren belirli bir süre içinde tekrar vergi ziyaı cezası ya da tekrar usulsüzlük cezası kesilmesi durumunda, cezalarda artırım uygulanacağını öngören kuralda tekerrür hükmüne esas alınacak sonraki eylemin her halde ilk eylem için verilen cezanın kesinleşme tarihinden sonraki bir tarihte gerçekleşmiş olması gerekir. Hukuka aykırı bir eylemin tekerrürü halinde verilecek cezanın artırılması, daha önce verilen cezanın ıslah edici olmadığı ve failin suç işleme konusundaki ısrarının daha ağır bir cezayı gerektirdiği düşüncesinden doğmaktadır. Bununla birlikte, faile tekerrür nedeniyle daha ağır bir ceza verilebilmesi, bir başka deyişle failin ıslah olmadığının ve suç işleme konusundaki ısrarının ortaya konulabilmesi için, hukuka aykırı bir eylemi failin birden çok kere gerçekleştirmiş olması tek başına yeterli olmayıp, tekerrüre esas alınan eylemi nedeniyle daha önce cezalandırılmış olmasına rağmen bu tarihten sonra aynı eylemde tekrar bulunmuş olması gerekmektedir.”
Yeni maddede kesinleşmeden sonraki cezanın dönemine bakılmaksızın tekerrüre esas alınmasının öngörülmesi, yani cezanın önceki cezanın kesinleşmesinden sonraki dönemlere ait olmasının yasada aranmaması, Anayasa Mahkemesinin belirlemelerine aykırılığın dışında, tekerrür müessesesinin özü ve amacına da aykırılık teşkil etmektedir. Üstelik bu aykırılık, bir Genel Tebliğ ile yorum yolu ile giderilmesi mümkün olmayan bir aykırılıktır ve yine ihtilaflara yol açacaktır. Örneğin bir mükellefe 2012 yılına ilişkin kesilmiş vergi ziyaı cezasının 11 Kasım 2021’de kesinleştiği bir durumda, mükellefe 2023 yılında 2019 yılındaki bir fiili dolayısıyla kesilecek vergi ziyaı cezasının tekerrür artırımı ile kesilmesi gerekecektir. Ancak bu örnekteki tekerrür artırımı, müessesenin amacına, ruhuna ve mantığına aykırıdır. Zaten Anayasa Mahkemesi de bunu söylemektedir.
Yeni maddeye üçüncü eleştirim ise maddenin ikinci fıkrasıdır. Zira bu fıkranın söylediği, zaten birinci fıkrada yazılıdır. Ne için getirildiği veya ne amaçlandığı belli değildir.
Yeni maddenin tek olumlu yanı, 2005 yılında Vergi Konseyi tarafından hazırlanmış ve benimsenmiş Taslak’taki, “tekerrür dolayısıyla yapılacak artırımın, önceki ceza tutarını aşamayacağına” ilişkin düzenleme önerisinin kanuna geç de olsa aktarılmış olması. Bu düzenlemeye göre, bir ceza kesilirken geriye doğru 5 veya 6 yıllık sürede kesinleşmiş bir ceza varsa (birden fazla ceza varsa en yüksek olanın) bu cezanın tutarı, kesilecek cezaya uygulanacak tekerrür artımının sınırını oluşturacaktır. Örneğin tekerrüre esas alınacak kesinleşmiş eski vergi ziyaı cezasının 10 bin lira, kesinleşmeden sonra kesilecek vergi ziyası cezasının 100 bin lira olması halinde, vergi ziyaı cezasına ancak 10 liralık tekerrür artırımı uygulanabilecektir. Buna karşılık tekerrüre esas alınacak kesinleşmiş eski vergi ziyaı cezası 100 bin lira ise, kesinleşmeden sonra 10 bin liralık vergi ziyaı cezasının kesilmesinin gerektiği durumda, bu ceza 15 bin lira şeklinde tekerrür artırımı ile kesilecektir.
Kanunun yayımı tarihinde yürürlüğe girecek bu düzenleme ile şimdi, tekerrür müessesesinin sorunları mı çözülmüş oldu? Buna da siz karar verin. Bumin DOĞRUSÖZ
https://www.dunya.com/kose-yazisi/tekerrurun-sorunlari-cozuldu-mu/636976
